Решение № 4447 от 27.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13002/2011 г.

Решение № 4447 от 27.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13002/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "ОУИ" - гр София, при ЦУ на НАП, срещу Решение № 4066 от 23.08.2011 г., постановено по адм. д. № 7541/10 г., по описа на Административен съд гр. София /АС/, В ЧАСТТА, с която по жалба на "ОМВ България" ООД, с ЕИК по БУЛСТАТ 121759222 и седалище гр. София е отменен Ревизионен акт № 2901000059/14.04.2010 г., издаден от Малина Велинова Стоянова на длъжност главен инспектор по приходите при "Големи данъкоплатци и осигурители", потвърден с решение № 1361/13.09.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП, относно установени задължения за корпоративен данък за 2006 г. в размер на 95 042,39 лв. ведно с лихви за забава. В жалбата са въведени оплаквания за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон- отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът по жалбата - "ОМВ България" ООД, чрез пълномощника си адв. Е. Делчев, в писмен отговор и в съдебно заседание, излага подробни доводи досежно правилността на решението в обжалваната част. Представителят на върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалван пред АС е Ревизионен акт № 2901000059/14.04.2010 г., издаден от Малина Велинова Стоянова на длъжност главен инспектор по приходите при "Големи данъкоплатци и осигурители", в частта в която е потвърден с решение № 1361/13.09.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП относно установени задължения за данък върху добавената стойност за данъчен период месец 04 на 2008 г. в размер на 64 832,71 лв. и за корпоративен данък за 2006 г. в размер на 95 042,39 лв. ведно със съответните лихви върху тези данъци. С обжалваното решение съдът е отменил изцяло РА, като предмет на настоящото производство, предвид изложеното в касационната жалбата и в съдебно заседание от юрк. Бакърджиева е решението на съда в частта с която е отменен РА относно установени задължения за корпоративен данък за 2006 г. в размер на 95 042,39 лв. ведно с лихви за забава. В частта по ЗДДС решението, поради липса на касационна жалба е влязло в законна сила и не е предмет на настоящото производство. За да постанови решението в обжалваната част, съдът е приел за установено от фактическа страна, че за 2006 г. в подадената годишна данъчна декларация (ГДД) по реда на ЗКПО (отм.) жалбоподателят е приспаднал данъчен кредит в размер на 95 042,39 лв. за удържан в Румъния данък, с който е намален полагащия се корпоративен данък за финансовата година. Процесният размер е за начислени в полза на "ОМВ България" ООД доходи от авторски и лицензионни възнаграждения от "ОМВ Румъния Минералойл" СРЛ, върху които доходи е удържан данък, съгласно представени и приети по делото три удостоверения от 28.02.2007 г. на Генерална дирекция "Големи данъкоплатци" - Букурещ. Доходите са във връзка с издадени "ОМВ България" ООД 23 бр. фактури на обща стойност 790 747,34 лв. и осчетоводени като приход през 2003 г. съответно отразени в годишния счетоводен отчет и формирали резултата за финансовата 2003 г. От приетите удостоверения съдът е приел, че данъкът е удържан както следва: през 2003 г. върху 69 700,71 евро - 10 455,11 евро и върху 241 019,43 евро - 24 101,94 евро; за 2004 г. върху 93 582,31 евро. е удържан данък 14 037,35 евро. При така установеното съдът се е позовал на разпоредбата на § 1, т. 12 от ЗКПО (отм.) досежно легалната дефиниция на понятието данъчен кредит по смисъла на този закон и е приел, че изискването както в националния закон, така и в чл. 24, ал. 2 от СИДДО с Румъния е данъкът да е бил ефективно платен, за да бъде приспаднат. В тази насока съдът е обсъдил удостоверение № 68437/28.02.2007 г. и е приел, че дохода е получен през 2004 г. и съответно е удържан данъка по издадени от "ОМВ България" ООД на 30.11.2003 г., на 30.12.2003 г. и на 31.12.2003 г. фактури на обща стойност 93 582,31 евро, за който е удържан данък 15% в размер на 14 037,35 евро. Този данък, съдът е приел, че дружеството не би могло да приспадне по ГДД за 2003г, тъй като не е бил ефективно удържан и не е налице данъчен кредит, който да бъде приспаднат. Съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 51, ал. 3 ЗКПО (отм.) и е приел, че не се изисква изрично идентичност на доходите, за които се подава декларацията, с дохода, върху който е удържан данъка по удостоверението. В случая за получения през 2004 г. доход на стойност 93 582,31 евро, който дружеството е отразило като приход през 2003 г., с оглед разпоредбата на § 1, т. 12 от ЗКПО (отм.), дружеството не би могло да приспадне данъчен кредит, тъй като през 2003 г. не е налице изискването данъкът да е удържан в чужбина, а за 2004 г. - тъй като дохода не е включен в ГДД за тази година. Поради липса на конкретни правила за процесния казус съдът е приел, че следва приложимост на общото правило за приспадане на данъчния кредит по смисъла на ЗКПО (отм.), по начин който не препятства упражняването на това право по СИДДО, когато е възникнало. При този извод съдът е приел, че дружеството е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, като е приложило удостоверенията за удържания данък в чужбина към първата ГДД, която е следвало да подаде след получаването им - тази за 2006 г. Решението е неправилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото фактическа обстановка съдът е достигнал до незаконосъобразни правни изводи. По делото няма спор по фактите. Безспорно установено е през 2003 г. "ОМВ България" ООД е реализирало приходи в размер на 790 747,34 лв. по 23 броя фактури издадени на "ОМВ Румъния Минералойл", които приходи е декларирало като такива в ГДД за 2003 г. и са участвали при формиране на финансовия му резултат за същата година. За процесната 2006 г. в подадената ГДД, "ОМВ България" ООД е приспаднало данъчен кредит в размер на 95 042,39 лв. за удържан в Румъния данък, с който е намален корпоративния данък за финансовата година. Процесния размер е установен въз основа на три удостоверения от 28.02.2007 г. на Генерална дирекция "Големи данъкоплатци" - Букурещ и представлява начислени в полза на "ОМВ България" ООД доходи от авторски и лицензионни възнаграждения от "ОМВ Румъния Минералойл" СРЛ. Съгласно разпоредбата на чл. 51, ал. 3 от ЗКПО (отм.) когато на местно лице е удържан данък в чужбина, заедно с годишната данъчна декларация местното лице представя удостоверение от компетентните власти на чуждата държава за размера на удържания в чужбина данък заедно с легализирания му превод. Съгласно § 1, т. 12 от ДР на ЗКПО (отм.) "Данъчен кредит" е правото при определените по този закон условия да се признае вече платен в чужбина корпоративен данък или дохода от определения корпоративен данък на данъчно задълженото лице от източници в страната и в чужбина. От анализа на посочените разпоредби се налага извода, че за да се приспадне данъчен кредит по смисъла на ЗКПО (отм.), трябва да е установен факта на вече платен в чужбина корпоративен данък. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба, че Р. България може да приспадне платения в Румъния данък само от данъка, дължим върху същия доход през 2003 г., т. е., че е ирелевантен момента, в който ефективно е наложен или събран данъка при източника в Румъния /през 2003 г. или в по-късен момент/. Както правилно е приел съдът, в конкретния случай част от данъка е платен в Румъния през 2004 г., поради което за същият размер не може да се приложи разпоредбата на чл. 51, ал. 3 от ЗКПО (отм.) при подаване на ГДД за финансовата 2003 г. В тази насока е разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от СИДДО с Румъния, съгласно която когато местно лице на едната договаряща държава получава елементи от доход, които в съответствие с разпоредбите на чл. 10, 11 и 12 могат да бъдат облагани с данъци в другата договаряща държава, тогава първата посочена държава ще приспадне от данъка върху дохода на това местно лице сума, равна на данъка, платен в другата договаряща държава. Това приспадане обаче няма да надвишава тази част от данъка, който е изчислен, преди да е направено приспадането, отнасящ се до тези елементи от дохода. При анализа на разпоредбата се налага извода, че се приспада данъка, който е платен в другата държава, като единственото ограничение е приспадането да не надвишава тази част от данъка, който е изчислен, преди да е направено приспадането, отнасящ се до тези елементи от дохода. От представените две удостоверения № 68436/28.02.2007 г. и № 68435/28.02.2007 г. се установява, че през 2003 г. "ОМВ България" ООД е получило доход от румънското дружество, като данъка е удържан при източника и платен към румънския държавен бюджет, поради което се налага извода, че ведно с ГДД за 2003г, "ОМВ България" ООД е следвало да приспадне данъчния кредит по внесения в Румъния данък за 2003 г., като представи необходимите удостоверения за това обстоятелство, с оглед изискванията на чл. 51, ал. 3 от ЗКПО (отм.). При освобождаване чрез метода на обикновен данъчен кредит сумата на чуждестранния данък, за който следва да се предостави данъчен кредит, е данъкът, който действително е платен в съответствие с разпоредбата на спогодбата в другата договаряща се страна. Данъкът се приспада от вътрешния данък, като приспадането е ограничено до нивото на вътрешния данък, следващ се върху дохода, получен от чужбина, т. е. държавата на местното лице следва да приспадне от данъчното му задължение данъка, платен от другата страна. Това приспадане обаче е ограничено, с частта на данъка, съответстващ на дохода, получен от държавата на източника. При този метод меродавен е платения в чужбина данък. Необходимо изискване е създаването на пълна отчетност на двустранна основа относно данъкоплатците на всяка държава, които реализират доходи в друга държава, както и за размера на тези доходи, както и на платените данъци, поради което и при липса на плащане на данъка в размер на 14 037,35 евро през 2003 г. не е налице възможност за деклариране от "ОМВ България" ООД на данъчен кредит за същата сума за финансовата 2003 г., тъй като не са налице предпоставките на § 1, т. 12 от ДР на ЗКПО (отм.) и не би могло да се представи удостоверение по смисъла на чл. 51, ал. 3 от ЗПКО (отм.). Неправилно в тази насока съдът е приел, че снабдяването с удостоверение от компетентните власти на чуждата държава за размера на удържания в чужбина данък, може да се извърши от лицето претендиращо правото на данъчен кредит по смисъла на ЗКПО в неограничен период от време. Разпоредбата на чл. 51, ал. 3 от ЗПКО (отм.) е категорична, че когато на местно лице е удържан данък в чужбина, заедно с годишната данъчна декларация местното лице представя удостоверение от компетентните власти на чуждата държава за размера на удържания в чужбина данък заедно с легализирания му превод, т. е налага се извода, че в годината в която е удържан данъка в чужбина, следва това обстоятелство да бъде декларирано в същата година с ГДД от местното лице. За дохода през 2004 г., това е ГДД подадена от ОМВ "България" ООД за 2004 г., а не за процесната 2006 г. С оглед на изложеното и предвид приетите по делото три боя удостоверения от 28.02.2007 г. на Генерална дирекция "Големи данъкоплатци" - Букурещ, от които се установява, че са издадени въз основа на молби подадени от ОМВ "България" ООД на 05.02 2007 г. и 19.02.2007 г. се налага извода, че законосъобразно органа по приходите е приел, че за финансовата 2006 г., не са налице условията на чл. 51, ал. 3 от ЗКПО (отм.) за признаване правото на данъчен кредит по отношение на дружеството. По делото от ОМВ "България" ООД не са ангажирани доказателства за подаване на предходни молби за издаване на удостоверение от компетентните власти на Румъния, по които липсва произнасяне, респективно за наличие на други причини, поради които ДЗЛ се е снабдило с процесните удостоверения едва през 2007 г. В тази насока неправилно съдът е приел, че липсва възражение от страна на ответника в първоинстанционното производство досежно това обстоятелство, тъй като снабдяването с удостоверение е задължение на дружеството, което приспада данъчния кредит за съответната финансова година и негово е задължението да установи причините, поради които се е снабдило с него в последващ период различен от годината на удържане на данъка при източника и плащане към румънския бюджет. Това обстоятелство е свързано със спорното материално право и въпреки липсата на възражение от ответната страна по делото пред първоинстанционния съд, неправилно съдът е приел, че не следва да бъде обсъждано. С оглед на изложеното и като е достигнал до други правни изводи АС е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството в тази част. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора, "ОМВ България" ООД, с ЕИК по БУЛСТАТ 121759222, гр. София, следва да заплати сумата от 4 701,68 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение за две инстанции Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК