Решение № 12383 от 12.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 7008/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния кодекс /ДОПК/.

С решение 30 от 03.05.2023 г. по адм. д. 84/22 г. Административен съд Габрово (АС-Габрово) по жалба на С. Пенчев от гр. Габрово е отменил Ревизионен акт (РА) Р-04000721004169-091-001 от 24.01.2022 г., издаден от издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, потвърден с Решение 38/18.04.2022 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта, в която са установени задължения по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 7 748. 23 лв. и лихва в размер на 3 723. 75 лв.; за 2018 г. в размер на 5 604. 99 лв. и лихва в размер на 1 557. 07 лв.; за 2019 г. в размер на 2 201. 42 лв. и лихва в размер на 387. 73 лв. Със същото решение е оставен в сила РА Р-04000721004169-091-001 от 24.01.2022 г., издаден от издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, потвърден с Решение 38/18.04.2022 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта, в която са определени задължение по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 1 900 лв. и лихва в размер на 720. 47 лв.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от С. Пенчев от гр. Габрово, чрез адв. С. Банкова от ГАК, в която се релевират доводи за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС-Габрово и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени РА в оспорената част за установено задължение по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017 г.

Срещу съдебния акт е подадена и касационна жалба от Б. Николов - директор на Дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново, в частта, с която е отменен РА. В същата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС-Габрово и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди РА в оспорената част.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество са неоснователни.

Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са неоснователни.

Производството пред първоинстанционния съд е образувано по жалба на С. Пенчев срещу РА Р-04000721004169-091-001 от 24.01.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, потвърден с Решение 38/18.04.2022 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са установени задължения по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2019 г. в общ размер на 23937. 13 лв., от които 17522. 41 лв. - главница и 6 414. 72 лв. - лихва към датата на изготвянето на РА. Ревизиращите органи са извършили съпоставка на притежаваното имущество, направените разходи и получените доходи по години от ревизираното лице, като за посочения период са установили превишение на извършените разходи над получените доходи за всяка една от отчетните години. Това е квалифицирано от ревизиращите органи, като обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК за физическото лице, а именно: т. 2 - данни за укрити приходи или доходи; т. 7 - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период.

Със съдебния акт АС-Габрово е отменил РА Р-04000721004169-091-001 от 24.01.2022 г., издаден от издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, потвърден с Решение 38/18.04.2022 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта, в която са установени задължения по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 7 748. 23 лв. и лихва в размер на 3 723. 75 лв.; за 2018 г. в размер на 5 604. 99 лв. и лихва в размер на 1 557. 07 лв.; за 2019 г. в размер на 2 201. 42 лв. и лихва в размер на 387. 73 лв. Оспореният РА е оставен в сила в частта, в която са определени задължение по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 1 900 лв. и лихва в размер на 720. 47 лв.

Административен съд Габрово е приел, че в частта за задълженията по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2016, 2018 и 2019 г. ревизираното лице е оборило констатациите на ревизиращите органи. Според решаващия съд възоснова на приетите писмени доказателства и възприетото изцяло заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), за началното салдо към 1.01.2016 г. към налични парични средства в брой са включени изтегленото в периода от 4.12.2014 г. до 31.12.2014 г. обезщетение преведеното на ревизираното лице по банков път от Гаранционния фонд в размера на 33 500 лв. Наред с това към 01.01.2015 г. по банкови сметки лицето имало налични средства 72 307. 34 лв., а в края на 2015 г. 5 760. 06 лв. Първоинстанционният съд е заключил, че общата налична парична сума се равнява на 105 807. 34 лв., доходи от получени наеми 18 750. 00 лв., необлагаеми доходи 406. 53 лв.; други източници дарения 8 400. 00 лв., получени суми по вземания от трети лица 10 702. 40 лв. или общо приходи за периода 38 258. 93 лв. Като разходи са отчетени такива за издръжка и живот на стойност 8 933. ЗЗ лв.; платени суми по задължения към трети лица от заеми, лизинг 10 106. 16 лв.; предоставяне на парични заеми на трети лица - 31 700. 00 лв.; платени данъци, такси, осигурителни вноски и др. публични задължения 3 319. 22 лв.; други разходи 4 677. 62 лв. Общо разходи 58 736. ЗЗ лв. Разполагаемата наличност в края на 2015 г., е 85 329. 94 лв., която включва наличност в банкова сметка от 5 760. 06 лв. и пари в брой остатъчната сума от 79 569. 88 лв., съставляващи общ преходен остатък и начално салдо за 2016 г., т.е. липсва превишение на извършените разходи спрямо получените доходи за 2016 г. Решаващият съд не е възприел изводите на данъчните органи, че за тази година С. Пенчев е имал начално салдо 0,00 лв. пари в брой. Първоинстанционният съд е кредитирал заключението на ССчЕ в тази му част, като е приел за логичен извода, че след като се извадят разходите и паричните средства по банковите сметки в края на данъчните периоди от паричните средства в началото на данъчния период и постъпленията, следва останалото да се приеме като налични парични средства в брой и те да бъдат приети ката начално салдо за следващата календарна година, като това се отнася и за 2018 и 2019 г. С оглед на това според АС-Габрово за никой от ревизираните периоди не е налице съществено надвишаване на приходите над разходите.

По отношение на данъчния период 2017 г. решаващият съд приема, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК наличие на данни за укрити приходи или доходи. За произхода и основанието за получаване на сумата от 19 000 лв. не са представени доказателства в хода на ревизията и съдебното производство. Според решаващия съд няма спор, че сумата е преведена от трето лице по банковата сметка на С. Пенчев, като съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон. В случая приходът отговаря на това условие, не е деклариран с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Съобразно на така възприетото, Административният съд е възприел извод за наличието на доход с неустановен произход в резултат на формирана по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК основа за ревизирания субект за процесните данъчни периоди, съответно на обща данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно с прилежащите му лихви за забава, в посочените в процесната част от РА размери. В случая за 2017 г. остава дължима сума от 1 900 лв. и лихва в размер на 720. 47 лв., изчислена от 1.05.2018 г. до съставянето на РА или общата стойност на задължението - 2 620. 47 лв.

Крайният извод на АС-Габрово е, че процесният РА следва да бъде отменен в частта му, в която на С. Пенчев са установени допълнителни данъчни задължения за 2016 г., 2018 г. и 2019 г., а по отношение на 2017 г. - в частта му, в която се определят горница такива над посочената по-горе сума. В останалата му част РА е оставен в сила.

Съдебното решение е валидно, допустимо и правилно.

1. В касационната жалба на С. Пенчев се релевират доводи, че за ревизираната 2017 г. не са доказани обстоятелствата по чл. 122, ал. , т. 2 и т. 7 ДОПК

Първоинстанционният съд правилно е приел, че не са представени доказателства за произхода и основанието за получаване на сумата в размер на 19 000 лв. от лицето Х. Христов по банковата сметка на С. Пенчев. В хода на данъчното производство от ревизираното лице е изискано да представи писмени обяснения и доказателства за основанието, на което е получило тази сума. От ревизираното лице с писмо вх. 10685/19.05.2021 г. са депозирани писмени обяснения, в които се посочва, че полученият превод в размер на 19 000 лв. на 04.01.2017 г. представлява получен заем от заемодателя Ц. Христов, за който е представен Договор за паричен заем от 02.01.2017 г. Органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП на данните на посочения заемодател Ц. Христов за извършване на насрещна проверка, при което е установено, че по посочения в договора за заем ЕГН не фигурира такова лица. При последващо изискване на писмени обяснения относно процесната сума, ревизираното лице в представените обяснения излага нова версия, като твърди, че получената сума била за продажба на недвижим имот, но не може да представи нотариален акт. В хода на ревизионното производство е направен анализ на всички вписвания и отбелязвания по имотната партида на С. Пенчев в Имотен регистър при Агенция по вписванията, при което не са установени разпоредителни сделки с недвижими имоти или други вещни права с лицето Х. Христов.

В хода на съдебното производство С. Пенчев представя документи по сделка с недвижим имот, които обаче са неотносими към правни спор, доколкото от представените Постановление за възлагане на недвижим омит от 16.12.2015 г. на частен съдебен изпълнител З. Василева и Нотариален акт за покупко-продажба от 22.12.2016 г. е видно, че не С. Пенчев а Парньори-2006ООД придобива и продава недвижим имот и то на сума, която не съответства по размер на процесната такава.

С оглед на изложеното, правилно АС Габрово е приел, че за 2017 г. законосъобразно е определена данъчната основа за облагане с данък по ЗДДФЛ в размера на постъпилата по банковата сметка на ревизираното лице сума от 19 000 лв.

2. По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" Велико Търново.

В касационната жалба се поддържат оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се оплаквания, че АС-Габрово, позовавайки се основно на изводите на вещото лице, е възприел погрешен подход за анализ на сумите като начално и крайно салдо на паричните средства за всички ревизирани периоди и за периода 2015, който предшества данъчната ревизия.

Касационната жалба е неоснователна.

Правилно АС-Габрово е приел, че ревизираното лице е оборило законовата презумция по чл. 124 от ДОПК. В Протокола от проверката от 13.07.2021 г. органите по приходите също са посочили, че в началото на 2015 г. ревизираното лице е притежавало сума в брой от изтеглени в края на 2014 г. суми от банковата си сметка, както и парични средства в банката 72 307. 34 лв. Общата стойност на приходите и разходите за годината кореспондират с изготвената таблицата на вещото лице по ССчЕ. По тази причина основателно решаващият съд е приел за неправилно началото на 2016 г. да започва с нула лв. - пари в брой. При допусната грешка още в първата рекапитулация за първия годишен период 2016 г., тя се натрупва и за следващите периоди, като се отразява и при тях именно поради логиката и принципа на последователност на представянето и сравнителната информация. В случая общият преходен остатък е 85 329. 94 в края на 2015 г., респективно към 01.01.2016 г., от която сума след като се извадят наличните парични средства в банка 5 760. 06 лв., се получава наличност в брой от 79 569, 88 лв.

Правилно АС-Габрово посочва, че физическите лица не са задължени да водят счетоводство и не може да се очаква от тях да съставят счетоводни документи, както и да имат точен спомен коя година каква налична точна сума е имало у себе си в брой. Още при извършената проверката през 2021 г. С. Пенчев е декларирал, че е притежавал пари в брой както през 2015, така и през 2016 г., но не е посочил размер. Той винаги последователно е твърдял, че е разполагал с налични пари в началото на 2016 г. и е посочвал това обстоятелство в декларациите, които е попълвал в хода на ревизионното производство.

Неоснователни са доводите в касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" Велико Търново, че липсват доказателства въз основа на които безспорно да се установи, че внесените от С. Пенчев суми по банковите сметки на дъщеря му Л. Пенчева в Банка ДСК ЕАД и ОББ АД през 2016 г., 2018 г. и 2019 г. са нейни средства с произход от трудовата й дейност във Великобритания. С Протокол 1661482 от 22.10.2022 г. са приобщени доказателствата, събрани в хода на ревизионното производство на Л. Пенчева към ревизионното производство на С. Пенчев. Ревизиращите органи са приели, че внесените суми са с произход от работни заплати на Л. Пенчева и като такива те не са обложени в България, т. к. не са отчетени като приход на Пенчева с произход у нас. Правилно АС-Габрово заключава, че след като веднъж е приел наличието на такъв факт по отношение на същите суми, то не е логично и последователно същият орган да приеме в настоящото ревизионно производство друг подход и да счете, че тези средства не са част от работните заплати на Пенчева, а са внесени от и за сметка на баща й. От друга страна, заключението по приетата ССчЕ експертиза се установява, че внесени от С. Пенчев по банковите сметки на Л. Пенчева суми са идентични, като е направено сравнение на датите на вноските, сумите по всяка от тях, банките, в които са внесени, вносител и получател, като ревизираното лице ги е внасяло с пълномощно, издадено от дъщеря си, с 6665 от 23.12.2015 г. От извлечението от банковите сметки на Л. Пенчева също е видно, че С. Пенчев е внасял по същите сметки парични суми въз основа на пълномощно с отразени номер и дата, т. е. вноските са правени от името и за сметка на упълномощителя Пенчева, като не е доказано, че вноските са за сметка на упълномощеното лице.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че касационните жалби са неосноватени, а решението на АС-Габрово не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,