Решение № 4623 от 5.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3659/2025 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив срещу решение 650/21.02.2025 г. на Административен съд Стара Загора по адм. д. 147/2024 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-16002423002157-091-001/21.11.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив. Касаторът заявява общо трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Изразява убеждение за несъмненото установяване в първоинстанционното производство на предпоставките на отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 на адресата на РА. Към основанията на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК отнася укриването от управителя на реализирани приходи в д.п.м. 03.2021 г., като не е посочил действителният им размер в справката-декларация за този данъчен период. Настоява, че отсъствието към 14.04.2021 г. на активи, посочени в баланса на главния длъжник за 2020 г. сочи на извършен акт на имуществено разпореждане с тях. Определя това имуществено разпореждане като недобросъвестно и довело до невъзможност за събиране на установените задължения. Иска отмяна на решението, а имплицитно и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира се деловодни разноски. Ответникът по касация Г. Д. И. отрича основателност на жалбата. Иска присъждане на разноските за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за основателност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Адм. съд Стара Загора ревизионен акт е реализирана отговорност на Г. И. на основание чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за неплатени задължения на "Бред инвест" ЕООД, установени с декларации обр. 6 и СД по ЗДДС. Задълженията са за вноски към фондовете на държавното обществено осигуряване и по сметка на НЗОК, за подоходен данък по ЗДДФЛ и за ДДС за период от 01.06.2019 г. до 31.03.2021 г. (по ЗДДС до 28.02.2021 г.) в общ размер 16 709 лева с лихви за забава в размер 6 224.93 лева. Според приходната администрация И. е бил управител и едноличен собственик на капитала на "Бред инвест" ЕООД в ревизираните периоди, като се е разпоредил с дружествените си дялове с договор от 14.04.2021 г. Като укриване на факти по чл. 19, ал. 1 ДОПК е квалифицирано подаването на СД по ЗДДС за д.п.м. 03.2021 г., която не съдържа информация за неотчетени доставки. Извод за укрити доставки и неотчитане на приходите от тях е направен от установеното при документирана с протокол от 23.03.2021 г. несъответствие между касовата наличност по данните от ЕКАФП и фактическата наличност на пари в брой в размер 113.10 лева. Отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК е обоснована с теза за извършено от управителя разпореждане с имуществото дружеството дълготрайно активи на стойност 1 000 лева и краткотрайни активи на стойност 13 000 лева, които са отразени баланса за 2020 г., но липсва информация за тяхната наличност или за предаването им на новия управител. Прието е, че при представи у едноличния собственик на капитала и управител за публичните задължения на Бред инвест ЕООД, извършеното разпореждане с дружествените му дялове е недобросъвестно. С обжалваното решение е отменен РА. Съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, във формата за действителност, в съответствие с изискванията за съдържание и без да са нарушени административнопроизводствените правила. Първостепенният съд е разграничил и обсъдил отделно предпоставките на отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Отнесъл е към процесуалните тежести на ответника доказването на предпоставките на отговорността. Изключил е от обхвата на доказването като безспорни фактите на съществуването на публичните задължения на основния длъжник в посочените от администрацията размери и качеството управител на този длъжник на жалбоподателя в ревизираните периоди. Отрекъл е дружеството да разполага с имущество, което да послужи за погасяване на публичния му дълг. Инстанцията по същество е концентрирала спора за съществуването на установените с РА публични задължения, като резултат от осъществяване на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК, до това дали И. е укрил факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред приходната администрация и връзката на причинност между укриването и невъзможността за събиране на публичните задължения на главния длъжник. Според съда липсват неотчетени приходи за д.п.м. 03.2021 г. от облагаеми доставки и укриване на ДДС върху доставките при подаване на СД и отчетните регистри към нея за данъчния период. Съдът се е позовал на съставения АУАН F617073/21.06.2021 г., според който разликата в касовата наличност се дължи на неизпълнение на задължението да се регистрира въвеждането на суми в касата. Естеството на нарушението изключвало неотразяване на приходи, а без да са получени приходи липсвало задължение за декларирането им и съответно на укриване при недеклариране. По установяванията на съда наличните към 31.12.2020 г. по баланса на Бред инвест ЕООД не са описани. Не е установено дали и каква част от тях са били налични към 14.04.2021 г. и ако управителят на дружеството се е разпоредил с тях в периода 31.12.2020 г. 14.04.2021 г. с колко е намаляло имуществото на главния длъжник. Липсвали данни за отчуждаване на активи на дружеството. Имало индиции за отсъствие на разпоредителни сделки движението по банковата сметка на дружеството и след прехвърлянето на дружествените дялове. Съдът е отхвърлил доводът на органите по приходите, че РЛ се е разпоредило с имуществото на дружеството, посочено като налични активи по баланса за 2020 г., за което не е представен документ за предаване на новия собственик на капитала. Отрекъл е осъществяването на състава на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Решението е правилно. Първоинстанционната проверка за законосъобразност на ревизионния акт е извършена в обхвата по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, а заключителният съдебен акт е със съдържанието по чл. 172а, ал. 1 от АПК и е мотивиран в съответствие с чл. 172а, ал. 2 от АПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК. В първоинстанционното решение ясно е заявено кои факти са приети за установени, както и информационните източници за тях. Доказателствените средства за установяване на спорните факти са част от административната преписка, като ползването на събраните в административното производство доказателства е допустимо чл. 171, ал. 1, изр. 1 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. С разпоредбата на чл. 19 от ДОПК /приложими са редакциите до и след новелата от ДВ бр. 63 от 2017 г., в сила от 04.08.2019 г./ е създадена особена хипотеза на отговорност на лицата управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти или тези които са длъжни да ги удържат и внасят /вж. чл. 14, т.т. 1 и 2 от ДОПК/. По съдържанието си това е последващо законово встъпване на съдлъжник /вж. чл. 101 от ЗЗД/. Без да е уговорена или да е установено от закона за управляващия и задълженото лице не възниква същинска солидарна отговорност /арг. от чл. 121 от ЗЗД/, но е мислима т.нар неистинска солидарност с оглед тъждеството на престациите на длъжника и управляващия. I. По спора за отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК В хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК основен длъжник е лицето по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. Възможен встъпващ съдлъжник е член на негов орган на управление, управител, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник. Предпоставките за встъпването са укриването от орган по приходите или от публичен изпълнител на факти и обстоятелства, които е длъжен по закон да обяви пред тях и като резултат да не може да се събере задължението за данъци или задължителни осигурителни вноски. Отговорността е за непогасеното задължение. В отлика от отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК, за тази по ал. 1 не съществува изискване за недобросъвестно поведение на третото лице. Правната теория приравнява недобросъвестността на умисъла. Без недобросъвестността да е признак от състава на отговорността при укриване на факти и обстоятелства съжденията на административния съд за липсата на умисъл са неотносими. Пълното неизпълнение или неточното изпълнение от третото лице на установеното със закон задължение за обявяване на факти с правно значение е несъвместимо с дължимата грижа. Незнанието на фактите от значение за полагане на дължимата грижа не изключва отговорността от неизпълнение. Несъмнено главният длъжник е от категорията на тези по чл. 14, т. 1 от ДОПК, тъй като задължението му за данъци е установено надлежно с РА Р-16002620000334-091-001/20.10.2020 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив. Вземането за лихви е в обхвата на солидарността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК (така ТР 5 от 29.03.2021 г. по тълк.д. 7/2019 г. на ОСС на I и II колегии на ВАС). Касационният съдебен състав споделя изцяло изводите на първостепенния съд за отсъствие на предпоставките на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК и препраща към тях (арг. чл. 221, ал. 2, изр. 2 ДОПК). Съдът правилно е определил по съдържание и правни последици сочения от администрацията факт, с чието укриване обуславя основанието за отговорността. Неизпълненото от задълженото лице публичноправно задължение да регистрира промяната на касовата наличност на фискалното устройство по чл. 33, ал. 1 от Наредба Н-18 от 13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин е неотносимо към задължението на ДЗЛ за начисляване на ДДС и към възникването на задълженията на осигурителя и на работодателя за начисляване на осигурителни вноски и за удържане и внасяне на подоходния данък по ЗДДФЛ. Задълженото лице не е дължало обявяването на този факт пред орган по приходите или пред публичен изпълнител и пропускът да го стори не е източник на отговорност по чл. 19, ал. 1 ДОПК. Отсъствието на един от елементите на пораждащия отговорността фактически състав препятства настъпването на правните му последици. За пълнота се отбелязва изначалната неспособност на администрацията да обоснове липсата на причинност между конкретно укрития факт и невъзможността да се съберат публични задължения, възникнали в продължителен период от време. Дължимо е отбелязване и на обстоятелството, че данъчния период по ЗДДС, за който се отнася укритият факт, не е в обхвата на отговорността. II. По спора за отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК Субектите на отговорността са същите като тази по чл. 19, ал. 1 ДОПК. Основание за отговорността е недобросъвестното извършване на действия, водещи до намаляване на имуществото на задълженото лице, което е причина да останат непогасени задължения за данъци и/или за ЗОВ. Отговорността е за непогасените публични задължения и е до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото /срвн. ал. 2 и ал. 4 на чл. 19 ДОПК/. В приложимата към спора разпоредба на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК действието на имуществено разпореждане е извършването на плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчуждаване на имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. Релевантни за отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК са не всички намаляващи имуществото на задълженото лице действия на разпореждане, а само изчерпателно изброените в разпоредбата. Само за твърдяните от органите по приходите действия се изследва причинната връзка с непогасяването на публичните задължения на юридическото лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК. За тях са мислими правоизключващи възражения за наличие на други или и на други причини за непогасяване на публичните задължения или за съществуване на обстоятелства, изключващи недобросъвестността при извършване на намаляващите имуществото главния длъжник действия. Съобразена с процесуалните, логическите и опитните правила е преценката на съда на доказателствените средства. Съответни на материалния закон са правните му изводи по спора за отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Обсъдените от съда информационни източници са за доказателствени факти. Не се твърди и не се установява извършването от управителя на главния длъжник на конкретен акт на имуществено разпореждане от категорията на тези по чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК. Предложената от администрацията правна конструкция, е основана на индиции и на връзка между явленията, според която, при ограничен кръг субекти, легитимирани да се разпореждат с имуществото на задълженото юридическо лице, липсата в по-късен момент на активи, налични в предходен момент, се дължи на действия на разпореждане на тези субекти. Съществено изискване за убедителността на доказването с индиции е фактическият извод да е единствено възможен (наред с това за несъмнено установяване на доказателствените факти). Не съществуват информационни източници за наличието или липсата на активите от баланса за 2020 г. към датата на продажбата на дружествените дялове на Бленд инвест ЕООД. Затова и не е проявен единият от доказателствените факти, на които се основават доводите на органите по приходите. В същото време доказването е разколебано от факта на непрекъснатата стопанска дейност на задълженото юридическо лице в първото тримесечие на 2021 г. Това предполага използване на краткотрайните активи и дисквалифицира разпореждането с тях като единствена причина да не са налични (без това да е установено) в покъсен момент (докато привлеченото към отговорност лице е управител). Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционното решение. При този изход на спора на ответника по касация се дължат деловодни разноски за касационното съдебно производство в размер 3000 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение