Решение № 5468 от 17.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6372/2011 г.

Решение № 5468 от 17.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6372/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Светослав Асенов Аврамов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, срещу решение № 640 от 17.03.2011 г. по адм. дело № 302 по описа за 2011 г. на Административния съд - Варна, с което по жалба на "Рубишипс" ООД е отменен ревизионен акт (РА) № 03251000090 от 25.10.2010 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 947 от 27.12.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, както и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - "Рубишипс" ООД, оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния си представител адв. Иван Дочев. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол е бил РА № 03251000090 от 25.10.2010 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 947 от 27.12.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Същият е издаден по повод осъществена ревизия на дружеството по прилагането на ЗДДС за ревизиран период 1.01.2010 г. - 30.04.2010 г., като с него на търговското дружество е определено задължение за лихва в размер на 2 477.94 лв. В мотивите на съдебното решение е обсъдена фактическата страна, като по нея няма спор и се свежда до следното: ревизираното дружество е получател на транспортни услуги с доставчик SC Romnav SA c VAT RO 2251084, Румъния, регистриран по ЗДДС, с дестинация Унгария - Румъния. На основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС е прието, че процесните доставки са облагаеми със ставка 20 %, като е констатирано, че ревизираното дружество е нарушило чл. 86, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Това се изразява във факта, че начисленият по протокол № 758/988 от 25.02.2010 г. по инвойс № 10011 от 25.02.2010 г. и по протокол № 769/989 от 3.03.2010 г. по инвойс № 3001 от 3.03.2010 г., ДДС в размер на 26 640.99 лв. и ДДС в размер на 25 577.82 лв., е включен в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС и справката-декларация по чл. 125 от ЗДДС съответно в данъчен период м. 08.2010 г. За времето от 15.03.2010 г. до 13.09.2010 г. и от 15.04.2010 г. до 13.09.2010 г. е начислена лихва за забава в размер на 1 378.54 лв. за неначислен в срок ДДС в размер на 26 640.99 лв. за данъчен период м. 02.2010 г., съответно лихва за забава в размер на 1 099.40 лв. за неначислен в срок ДДС в размер на 25 577.82 лв. за данъчен период м. 03.2010 г. Според административния орган дружеството е издало посочените протоколи, в които е начислен дължимия ДДС със ставка 20 %, но не е отразил същите в отчетните регистри, като е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит по тях в данъчен период м. 08.2010 г., което е в срока по чл. 72 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС е неприложима. След като е начислен като задължение към бюджета ДДС по посочените протоколи през данъчен период м. 08.2010 г., без да е приложена процедурата по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, по силата на чл. 86, ал. 2 от ЗДДС се явява дължима лихва за забава и е начислена такава с РА в общ размер от 2 477.94 лв. Преценката на съда е за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно постановено. Основният спорен момент по делото е правен и той е относно дължимостта на лихва за забава по аргумент от чл. 86, ал. 2 от ЗДДС в случаите, когато данъкът добавена стойност е начислен късно, в нарушение на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставка на услуги - когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС. По делото няма спор относно характера на доставките и относно датата на възникване на данъчното събитие, и това е през м. 02.2010 г. и м. 03.2010 г. По силата на чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС на датата на данъчното събитие данъкът става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение на регистрираното лице да го начисли. Начисляването на данъка върху добавената стойност е процедура за реализиране на изискуемостта му (виж "Сравнителноправни аспекти на облагането с ДДС", доц., д-р Евелина Димитрова, изд. Просвета). Като изключение от общото правило законът допуска данъкът да се начислява и от получателя, като страна по облагаема доставка, който е регистрирано лице за целите на ЗДДС, в определени законови хипотези. При това начисляване - и дължимостта на данъка и задължението за ДДС възникват за получателя, като е налице фигурата на "обърнатото начисляване" на ДДС. Поради това и за ревизираното лице е възникнало задължение да го начисли, в качеството на платец по глава VIII от закона. Разпоредбата на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС се явява приложима и в случаите, когато се прилага общото правило за начисляване на ДДС от регистрирано лице доставчик по облагаема доставка, така и при специалното правило при "обърнатото начисляване". Тя урежда фактическия състав на начисляването и включва осъществяването на три действия: издаването на протокол по чл. 117 от ЗДДС, включване размера на начисления с протокола данък в справката-декларация по чл. 125 от ЗДДС при определяне на резултата за данъчния период, през който той е станал изискуем и посочване на протокола в дневника за продажбите за същия данъчен период. По делото, с оглед на установената фактическа обстановка, е безспорно, че начисляването на ДДС е извършено от търговското дружество по-късно, като това е станало през м. 08.2010 г., когато е реализиран данъчния състав, който го урежда. При сега действащия ЗДДС по-късното начисляване на данъка няма за последица отказване на правото на приспадане на данъчен кредит, като в процесния случай то е и упражнено, и това е станало също през м. 08.2010 г. Правото на приспадане на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС възниква когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, като към посочения данъчен период се явява изпълнено условието за това, визирано в чл. 71, т. 2 от ЗДДС и това е станало по начина, визиран в чл. 72 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС в случая не намира приложение, понеже не са налице визираните в нея хипотези, които обосновават нейното приложение. Начисляването на лихва за забава е третирано от органа по приходите като санкционираща последица от късното начисляване. Задължението за лихва е акцесорно и е свързано с изискуемо вземане за главница, върху която се дължи. В ЗДДС няма разпоредби, които да предвиждат начисляване на лихви при късно начисляване на данъка. Съгласно чл. 175, ал. 1 от ДОПК за неплатените в законоустановените срокове публични задължения се дължи лихва в размер, определен в съответния закон, като очевидно е, че за да е дължима лихва е необходимо да е установено вземането. По делото това изискване е налице, понеже с изискуемостта възниква и дължимостта на задължението за ДДС, което е определено и по размер, и по основание, като възниква в лицето на ревизираното дружество по изложените по-горе съображения. За неначисляване на данъка в предвидените от ЗДДС срокове е предвидена и административно-наказателна отговорност по реда на Глава двадесет и шеста от закона. Ревизионният акт, с който е начислена процесната лихва в общ размер от 2 477.94 лв. върху сумата на късно начисления ДДС за времето от момента на възникване изискуемостта на данъка до момента на последващото начисляване е законосъобразен. Обжалването решение като неправилно следва да се отмени и понеже спорът е изяснен от фактическа страна трябва да се постанови решение по съществото му. При този изход от спора на касатора следва да се присъдят съдебни разноски в общ размер от 288.68 лв., за двете съдебни инстанции, на основание чл. 161 от ДОПК и чл. 8, чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение