Решение № 7917 от 21.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6693/2016 г.

Решение № 7917 от 21.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6693/2016 г., VI о., докладчик съдията Сибила Симеонова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. при ЦУ на НАП срещу решение № 865/27.04.2016 г., постановено по адм. дело № 2158/2015 г. по описа на Административен съд - П.. Посочените в жалбата пороци въвеждат касационни основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК - неправилност поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Иска се отмяна на процесното съдебно решение и постановяване на друго по същество на спора, с което да се отхвърли жалбата. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - А. А. Ю. оспорва основателността на касационната жалба. Намира първоинстанционното решение за правилно и законосъобразно и иска да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на съдебни разноски за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост, но неоснователност на касационната жалба. Намира първоинстанционното решение за правилно и законосъобразно и счита, че следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд - шесто отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в преклузивния 14-дневен срок по чл. 211, ал. 1 от АПК от страна с правен интерес по смисъла на чл. 210, ал. 1 от АПК, за която решението е неблагоприятно, срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна. С обжалвания съдебен акт, предмет на касационен контрол за законосъобразност, първоинстанционният съд отменя по жалба на А. А. Ю. Ревизионен акт № Р-26-1403172-091-001/30.04.2015 г., поправен с РА за поправка на РА № 16002615081551-003-001/13.05.2015 г. потвърден с Решение № 570/20.07.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. П. при ЦУ на НАП, в частта, с която са определени задължения за 2008 г. за ДОО в размер на 3284.40 лв. и лихви в размер на 3276.57 лв., за фонд ДЗПО в размер на 966.00 лв. и лихви в размер на 963.70 лв. и за фонд ЗО в размер на 1159.20 лв. и лихви в размер на 725.26 лв. При постановяване на процесното решение, първоинстанционният съд приема, че разпоредбата на чл. 124а от ДОПК, в сила от 15.02.2011 г., която дава възможност за прилагане на разпоредбите на чл. 122 - 124 и в случаите на определяне на окончателен осигурителен доход, макар да се намира в процесуален закон, е материалноправна. Обоснован е извод, че тъй като по своя характер тази разпоредба е препращаща, т. е такава която няма самостоятелно съдържание, за преценка дали същата е процесуална или материалноправна от значение е характера на нормата, към която същата препраща. Прието е, че след като предпоставките, при чието проявление възникват задълженията за данъци и ЗОВ, както и начина на формиране на данъчните основи, се съдържат в материалния закон, то няма причина да не се приеме, че разпоредбите на чл. 122 и на чл. 124а от ДОПК, макар да се съдържат в процесуален закон, са по своя характер материалноправни. Като материалноправна и доколкото законодателят не й е придал изрично обратно действие, нормата на чл. 124а от ДОПК не може да служи като основание за определяне на ЗОВ по реда на чл. 122 за осигурителен период преди влизането й в сила, което е също достатъчно основание за отмяна на РА, издаден в тази част. Установено е, че освен това, на лицето е определен окончателен размер на осигурителния доход за ревизирания период, съответно размер на окончателните осигурителни вноски, което по аргумент от чл. 6, ал. 8 от КСО не може да бъде сторено в настоящото ревизионно производство, тъй като цитираната разпоредба изисква в случаи от категорията на процесния да е налице влязъл в сила РА, с който да е определен облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност. Тази упражнявана трудова дейност - свободна професия от ревизираното лице, следва да бъде установена по безсъмнен начин, а в случая не е установено упражняването на такава дейност, а изрично е записано, че се касае за средства с неустановен произход. Изведено е, че окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или определения с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година. Върховният административен съд - шесто отделение споделя изцяло изводите на първоинстанционния съд и намира постановеното от него решение за валидно, допустимо и правилно. Процесното решение е постановено при наличие на положителните и при липса на отрицателните процесуални предпоставки за разглеждане на жалбата, по отношение на акт, който подлежи на съдебен контрол, като произнасянето е извършено от надлежно сезиран компетентен съд. Оспореното решение е обосновано и е постановено при правилно прилагане на материалния закон. В съответствие с фактическите обстоятелства и релевантната правна уредба решаващият съд е направил обоснован извод за незаконосъобразност на оспорения акт, в частта, в която го е отменил. Първоинстанционният съд е установил точно и съобразно доказателствата релевантните за предмета на спора факти, които не се оспорват от страните и настоящата инстанция ги възприема така, както са изложени в обжалваното решение без необходимост да ги преповтаря. Правилно първоинстанционният съд е съобразил, че нормата на чл. 124а ДОПК има материалноправен характер, поради което с ревизионния акт незаконосъобразно са определени задължения за задължителни осигурителни вноски за периода преди 15.02.2011 г., когато тази норма е била неприложима. С. Т. решение № 1 от 18.05.2016 г. на Общото събрание на съдиите от Върховния административен съд, постановено по т. дело № 3/2015 г. е прието, че разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК за установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди влизането в сила на чл. 124а от ДОПК - ДВ, бр. 14/2011 г. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК, приета със ЗИД на ДОПК, обн. в ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г., предвижда съответното приложение на чл. 122- 124 ДОПК при установяването на задължителни осигурителни вноски. Нормата е несамостоятелна и характерът й е обусловен от естеството на разпоредбите, към които препраща. Видът на нормата е определящ за действието й във времето. Установеното с чл. 14, ал. 1 от Закона за нормативните актове правило е за действие занапред на нормативните актове. Обратна сила може да се даде само по изключение с изрична разпоредба. За процесуалните правни норми е присъщо обратното действие. Разпоредбите на чл. 122-124 ДОПК уреждат особен ред за провеждане на ревизии. При предпоставките на чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите прилага установения в съответния материален закон размера на данъка към основа, определена по критериите на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Ревизионният доклад се обосновава с обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 ДОПК и основата за облагане с данъци се определя за периода, за който са установени тези обстоятелства /вж. чл. 122, ал. 3 и 4 ДОПК/. С нормите на чл. 123, ал. 1, т. 1 и 2 ДОПК са създадени оборими презумпции за наличие на подлежащи на облагане с данъци печалба или доход в случаите на чл. 122, ал. 1 ДОПК и при определяне на основата по чл. 122, ал. 2 ДОПК, когато стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от него, или направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, буква "а" от допълнителните разпоредби явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства. Разпоредбата на чл. 124 ДОПК създава особени правила за провеждане на ревизията, които включват: задължение на органа по приходите да уведоми ревизираното лице за решението си да определи основата за облагане с данъци по предвидения в чл. 122 ред и да му предостави възможност да представи доказателства и да вземе становище /ал. 1/; презумпция за достоверност на фактическите констатации в ревизионния доклад при доказаност на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК /ал. 2/; задължение на ревизираното лице да декларира значими за основата за облагане с данъци факти /ал. 3/ и правомощието на органа по приходите да вземе мерки за предварително обезпечаване на вземанията по реда на чл. 121 /ал. 4/. С нормите на чл. 122, ал. 1 и 2 ДОПК се установяват обстоятелствата за определяне на основата за облагане с данъци различни от тези в материалните данъчни закони и основанията за преминаване към този ред. Данъчната основа, наред с данъчната ставка, са фактическите предпоставки за определяне на данъка. Размерът на данъка е функция на отнасянето на данъчната ставка към данъчната основа. Затова и с дадената в чл. 122, ал. 1 и 2 ДОПК правна уредба се засяга съдържанието на данъчното задължение. Това задължение е в привръзка с обектите на облагане печалба и доход в хипотезите на чл. 123, ал. 1 ДОПК. Доходът е елемент от фактическия състав, пораждащ задълженията за осигурителни вноски - вж. чл. 6, ал. 2 КСО и чл. 40 ЗЗО. За установяването на задължителни осигурителни вноски е препращането на чл. 124а ДОПК. Материалноправният характер на определящите за препращането правни норми обуславя същата характеристика на препращащата норма. Тя действа ex nunc, поради което е неприложима за установяването на задължителни осигурителни вноски за периоди преди влизането й в сила. Решението на първоинстанционния съд е постановено преди приемане на тълкувателното решение № 1 от 18.05.2016 г. на Общото събрание на съдиите от Върховния административен съд, постановено по т. дело № 3/2015 г., но при правилно приложение на закона, и в съответствие с направеното тълкуване, поради което се явява законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. С оглед на изложеното настоящият състав намира, че обжалваното решение е правилно, като не са налице сочените касационни основания за неговата отмяна. При направената служебна проверка по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция констатира, че същото е валидно и допустимо, поради което следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на спора, своевременно направеното искане от ответника за присъждане на разноски, представените доказателства за реалното им извършване и на основание чл. 161 от ДОПК, касаторът следва да бъде осъден да му заплати сума в размер от 850 лева (осемстотин и петдесет лева) - възнаграждение за един адвокат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1-во АПК, Върховният административен съд - шесто отделение,