Решение № 12722 от 10.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9535/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив, приподписана от юрк. Григорова, против Решение 1541/18.07.2025 г. на Административен съд (АС) Кърджали по адм. д. 416/2024 г., с което е отменен Ревизионен акт (РА) Р-16000923003396-091-001/16.05.2024 г., поправен с РА за поправка П-16000924118938-003-001/02.07.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в обжалваната част, потвърдена с негово Решение 400/13.09.2024 г. С доводи за наличието на отменителни касационни основания по чл. 209, т.3, предложения първо и трето АПК нарушение на материалния закон и необоснованост - касаторът претендира отмяна на оспореното първоинстанционно решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция в размер на 23 785.53 лв., както и разноски за държавна такса 1 700 лв. за касационната инстанция. При условие, че решението бъде оставено в сила, страната иска намаляване на адвокатското възнаграждение на основание чл. 78, ал. 5 ГПК до размера, определен в Наредба 1/2004 г. за възнагражденията за адвокатска работа. В открито съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юрк. Новакова. Ответникът по касационната жалба ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД, ЕИК 203380197 със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица]оспорва същата чрез пълномощника си адв. Митева по съображения, изложени в писмен отговор и в хода на устните състезания. Иска да бъде оставено в сила решението на АС Кърджали, а при неблагоприятен за него резултат, да бъде намалено юрисконсултското възнаграждение на противната страна поради прекомерност с оглед фактическата и правна сложност на спора. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред административния съд е РА Р-16000923003396-091-001/16.05.2024 г., поправен с РА за поправка П-16000924118938-003-001/02.07.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената част с Решение 400/13.09.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив, с който са установени на ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД задължения за ДДС в общ размер 356 685.85 лв. и лихви 107 967.70 лв. в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 и чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по фактури, издадени от БАНКБУЛ ЕООД, БАНКБУЛ 7 ЕООД и АЙРА 7 ЕООД, в данъчни периоди от м. януари 2018 г. до м. април 2023 г. Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо и че РА е издаден от компетентни органи по приходите при спазване на административнопроцесуалните правила. Ревизионното производство на ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД е възложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16000923003396-020-001/07.06.2023 г., издадена от А. А. Дончева, началник сектор в Отдел Ревизии на ТД на НАП Пловдив в качеството й на заместник на В. И. И.лиева изпълняваща същата длъжност. Със Заповед РД-09-1979/30.09.2021 г. на директора на ТД на НАП Пловдив, издадена на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, А. А. Дончева е определена за заместник на В. И. Илиева, който при отсъствието на последната издава ЗВР. Със същата заповед на основание чл. 7, ал. 3 ЗНАП е възложено на лицата, изпълняващи длъжността началник на сектор, вкл. на В. И. Илиева, да издават решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК. По делото е представена заповед 5155/31.05.2023 г., с която на В. И. Илиева е разрешено да ползва отпуск от 05.06.2023 г. до 09.06.2023 г., както и заповед по чл. 84 ЗДСл, с която е възложено на А. А. Дончева да замества В. И. Илиева по време на отсъствието й. Заповедите за изменение на ЗВР са издадени от В. И. Илиева, началник сектор в Отдел Ревизии на ТД на НАП Пловдив. С Решение Р-16000923003396-098-001/15.11.2023 г., издадено от възлагащия ревизията (л. 1887) на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК преписката по ревизията е иззета от първоначалния ръководител на ревизията Т. А. Ташева главен инспектор по приходите и е възложена на Г. Д. Костова, изпълняваща същата длъжност. Заповедта е издадена от компетентен орган. Съгласно чл. 7, ал. 3 ЗНАП изпълнителният директор и териториалният директор упражняват правомощията по чл. 7, ал. 3 ДОПК и могат да оправомощават със заповед своите заместници или да определят други служители от агенцията да упражняват техни правомощия. Както беше посочено по-горе, със Заповед РД-09-1979/30.09.2021 г. на директора на ТД на НАП Пловдив е възложено на лицата, изпълняващи длъжността началник на сектор, вкл. на В. И. Илиева, да издават решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК. Доказано е основанието по чл. 7, ал. 3 ДОПК, а именно - невъзможност за изпълнение на служебните задължения, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите. Със Заповед 2-568/13.11.2023 г. на изп. директор на НАП, считано от същата дата Т. А. Ташева е преназначена на длъжността директор на Дирекция Контрол в същата ТД на НАП (виж също така и Решение 1500/18.02.2025 г. на ВАС по адм. д. 9432/2024 г.). РА е издаден от В. И. Илиева, началник сектор в Отдел Ревизии на ТД на НАП Пловдив, възложител на ревизията, и от Г. Д. Костова, главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. Съдът точно е установил фактите по спора. Обсъдил е мотивите на РА и доводите и възраженията на страните, събраните писмени доказателства и съдебно счетоводната експертиза и е обосновал верен и съответен на приложимите материалноправни норми извод за материална незаконосъобразност на акта. Именно по отношение на случаи като настоящия, при които проверяваното по реда на касационния контрол първоинстанционно решение е правилно и изключително подробно аргументирано (в случая са изложени мотиви на 60 стр.), законодателят в чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК е регламентирал възможността Върховният административен съд да препрати към мотивите на административния съд. С нарочно определение, четено в открито съдебно заседание на 26.06.2025 г., съдът е отделил спорното от безспорното и е приел за безспорни и ненуждаещи се от доказване обстоятелствата, че процесните СМР са извършени и са използвани от ревизираното дружество за неговите следващи облагаеми доставки към неговите възложители по описаните в ССЕ договори, фактури и приемо-предавателни протоколи, както и че от страна на приходните органи се оспорва извършването на СМР именно от издателите на фактурите с получател ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД. Позовавайки се на решенията на СЕС по делото Боник, C-285/11, т. 33, т. 37, т. 38, т. 39 и по делото Макс Пен, С-18/13, т. 25, АС Кърджали, приема, че жалбоподателят е доказал получаването на доставките от неговите доставчици чрез приемо предавателните протоколи към фактурите и използването им за следващите му облагаеми доставки, поради което правото му на приспадане на ДДС може да бъде отказано, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба от негова страна или той знае, или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, част от измама с ДДС. Позовавайки се решението на СЕС по делото С-324/11, Gаbor Tоth, съдът приема, че приспадането на ДДС не може да се откаже поради това, че доставчикът не е декларирал работниците си, освен ако приходният орган доказва въз основа на обективни данни, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава това свое право, е част от измама. Обосновава изводи, че такива обективни данни не са предоставени от ответника по делото, а непредставянето на доказателства от доставчиците за командироване на работниците и за транспорт са ирелевантни за спора. Независимо от изложеното, счита че в хода на ревизията е установено, че двама от доставчиците разполагат с наети работници по трудово правоотношение. От своя страна ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД е представило присъствени книги, в които са вписани работниците на съответния обект, но въпреки че някои от тях имат посочени адрес и ЕГН, и за тях приходните органи са констатирали, че доставчиците имат сключени трудови договори, не са им извършили насрещни проверки. Съдът е обсъдил и останалите мотиви в акта и в решението на решаващия орган и ги е приел за неподкрепящи тезата на приходната администрация, че доставките не са осъществени от издателите на фактурите, като например това, че след издаването на фактурите дружествените дялове на БАНКБУЛ ЕООД и БАНКБУЛ-7 ЕООД са прехвърлени от И. П. Б. на К. К. К., който е собственик на 27 дружества. Относно задълженията на БАНКБУЛ ЕООД за ДДС съдът констатира, че те са установени с два РА във връзка с укрити приходи от продажби на цигари и за липсващи стоки (цигари). Посочва, че декларирането на различна от строителство основна дейност също не подкрепя изводите на ответника, при положение че доставчиците имат назначени строителни работници. Към така изложените мотиви следва да се допълни следното: Практиката на СЕС по тълкуване на чл. 168, а) от Директива 2006/112 при отказано право на приспадане за получени доставки на стоки и услуги, които според приходните органи не са доставени от издателите на фактурите, е подробно анализирана в Определение на съда от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo. Според решенията на СЕС в тази хипотеза националните органи и юрисдикции следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба. Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва измама и когато то е знаело или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, която е част от измама с ДДС. Данъчните органи трябва надлежно да установят обективните данни (т. 50, т. 51 и т. 57 от цитираното определение). В случая приходните органи твърдят, че жалбоподателят е извършил измама, тъй като е използвал недостоверни фактури, за да намали данъчните си задължения. Твърдят също така, че ревизираното дружество разполага с необходимия персонал и техническа обезпеченост, за да извърши със собствен ресурс СМР, които са му възложени, или е използвал утвърдени и легитимни фирми, подизпълнители. Според т. 49 от Решение на СЕС от 7 декември 2010 г. по дело С-285/09, R, правото на Съюза не е пречка държавите членки да считат съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама. В случая обаче приходната администрация не е установила надлежно достатъчно обективни данни, въз основа на които да се приеме, че жалбоподателят изцяло сам е извършил процесните СМР, вкл. тези за които са му издадени процесните фактури, или последните са извършени от други подизпълнители, които се прикриват. Макар да твърдят, че ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД в ревизирания период е получавало доставки на строителни услуги и строителни материали и от други доставчици, приходните органи не извършват анализ на тези доставки, за да ги съпоставят с доставките от БАНКБУЛ ЕООД, БАНКБУЛ 7 ЕООД и АЙРА 7 ЕООД, с което да обосноват изводите си. Обстоятелството, че някои от работниците, наети по трудови правоотношения от доставчиците, след това са сключили трудови договори с ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД, не доказва, че и към момента на изпълнението на процесните СМР те са били наети от ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД. Не е подкрепен с доказателства и изводът на приходните органи, че доставчиците не разполагат с достатъчен брой работници, които да изпълнят такъв голям обем работи. По делото са налице данни, че в същите периоди (2018 г. 2022 г.) БАНКБУЛ ЕООД и АЙРА 7 ЕООД са издавали фактури за доставки на строителни услуги и на ГП ИНВЕСТ ЕООД (110 фактури, издадени от БАНКБУЛ ЕООД). На ГП ИНВЕСТ ЕООД е възложена ревизия на 06.06.2023 г., приключила с РА Р-16000923003356-091-001/11.04.2024 г., т. е. ревизията на това дружество е проведена по същото време, когато е проведена и ревизията на ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД. От представеното по делото от ответника по искане на жалбоподателя Решение 399/11.09.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП се установява, че в ревизионното производство на ГП ИНВЕСТ ЕООД също са били представени договори и приемо предавателни протоколи. При положение, че в присъствените книги, представени от ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД, са вписани наети по трудови договори от БАНКБУЛ ЕООД и АЙРА 7 ЕООД работници, което е констатирано от органите по приходите, както и че в ревизията на ГП ИНВЕСТ ЕООД е декларирано, че СМР са изпълнени с работници, наети от доставчиците по трудови договори, то е следвало да бъде извършена съпоставка на времето и обектите на двамата получатели на услугите, на които са работили тези работници. Малка част от фактурите са за доставки на материали. Те са описани на стр. 67 от ССЕ. Осчетоводени са по дебита на с/ка 302 Материали и са изписани като вложени в СМР услуги. Липсата на фактури от предходни доставчици и счетоводни документи за отразяване на разходите от доставчиците не е основание да се приеме, че те не са доставени от издателите на фактурите. Според т. 47 от решението на СЕС по делото Макс Пен евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на услуги на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите, що се отнася до платения за тях ДДС, когато фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по член 226 от Директива 2006/112. Не на последно място настоящият съдебен състав намира за основателни доводите на ответника по касация, че неправилно при едни и същи факти директорът на Дирекция ОДОП потвърждава РА на ТЕО СТРОЙ 2015 ЕООД и отменя окончателно РА на ГП ИНВЕСТ ЕООД. Принципът на законност, регламентиран в чл. 2, ал. 1 ДОПК, задължава приходната администрация да прилага законите точно и еднакво спрямо всички лица. По така изложените съображения решението на АС Кърджали следва да бъде оставено в сила. Въпреки изхода на спора на ответника по касация не се присъждат разноски за касационното производство, тъй като такива не са доказани. Разноските за съдебно счетоводната експертиза са разноски по делото, направени в първоинстанционното производство, и именно в него е следвало страната да поиска присъждането им. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, Върховният административен съд, в състав на първо отделение