Решение № 102 от 8.1.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7839/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на А. П. ЕООД, ЕИК 207425835, представлявано от управителя А. Г. П., чрез адв. С. Г. Димитрова, срещу Решение 7018 от 31.05.2024 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. 5815/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22002222003770-091-001/12.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с Ревизионен акт за поправка на Ревизионен акт (РАПРА) П-22221423009279-003-001/16.01.2023 г., потвърден с Решение 423 от 04.04.2023 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Посочва се, че от събраните по делото доказателства се установява, че са налице всички предпоставки, обуславящи упражняването на правото на данъчен кредит. Според касатора съдът не е анализирал задълбочено и в пълнота приетите по делото доказателства. Акцентира върху обстоятелството, че единственият мотив на органите по приходите да откажат правото на данъчен кредит на ЕТ А. П. (чийто правоприемник е дружеството-касатор) по фактурите за доставка на стоки, издадени от доставчика Топ Екуипмънт ЕООД е, че дружеството не представя първични документи, удостоверяващи произхода на стоките, предмет на процесните фактури. Посочва, че при повторната ревизия са били представени такива, както и че издаденият на доставчика РА е бил отменен с влязло в сила Решение 7604/19.06.2024 г. на ВАС по адм.д. 3025/2024 г. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции по представен списък. Ответникът директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, чрез процесуалния си представител в съдебното заседание пред настоящата инстанция оспорва жалбата. Претендира разноски в размер на 15 215,76 лв. за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Представителят на Върховна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е основателна. С оспорения РА, поправен с РАПРА, на А. Г. П., в качеството му на едноличен търговец (ЕТ) Антон Гаврилов Попов , на който правоприемник е дружеството-касатор, за данъчни периоди м.02.2021 г. и м.03.2021 г. и м.05.2021 г. са определени задължения по ЗДДС в размер на 98 573,98 лв. и съответните лихви в размер на 18 972,97 лв., на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 ЗДДС, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ТОП ЕКУИПМЪНТ ЕООД. В резултат на така установените задължения е бил формиран данък за възстановяване в размер на 57 426,68 лв. и лихви в размер на 2 543,98 лв. Констатирано е, че предмет на дейност на ревизирания субект е търговия на едро и дребно на тиквено семе, орехови ядки и слънчоглед, както и извършване на посреднически услуги. Търговецът разполага с наети производствено-складови помещения в [населено място], община Дулово и [населено място], район Панчарево. Извършва облагаеми доставки на стоки и услуги на територията на страната, износ на стоки по смисъла на чл. 28 ЗДДС, вътреобщностни доставки (ВОД) по смисъла на чл. 7 ЗДДС и посреднически услуги. По отношение на доставките на слънчогледово семе е прилаган редът за обратно начисляване на ДДС съгласно разпоредбите на глава деветнадесета а от ЗДДС. В хода на ревизията са изискани и проверени първични счетоводни документи и търговски документи, представени от ревизираното лице. Извършени са проверки в информационния масив на НАП, Агенция Митници , Агенция Пътна инфраструктура , както и насрещна проверка на доставчика. При извършената насрещна проверка на ТОП ЕКУИПМЪНТ ЕООД са представени копия на издадените фактури, приемо-предавателни протоколи, банкови извлечения за извършени плащания; счетоводни регистри на сметки 304 Стоки , 401 Клиенти , аналитична на ЕТ А. П. , 702 Приходи от продажба на стоки за периода от 01.12.2020 г. до 31.12.2020 г. и от 01.01.2021 г. до 31.10.2021 г.; оборотни ведомости за периода от м.12.2020 г. до м.10.2021 г.; договор от 15.12.2020 г. за доставка на лицензи за комуникационен сървър със срок 1 година 1 050 броя; договор от 12.04.2021 г. за доставка на безжични слушалки /във връзка с който са издадени фактури за авансови плащания/; диплома за завършено средно образование, издадена от ЕСПУ по математика и информатика Паисий Хилендарски на управителя на дружеството, удостоверения за придобита професионална квалификация и сертификати за професионални умения, издадени от Lenovo Training Solutions и HP Partner Learning; договор за наем на недвижим имот и писмени обяснения от управителя на дружеството-доставчик. Представени са и допълнителни писмени обяснения относно предмета на доставките по спорните фактури. Посочен е предходният доставчик КОМЕТА ФИНАНС БГ ЕООД. За да откажат правото на данъчен кредит по издадените фактури, органите по приходите са се позовали на не представянето на достатъчно доказателства за реалността на доставките от този предходен доставчик. В хода на съдебното производство е прието заключение от извършена съдебно-счетоводна експертиза, в което вещото лице, след проверка в счетоводството на ревизираното лице и на доставчика му ТОП ЕКУИПМЪНТ ЕООД е обосновало извод, че счетоводството на търговеца е редовно водено, като процесните фактури и извършените плащания по тях, както и корекциите в цената чрез кредитни известия, са надлежно отразени. Фактурите са придружени от приемо-предавателни протоколи, подписани и подпечатани от издателя и от получателя. От закупените стоки от КОМЕТА ФИНАНС БГ ЕООД, продадени на ЕТ А. П. ТОП ЕКУИПМЪНТ ЕООД е отчело приход в размер на 80 050,69 лв. С получените стоки е извършена ВОД към АНОДОС ТРЕЙД 2020 Гърция на стойност 1 467 341,90 лв., като за периода 01.01.2021 г. 31.12.2021 г. са извършени преводи в размер на 1 396 184,68 лв. За да отхвърли жалбата на А. П. ЕООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства и е приел за недоказан факта на извършване на облагаеми доставки на стоки. При съобразяването на горните обстоятелства, съдът е приел РА в тази част за законосъобразен и е отхвърлил жалбата на дружеството, възприемайки напълно мотивите на органите по приходите за отказ на правото на данъчен кредит поради не достатъчно ясен предмет, недоказаност на предаването на стоките, поради недостатъчна индивидуализация, както и непредставянето на други документи, свързани с доставките технически спецификации, гаранции. Решението е неправилно. В РА, след извършени насрещни проверки на доставчика и неговия предходен доставчик, основните констатации, обосноваващи отказа на право на данъчен кредит всъщност са свързани с не разбиране на органите по приходите какъв всъщност е предметът на доставките по спорните фактури и как следва да бъде установено реалното му предаване. При липса на нормативна уредба, която да съдържа изисквания за съставянето на определен тип документи, доказващи осъществяването на относимите факти и обстоятелства, преценката дали една доставка е реално извършена се прави в резултат на съвкупен анализ на всички събрани по делото доказателства. В настоящия случай, както ревизираното лице, така и неговия пряк доставчик са положили усилия, както да документират доставките, така и максимално да съдействат на органите по приходите в събирането на доказателства за тяхната реалност. Евентуални непълноти в представените доказателства от предходен доставчик не биха могли да послужат като основание за отказ на право на данъчен кредит по пряката доставка, тъй като ревизираното лице няма контрол върху организацията на работа на прекия си доставчик, а на още по-силно основание няма такъв и не може да търпи последиците от не оказването на съдействие от неговия предходен доставчик. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. В процесното ревизионно производство ревизираното лице, както и неговия пряк доставчик, е представило издадените фактури, съпровождащите ги документи, както и хронологически извлечения по счетоводни сметки. За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от жалбоподателя. В чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството са посочени задължителните реквизити, които следва да съдържа първичният счетоводен документ, адресиран до външен получател, какъвто документ безспорно представлява фактурата. Това са: 1.наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри; 2.дата на издаване; 3.наименование или име, адрес и единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя; 4.предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция. За извършените доставки са издадени фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от доставчиците. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, като получателят също отговаря на това изискване. Противно на изложените аргументи от органите по приходите, възпроизведени и в първоинстанционното решение, не съществува законово изискване при всички случаи конкретните параметри на доставката да бъдат посочени в придружаващ фактурата документ, за да се приеме, че е налице реална доставка на стока. Тогава, когато стоките са посочени по вид, количество, единична стойност в самата фактура, то тя представлява сама по себе си такъв документ, както е в настоящия случай. Предметът на конкретната сделка е индивидуализиран и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че не е установен произход на стоката, съответно за липса на материална обезпеченост на доставчици, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С - 80/11 и С - 142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Според т. 61 от решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11, Mahageben kft & Peter David, данъчната администрация не може да изисква от данъчно задълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да се увери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или от друга страна, да притежава документи в това отношение. В конкретния случай намира отражение и тълкуването, дадено в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. СЕС сочи, че тази преценка е правна, поради което изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos. Такива изводи в настоящия случай липсват. По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се отмени процесният Ревизионен акт Р-22002222003770-091-001/12.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с Ревизионен акт за поправка на Ревизионен акт П-22221423009279-003-001/16.01.2023 г., с който на А. Г. П., в качеството му на едноличен търговец Антон Гаврилов Попов , с правоприемник А. П. ЕООД, за данъчни периоди м.02.2021 г. и м.03.2021 г. и м.05.2021 г. са определени задължения по ЗДДС в размер на 98 573,98 лв. и съответните лихви в размер на 18 972,97 лв. С оглед крайния изход на делото, на касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции в претендирания размер от 22 482,38 лв., съгласно представения списък. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,