Решение № 14862 от 1.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7773/2020 г.

Решение № 14862 от 1.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7773/2020 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП против решение № 2260/27.04.2020 г. на Административен съд София -град, постановено по адм. дело № 9149/2013 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № 2141206292/28.12.2012 г., издаден от Х. Марков, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, частично потвърден с Решение № 1442/19.08.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при Централно управление на Националната агенция за приходите. В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът възразява срещу извода на съда, че установените задължения за корпоративен данък за 2009 г. са погасени по давност. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА, както и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – "Монолитно строителство" ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. З. Наумов оспорва същата по съображения, изложени в писмен отговор от 01.07.2020 г., в който заявява искане да бъде оставено в сила оспореното първоинстанционно решение и за присъждане на разноски за касационната инстанция. Поддържа се направеното от страната възражение за изтекла 10-годишна погасителна давност. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред административен съд София - град е бил Ревизионен акт (РЛ) № 2141206292/28.12.2012 г., издаден от Х. Марков, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, частично потвърден с Решение № 1442/19.08.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при Централно управление на Националната агенция за приходите. С РА са установени задължения за довнасяне общо в размер на 2 092 055, 48 лв., в. т. ч. ДДС в размер на 1 045 631, 15 лв. и лихви 437 326, 20 лв.; корпоративен данък в размер на 438 981, 93 лв. и лихви за забава в размер на 170 116, 20 лв. /съгласно Таблица 3 към РА/. При ревизията е извършена корекция на декларирания от "Монолитно строителство" ЕООД резултат за ревизираните данъчни периоди м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11. и м. 12.2007 г.; м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07, м. 09, м. 10, м. 11. и м. 12.2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11. и м. 12.2009 г.; м. 07. и м. 08.2010 г., като на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 071 279, 40 лв. С Решение № 1442/19.08.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при Централно управление на Националната агенция за приходите, ревизионният акт е отменен в частта на установените задължения по ЗДДС за данъчните периоди м. 10.2007 г.; м. 12.2007 г.; м. 10.2008 г.; м. 11.2008 г.; м. 08.2009 г.; м. 09.2009 г.; м. 10.2009 г.; м. 11.2009 г.; м. 12.2009 г.; м. 07.2010 г. им. 08.2010 г. и съответните лихви за забава. Жалбоподателят в съдебно заседание на 05.02.2015 г. оттегля жалбата си в частта срещу отказания данъчен кредит за данъчен период м. 09.2007 г. В резултат на което, предмет на обжалване в производството пред административен съд София- град са установените задължения по ЗДДС за данъчните периоди м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 11.2007 г.; м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07, м. 09 и м. 12.2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г., както и корпоративен данък за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. В мотивите на оспореното в настоящото производство решение е прието, че РА е издаден от компетентни органи по приходите в предвидената за това форма и при липсата на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Относно отказаното право на данъчен кредит, съдът е приел, че издаването на фактура не е достатъчно основание, за да се приеме, че е осъществена доставка. Фактурата сама по себе си не е данъчно събитие, а частен документ, от който жалбоподателят черпи изгодни за себе си правни последици, а именно формиране на данъчен кредит. Предвид това той носи и тежестта да докаже правопораждащия факт извършването на доставка. След като задълженото лице не представя документи в подкрепа на твърденията си за реалност на фактурираните доставки, то тези твърдения се явяват недоказани с произтичащите от това правни последици - непризнаване на данъчен кредит. В конкретния случай се касае за фактурирани доставки на стоки строителни материали от "Аркон Си 2005" ЕООД и услуги СМР от, "Лем Комерс" ЕООД. Предвид установеното, че "АРКОН - Си 2005" ЕООД, не са представили изискани от органа по прихода доказателства относно извършване на доставките, счетоводна отчетност и кореспонденция във връзка с фактически извършени действия по представените договори, доказателства, конкретизиращи отделни изпълнени дейности, както и определянето на стойността им, решаващия съд е приел, че неоснователно е издавана фактура и е начислен данък, без реално да са извършени доставки. По отношение на фактурите издадени от "Лем Комерс" ЕООД, съдът е посочил, че нито от доставчика, както и от жалбоподателя са представени конкретни доказателства, от които да се заключи, че цитираните по-горе 14 фактури, издадени през 2007 г., 2008 г. и 2009 г., са във връзка с извършени от "ЛЕМ КОМЕРС" ЕООД СМР в качеството на подизпълнител на "Монолитно строителство" ЕООД по основния договор от 28.02.2005 г. с възложител "БИАД-С" ЕООД. Такива доказателства не са представени и относно обекти "допълнителни СМР - НУЦ при Лгенция Митници"; "МВЕЦ "Калето" и "СМР къща - дирекция МТОСО - МВР". Тези обстоятелства водят до извода, че не може да бъде доказано дали е извършена доставка. В частта по ЗКПО, решаващият съд, позовавайки се на изложените съображения в частта на решението относно отказа на правото на приспадане на данъчен кредит по част от фактурите, издадени от "Лем комерс" ЕООД и по-конкретно - съображенията за липса на доставка е потвърдил определения допълнително корпоративен данък в размер на 128 643, 62 лв. в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат за ревизираните периоди със стойността по част от фактурите, издадени от "Лем комерс" ЕООД фактури, съответно за 2007 г. в размер на 589 065, 19 лв., за 2008 г. в размер на 420 111, 48 лв. и за 2009 г. в размер на 257 500, 00 лв., като е приложил разпоредбите на чл. 16, ал, 2, т. 4 от ЗКПО, съгласно които за отклонение от данъчно облагане се смята и заплащане на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. За да отмени обжалвания ревизионен акт, административният съд е уважил възражението за изтекъл 10 - годишен давностен срок за погасяване на установените с РА данъчни задължения на основание чл. 171, ал. 2 ДОПК. Задълженията по ЗДДС, за които се отнася възражението, са установени за данъчни периоди съответно м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 11.2007 г, ; м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07, м. 09 и м. 12.2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г. и последното е следвало да бъде платено през 2009 г., поради което 10-годишният срок за него е започнал да тече от 01 януари 2010 г. и е изтекъл на 31.12.2019 г. Тогава е изтекъл и 10- годишният срок по отношение на установените данъчни задължения и за м. 12. 2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г. Съответно за установените данъчни задължения за м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07 и м. 09.2008 г., 10- годишният срок е изтекъл на 31.12.2018 г. За установените данъчни задължения за м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 11.2007 г., 10-годишният срок е изтекъл на 31.12.2017 г. Приел е за основателно и възражението за изтекла абсолютна погасителна давност за задълженията, касаещи корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г., като е посочил, че не е изтекла същата касателно установените задължения за корпоративен данък за 2009 г. Въпреки това, съдът отменя ревизионния акт и в частта касаеща установени задължения за корпоративен данък за 2009 г. като излага мотиви, че размерът на корпоративния данък за 2009 г. е формиран на база печалбата на дружеството за същата година. Определеният по-голям размер на този данък, за процесния период е формиран на база допълнително определените задължения поради непризнати разходи. Доколкото е прието, че е изтекла абсолютната погасителна давност относно установени задълженията за ДДС за данъчните периоди м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г., то не би следвало да бъде извършено от органа по приходите преобразуване и на корпоративния данък. Така постановеното решение е правилно като краен резултат. Първостепенният съд правилно е приел, че оспорването на РА по съдебен ред е допустимо, както и че РА е издаден от компетентни органи по приходите в изпълнение изискването на чл. 119, ал. 2 ДОПК в приложимата редакция. Ревизионното производство е възложено от компетентен орган, определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед на директора на ТД на НАП. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Спазени са изискванията на чл. 120 ДОПК относно формата и съдържанието на РА. Възражението на ответника по касация за това, че установените с РА данъчни задължения са погасени, поради изтичането на 10-годишния давностен срок, е частично основателно. Нормата на чл. 171, ал. 2 ДОПК предвижда, че с изтичането на 10- годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на давността освен в случаите, когато задължението е отсрочено или разсрочено, или изпълнението е спряно по искане на длъжника. Правилно е приетото от съда, че задълженията по ЗДДС, за които се отнася възражението, са установени за данъчни периоди съответно м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 11.2007 г, ; м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07, м. 09 и м. 12.2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г. Последното е следвало да бъде платено през 2009 г., поради което 10-годишният срок за него е започнал да тече от 01 януари 2010 г. и е изтекъл на 31.12.2019 г. Тогава е изтекъл и 10- годишният срок по отношение на установените данъчни задължения и за м. 12.2008 г.; м. 01, м. 04, м. 06 и м. 08.2009 г. Съответно за установените данъчни задължения за м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07 и м. 09.2008 г., 10- годишният срок е изтекъл на 31.12.2018 г. За установените данъчни задължения за м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 11.2007 г., 10-годишният срок е изтекъл на 31.12.2017 г. Правилно е уважено и възражението за изтекла абсолютна погасителна давност за задълженията, касаещи корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г. В конкретния случай, задължението за корпоративен данък за 2007 г. е следвало да се плати през 2008 г., поради което давностният срок започва да тече от 01.01.2009 г. и към 01.01.2019 г. е изтекъл, в хода на съдебното производство. Задължението за корпоративен данък за 2008 г. е следвало да се плати през 2009 г., поради което давностният срок започва да тече от 01.01.2010 г. и към 01.01.2020 г. е изтекъл, в хода на съдебното производство. Не е изтекла същата касателно установените задължения за корпоративен данък за 2009 г. Настоящия съдебен състав намира за неправилен извода на съда за отмяна на ревизионния акт относно задължението за корпоративен данък за 2009 г., поради факта че след като корпоративния данък е формиран на база на допълнително установените задължения за ДДС за този период поради непризнати разходи, а задълженията за ДДС са погасени по давност, то неправилно е извършено преобразуване на корпоративния данък за тази година. Това са различен вид данъци, на които давностните срокове се изчисляват по различен начин. Водени от горното, настоящата съдебна инстанция следва да се произнесе по същество относно спорните задължения за ЗКПО за 2009 г. На основание чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2009 г. с данъчната основа на фактури издадени от "Лем комерс" ЕООД за които органът по приходите е установил, че не е налице реално извършена доставка. Съгласно констатациите на ревизиращия екип в хода на ревизията не са представени документи относно: "искане за изписани материали, наряди за вложен труд, дневни актове за използвана механизация, бетонов дневник, дневник на монтажни работи, както и документи относно мониторинга на строителните процеси информационни листове и безопасност, хигиена на труда и противопожарна охрана". Органите по приходите са приели, че ревизираното дружество не доказва "необходимост и целесъобразност по декларираните доставки от "Лем комерс" ЕООД доколкото "Монолитно строителство" ЕООД разполага с материална и кадрова обезпеченост за извършване на необходимите СМР по сключените договори. Според органа по приходите не са налице доказателства изброените и фактурирани от "Лем комерс" ЕООД доставки да са извършени. Спорните фактури са четири и касаят извършени услуги за СМР, по тях "Лем комерс" ЕООД има качеството на подизпълнител на "Монолитно строителство" ЕООД. По фактура № 910 от 06.01.2009 г. с предмет СМР по договор и данъчна основа 100 000 лв. е представен Договор и споразумение към него, с възложител "Биад-С" ООД и изпълнител "Монолитно строителство" ЕООД за обект –Блок лаборатории в МБАЛ "Александровска" ЕАД от 28.02.2005 г. представен е и двустранно подписан Акт образец 19 от 06.01.2009 г., в който извършените дейности са описани по вид, мярка, количество и стойност, По фактура № 920 от 21.01.2009 г. с предмет СМР по договор и данъчна основа 100 000 лв. е представен Договор и споразумение към него, с възложител "Биад-С" ООД и изпълнител "Монолитно строителство" ЕООД за обект –Блок лаборатории в МБАЛ "Александровска" ЕАД от 28.02.2005 г. представен е и двустранно подписан Акт образец 19 от 29.01.2009 г., в който извършените дейности са описани по вид, мярка, количество и стойност. По фактура № 1041 от 21.04.2009 г. с предмет СМР по договор и данъчна основа 27 500 лв. е представен Договор от 05.01.2009 г. между "Монолитно строителство" ЕООД като възложител и "Лем Комерс" ЕООД като изпълнител. Предмет на договора са извършването на строително-монтажни дейности на обект МВЕЦ "Калето", представен е и двустранно подписан протокол образец 19 от 21.04.2009 г. в който подробно са описани извършените дейности по видове, ед. Мярка, количество, ед. цена и стойност. Изпълнението на тези дейности е във връзка с представен договор № Д IV- 27/03.08.2007 г. сключен между "Асарел – Медет" АД в качеството му на възложител и "Монолитно строителство" ЕООД като изпълнител. По фактура № 1250 от 29.06.2009 г. с предмет СМР по договор и данъчна основа 27 500 лв. е представен Договор от 30.08.2007 г. с възложител МБАЛ " Света Анна- София" АД с предмет изграждане на асансьорна клетка за хидравличен болничен асансьор с три спирки, до блок 5, база Запад. Представен е двустранно подписан протокол образец 19 с който се предават извършените СМР от подизпълнителя. Представени са и протоколи издадени от държавна приемателна комисия за установяване годността за ползване на строежите. В случая, към процесните фактури са представени двустранно подписани протоколи "обр. 19", относно вида на извършените СМР, с количества и единична цена и др. Актовете образец 19 съдържат данни за обекта и лицата които са ги подписали двустранно. Фактурите са отразени в подадени СД по ЗДДС и дневниците за продажби, а плащането е по банков или касов път видно от заключението на приетата и неоспорена ССчЕ. По същество протокол-образец 19 е акт, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство и представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. Протокола изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, поради което няма пречка да бъде прието, че е пряко доказателство за реализиране доставката на строителна услуга и е непротивопоставим на косвените доказателства, от които се градят изводите на приходния орган. След като се установи, че посочените фактурирани услуги са реално извършени, то незаконосъобразно е увеличен финансовият резултат на ревизираното дружество по чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО за 2009 г. Платените от "Монолитно строителство" ЕООД суми по горецитираните фактури следва да се признаят за разход участващ във формиране на данъчния резултат на дружеството. Предвид посоченото, правилно се явява решението за отмяна на обжалвания ревизионен акт за установени задължения по ЗКПО за 2009 г., но по изложените по- горе мотиви. По изложените съображения оспореното първоинстанционно решение следва да бъде оставено в сила. Разноски на ответника по касация се дължат, предвид своевременно направено искане и приложен списък на разноските по чл. 80 от ГПК. Същите следва да бъдат присъдени в размер на 450 лв. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение