Решение № 15406 от 14.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1627/2017 г.

Решение № 15406 от 14.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1627/2017 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационните жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - П. при ЦУ на НАП и на "Л. и. г." АД със седалище и адрес на управление: гр. П., ул. "В." №..., подадена чрез изп. директор А. К. М., против решение № 2348/9.12.2016 г. на Административен съд -П., постановено по адм. д. № 446/2016 г.

С касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - П. решението се обжалва в частта му, в която е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-16001615000763-091-001/25.11.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с решение № 51/04.02.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП, относно отказано право на данъчен кредит в общ размер 24 543.74 лв. за данъчните периоди м. март, м. юни, м. ноември и м. декември 2014 г. по фактури, издадени от "Т.-12" ЕООД, "Б. Д. Е. Е." ЕООД, "И.-91" ЕООД. Излагат се доводи за неправилност на решението в обжалваната част, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции в общ размер 13 000 лв., съобразен с материалния интерес, при спазване разпоредбите на Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Ответникът по касационната жалба - "Л. и. г." АД - оспорва същата чрез представляващия го изп. директор и заявява искане в депозираните писмени бележки на 25.10.2017 г. същата да бъде отхвърлена като неоснователна, както и да бъдат присъдени на дружеството направените разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

"Л. и. г." АД обжалва решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата му против РА относно определените с него задължения за ДДС и лихви във връзка с отказано право на приспадане по фактури, издадени от "Т.-12" ЕООД, "А и М Д." ЕООД, "И. - 91" ЕООД, "А. и." ЕООД, "Л. т." ООД, "П. т." ООД и "З. б." АД. Излагат се доводи за неправилност на решението в обжалваната му част, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК. Претендира се отмяна на решението в оспорената му част и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - П. - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Рашева и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационните жалби като подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни против съответните части от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятни за тях, са допустими.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № Р-16001615000763-091-001/25.11.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с решение № 51/4.02.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС е отказано право на данъчен кредит в общ размер 318 331.42 лв. по фактури, издадени от "Т.-12" ЕООД, "Б. Д. Е. Е." ЕООД, "И.-91" ЕООД, "А и М Д." ЕООД, "А. и." ЕООД, "Л. т." ООД, "П. т." ООД и "З. б." АД, за данъчни периоди в рамките на ревизирания от 1.03.2014 г. до 31.12.2014 г. Изложени са мотиви за това, че дружеството е упражнило право на данъчен кредит във връзка с доставки на стоки и услуги, които не са осъществени.

Първоинстанционният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо; ревизионното производство е образувано от материално компетентен орган с възложени правомощия по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК от териториалния директор със заповед № РД-09-518/30.04.2014 г., проведено без съществени нарушения на административнопроизводствените правила; РА е издаден от компетентни органи в съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 ДОПК в изискуемата от закона форма.

Във връзка с преценката относно материалната законосъобразност на акта съдът е обсъдил подробно констатациите на органите по приходите в РД, събраните в ревизионното производство писмени доказателства, дадените писмени обяснения, доказателствата, събрани в съдебното производство и заключението на вещото лице по назначената ССЕ и е обосновал следните изводи:

1. По 6 от фактурите, издадени от "Т.-12" ЕООД, с предмет доставки на стоки /движими вещи/, подробно индивидуализирани във фактурите, е доказано осъществяването на доставките чрез документите, установяващи предаването им. Не е доказано предоставянето на строителната услуга по фактура № 35/31.03.2014 г., поради това, че не са събрани доказателства относно обема на извършените работи, конкретните физически лица, които са участвали при извършването им, приемане на същите от възложителя, произхода на вложените материали, техническа обезпеченост на доставчика.

1. Доказана е доставката на движими вещи /920 бр. пластмасови каси/ по фактура № 100000316/28.11.2014 г., издадена от "Б. Д. Е. Е." ЕООД. Установен е произходът на стоките, мястото на доставката и прехвърляне на собствеността. Не се оспорва от органите по приходите, че ревизираното дружество осъществява дейност, свързана със зареждане на вендинг автомати с хранителни стоки, с оглед на която именно използва така получените каси.

1. Доказано е осъществяването на услугата от "И. - 91" ЕООД по фактура № 20000129/31.10.2014 г. - посредничество при намирането на купувач на товарен автомобил Ф. П. с рег. № РВ 5489 МХ. Намерен е купувач на автомобила и в тази връзка отношенията между жалбоподателя и "П. Л. БГ" ЕООД са приключили. Не е доказано осъществяването на услугата - ремонтни работи по фактура № 30000265/30.12.2014 г. на обект гр. П., ул. "В." №..., където се намира офисът на ревизираното дружество, тъй като не са събрани доказателства относно обема на извършените работи, конкретните физически лица, които са участвали при извършването им, приемане на същите от възложителя, произхода на вложените материали, техническа обезпеченост на доставчика.

1. Не е възникнало право на данъчен кредит по фактура № 1000057/28.05.2014 г., издадена от "А. и." ЕООД, тъй като самият жалбоподател е потвърдил, че доставка не е осъществена, както и че не е направено плащане.

1. Не е доказано предоставянето на услугите от доставчиците "А и М Д." ЕООД и "П. т." ООД - проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта и подготовка на документи за участие в обявени търгове за доставка на оборудване/консумативи. Обстоятелството, че "Л. и. г." АД е получило възнаграждение от "Т. 2008" ЕООД във връзка с участието на това дружество в обявени обществени поръчки и наличието на сключени от него договори за доставка с УМБАЛ "Н. Пирогов" ЕАД, УМБАЛ "Д-р Г. С." ЕАД - П. и УМБАЛ "Св. Георги" ЕАД - П. не доказват реалното извършването на услугите. От представените доказателства не се установява какво точно е извършено от доставчиците и в какви документи е обективирано то, липсват доказателства за кадровата им и материално-техническата им обезпеченост с оглед спецификата на предмета на обществените поръчки - доставки на медицински консумативи.

1. Не е доказано осъществяването на доставките от "Л. т." ООД - обработка на счетоводни документи, административни услуги, финансово-икономически консултации. Не се установяват конкретните видове извършена работа и начинът, по който се обективира тя. В констативния протокол съвсем формално е посочено, че изпълнителят е извършил дейностите, предмет на договора., а при договарянето е използвана същата обща конструкция.

1. Не се установява извършването и на доставките от "З. б." АД по издадените на жалбоподателя 16 фактури. Представените документи не доказват връзката на проектите с "Л. и. г." АД, нито изпълнение на тристранното споразумение от 5.01.2013 г.

Съобразно установената от първоинстанционния съд фактическа обстановка настоящата касационна инстанция приема следното по отношение на направените от него правни изводи във връзка с основните спорни между страните въпроси, свързани с наличието на материалноправните предпоставки за признаване правото на приспадане на ревизираното дружество по процесните фактури:

I. По касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП - П. при ЦУ на НАП:

Правилно е приел административният съд, че по 6 от фактурите, издадени от "Т.-12" ЕООД, с предмет доставки на стоки /движими вещи/, подробно индивидуализирани във фактурите, е доказано осъществяването на доставките чрез съставените към всяка една от тях двустранно подписани складови разписки за приемане и предаване на материални ценности, установяващи предаването им. Машините, предмет на доставките, са подробно описани във фактурите и стоковите разписки като вид с фабр. номер, марка и пр. /конвектомат DA 1011 фабр. № 74270701, машина за рязане на месо TREIF Felix 100-CE, минусови хладилни камери 10 куб. м., плюсова хладилна камера 10 куб. м./, така че да могат да бъдат индивидуализирани. Същите са заведени като ДМА по сметка 204, видно от представеното извлечение /л. 953/. Доставчикът е представил при извършената му насрещна проверка посочените документи и извлечения от счетоводни регистри, установяващи счетоводното отразяване на фактурите и плащанията, потвърдено и от вещото лице по назначената ССЕ. Така представените документи установяват осъществяването на доставките и използване на активите във връзка с осъществяваната от ревизираното дружество независима икономическа дейност, с оглед на което законосъобразен е изводът на съда, че са налице предпоставките за признаване правото на приспадане във връзка с тях /т. 31 от решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11, "Б." ЕООД/. Според дадените от доставчика писмени обяснения хладилните камери са сглобени от предходен доставчик "ПАН - 1" ЕООД, а останалите машини са отремонтирани от управителя на дружеството преди да бъдат продадени. Във връзка с тези свои твърдения доставчикът представя фактури за придобиване на машините и частите за извършване на ремонтните дейности. С оглед изложеното, доводът на касатора, че тъй като не са представени доказателства за това, че при доставчика работи лице, което е технически грамотно, за да извърши ремонта и затова правото на приспадане не следва да бъде признато, е неоснователен. С оспореното първоинстанционно решение правилно е отменен РА относно отказано право на данъчен кредит в общ размер 23 483. 74 лв. по издадените от "Т.-12" ЕООД 6 фактури за доставки на описаните по-горе стоки /ДМА/.

1. Настоящата касационна инстанция преценява като основателна касационната жалба в частта й, в която се оспорва първоинстанционното решение, отменящо РА относно непризнато право на приспадане по фактура № 1000000316/28.11.2014 г., издадена от "Б. Д. Е. Е." ЕООД с ДДС 460 лв. и предмет 920 бр. употребявани каси, както и по фактура № 3000000231/5.12.2014 г., издадена от "И. - 91" ЕООД, с предмет комисионно възнаграждение при продажба на товарен автомобил "Ф. П." с рег. № РВ 5489 МХ и с ДДС 600 лв., погрешно посочена в решението на стр. 24 с номер 2000000129/31.10.2014 г. Основателен е доводът на касатора, че не е доказано предаване и приемане на касите по първата фактура. С оглед ниската единична стойност и малка трайност същите би следвало счетоводно да се отчетат като краткотраен актив по някоя от сметките от група 30, това обстоятелство не се установява от ССЕ. Въпреки наложената в "Л. и. г." АД практика да се съставят двустранно подписани складови разписки за приемане и предаване на материални ценности, както при доставките от "Т.-12" ЕООД, коментирани по-горе, такива във връзка с доставката от "Б. Д. Е. Е." ЕООД не са съставени. Според дадените обяснения от доставчика касите са транспортирани от предходен доставчик "М." ЕООД до базата на "Л. и. г." АД в гр. П. на ул. "В." №... с нает превоз, но документи, установяващи предаване на същите на превозвач, който от своя страна ги е предал на ревизираното дружество не са налице. Според констатациите на органите по приходите от представените от доставчика счетоводни документи не се установява изписване на стоките от неговите материални сметки във връзка с доставката по процесната фактура.

Доставчикът "И. - 91" ЕООД не е открит в хода на ревизионното производство. От страна на ревизираното дружество освен фактурата е представено споразумение от 5.12.2014 г., подписано между "П. л. БГ" ЕООД и "Л. и. г." АД, от което се установява, че между тях на 24.11.2011 г. е бил сключен договор за финансов лизинг с № 07385 относно товарен автомобил марка Фолксваген, модел Пасат рег. № РВ 5489 МХ, който се прекратява. В срок от един работен ден от подписване на споразумението "Л. и. г." АД се задължава да предаде владението на автомобила на лизингодателя, а последният се задължава да му заплати обезщетение за предсрочно прекратяване на договора в размер на 15 534.29 лв. Така представеното споразумение не доказва извършена продажба на автомобила, посочен в споразумението, с посредничеството на доставчика "И. - 91" ЕООД.

Изложеното налага извод за незаконосъобразност на оспореното решение в посочената част, поради което същото следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата против РА относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 1000000316/28.11.2014 г., издадена от "Б. Д. Е. Е." ЕООД с ДДС 460 лв. и по фактура № 3000000231/05.12.2014 г., издадена от "И. - 91" ЕООД с ДДС 600 лв.

II. По касационната жалба на "Л. и. г." АД:

1. Според настоящия касационен състав жалбата е основателна по отношение издадената от "Т.-12" ЕООД фактура № 35/31.03.2014 г. с предмет ремонтни работи на обект в гр. П., ул. "В." №..., в който ревизираното дружество осъществява дейността си. Извършените ремонтни дейности са описани достатъчно подробно с единични и общи цени така, че да могат да бъдат индивидуализирани - полагане саморазливна мазилка - 140 кв. м. по 40 лв.; отстраняване на теч и възстановяване на фаянс - 30 часа по 80 лв.; подмяна на фаянсови плочки по стени - 20 часа по 80 лв. Налице е предаване и приемане на извършеното от А. М. за възложителя и Д. А. за изпълнителя. Не е спорно извършването на услугите. Непредставянето на фактури за закупени материали както от доставчика, така и от възложителя, както и на доказателства за това на кои конкретно работници доставчикът е възложил изпълнението, не е основание да се откаже правото на приспадане. Според решението на СЕС по дело С-18/13, "М. П." ЕООД Директивата ДДС не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато, въпреки че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация, но само при условие, че посочените обстоятелства сочат наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. Последното условие в случая не е налице. Поради това първоинстанционното решението в посочената част следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА относно отказано право на данъчен кредит по фактура № 35/31.03.2014 г., издадена от "Т.-12" ЕООД, в размер на 1 920 лв.

1. Ревизираното дружество е упражнило право на приспадане по фактура № 3000000265/30.12.2014 г., издадена от "И. - 91" ЕООД с предмет "Ремонт на производствено помещение в гр. П., ул. "В." №... - почистване, боядисване, възстановяване санитарен фаянс" с ДДС 720 лв. За разлика от строително-ремонтните услуги, коментирани по-горе във връзка с издадената от "Т.-12" ЕООД фактура, в тази, издадена от "И. - 91" ЕООД, не се съдържа информация за количество, обем и ед. цени на отделните ремонтни работи, поради което същата не отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС. К. фактурата не е приложен друг документ, който да удостоверява липсващата информация съгласно чл. 7, ал. 3 ЗСч. (отм.), действащ към процесния период от време. Според решението на СЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/12, P. T. SA, разпоредбите на ДДС Директивата допускат национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на данък върху добавената стойност може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. С оглед изложеното решението на административния съд е правилно в частта му, в която е потвърден РА относно отказано право на приспадане на ДДС по фактура № 3000000265/30.12.2014 г., издадена от "И. - 91" ЕООД.

1. Решението на Пловдивския административен съд е правилно и в частта му, в която е потвърден РА относно отказано право на приспадане в размер на 29 728.61 лв. по фактура № 100000057/28.05.2014 г., издадена от "А. И." ЕООД, с предмет 8 бр. машини за крем-сладолед. Правилно са приели органите по приходите и съдът, че не е извършено авансово плащане при издаването на фактурата, както и че не е извършена доставка на машините, което жалбоподателят не оспорва.

1. Относно услугите от доставчиците "А и М Д." ЕООД по фактура № 2000000129/31.10.2014 г. и "П. т." ООД по фактури № 76/27.03.2014 г. и 80/28.04.2014 г.:

Предмет на фактурите, издадени от "П. т." ООД, е услуга по договор от 4.03.2013 г. и констативни протоколи съответно от 27.03.2014 г. и 28.04.2014 г. Според договора възложителят възлага, а изпълнителят приема да извърши услуга подготовка на документи за участие в търгове/обществени поръчки. Според констативните протоколи от 27.03.2014 г. и 28.04.2014 г. възложителят е приел осъщественото от изпълнителя, а именно подготовка на документи за участие в обявен търг от УМБАЛ "Д-р Г. С." ЕАД - П. и в обявен търг от УМБАЛ "Св. Георги" ЕАД - П.. Представено е обявление за поръчка с възлагащ орган УМБАЛ "Д-р Г. С." ЕАД - П., в което е посочен срок за получаване на документите за участие 30.12.2013 г., а за подаването им - 9.01.2014 г. В обявление за поръчка с възлагащ орган УМБАЛ "С. Г." ЕАД - П. срокът за получаване на документите е 4.10.2013 г., а за подаването им - 14.10.2013 г. С протокол за възлагане от 14.12.2013 г. е възложена подготовка на документи по първата поръчка без в него да е посочено кой е участникът и без да се удостоверява закупуването на документите за участие. Същите са приети като подготвени от "П. т." ООД на 21.12.2013 г. По втората поръчка услугата е възложена с протокол от 5.09.2013 г., а изработеното е прието на 4.10.2013 г. отново без конкретизация на участника в обществената поръчка и без удостоверяване на предаване на документите за участие. Представени са също така договор от 1.04.2014 г. за доставка на системи за тазобедрено и колянно протезиране между УМБАЛ "Д-р Г. С." ЕАД - П. и "Т. 2008" ЕООД и договор от 6.03.2014 г. между УМБАЛ "С. Г." ЕАД - П. и "Т. 2008" ЕООД за доставка на медицински изделия - консумативи. Видно от съдържанието на така изброените документи, освен с оглед възлагащия орган и предмета на обществената поръчка, упоменати в тях, същите не могат да се обвържат с участието на "Т. 2008" ЕООД и сключените от това дружество договори, съответно с фактурите, издадени от жалбоподателя на "Т. 2008" ЕООД за същите услуги. Отделно от това според протоколите за предаване и приемане, както и представените обявления, фактурите са издадени много след като според тези протоколи услугите са извършени. Както е посочил съдът в мотивите на своето решение, в тежест на ДЗЛ, претендиращо право на приспадане, е да докаже осъществяването на услугите, получаването на резултата от тях и използването му за осъществените от него следващи облагаеми доставки /т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, "Е.-К"/, а за целта то е следвало да прояви необходимата грижа да състави документите с такова съдържание, че въз основа на тях да могат да се установят всички релевантни за спора факти, съответно този, който е подготвил документите би следвало да разполага също с такива, установяващи какво конкретно е извършил. Въпреки че доставчикът е открит при насрещната проверка и е получил искането за представяне на писмени обяснения и документи, той не представя също такива доказателства. Налице са единствено протоколи преповтарящи съдържанието на договора с конкретизация на обществените поръчки, от една страна, а от друга, фактурите са издадени след като вече са сключени договорите от класирания на първо място участник, т. е. няколко месеца след като е следвало той да подаде документите си за участие, и от трета страна, лицето, за което се твърди, че е изготвило документите за участие, не разполага с необходимата квалификация с оглед специфичния предмет на поръчките. Всичко, изброено, дава основание да се приеме, че документите към фактурите и самите фактури са изготвени с цел ползване на данъчен кредит във връзка с услуги, които не са осъществени от посочения доставчик, а това няма как да е направено без знанието на жалбоподателя. По аналогичен начин стои въпросът с услугата от "А и М Д." ЕООД по фактура № 2000000129/31.10.2014 г. с предмет "Възнаграждение за проучване и предлагане на оптимален вариант с цел изготвяне на пазарно изгодна оферта". Според споразумението от 31.10.2014 г. изпълнителят е изпълнил услугата във връзка с участие на клиент на възложителя в търг, обявен от УМБАЛСМ "Н. И. Пирогов" ЕАД - С.. Така представеният протокол и сключеният от "Т. 2008" ЕООД договор с УМБАЛСМ "Н. И. Пирогов" ЕАД - С., видно от който решението за класиране на изп. директор е с дата предхождаща предаването и приемането на извършеното по процесната фактура /решение № 1444/24.10.2014 г./ не доказват извършването на доставката и следващото използване на резултата от нея /не е ясно в какъв документ е обективиран той/ за следваща облагаема доставка от получателя. С оглед изложеното решението на първостепенният съд, с което е потвърден РА относно отказано право на приспадане по посочените по-горе три фактури, като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила.

1. С РА е отказано право на данъчен кредит по фактура № 784/12.12.2014 г., издадена от "Л. Т." ООД. Към фактурата е приложен констативен протокол от 12.12.2014 г., според който за периода м. януари - м. декември 2014 г. изпълнителят е извършил дейностите, предмет на договора, така, както са му указани от възложителя. Според жалбоподателя те са използвани от него за осъществяване на доставки с получатели "Ф. т." ООД, "Ви т." ЕООД, "Б." ООД, "А. М" ООД, "Т. 2008" ЕООД, "З. б." АД, "ДН А. с." ЕООД, "А. д." ЕООД и "И. 2011" ЕООД. Според обясненията на ревизираното лице в изпълнение на договора "Л. Т." ООД е обработвало счетоводни, административни и други бизнес документи на изброените клиенти, които то му е предавало. Само така съставеният констативен протокол, в който липсва конкретизация на извършеното, без други протоколи, установяващи какво конкретно е възлагано и какви документи са предавани на изпълнителя от възложителя и обработени от изпълнителя, тези твърдения не са доказани. След като не е ясно какво точно е извършено от доставчика като услуга и какъв е резултатът от нея, няма как да се проследи и установи и използването му за осъществяване на следващи облагаеми доставки от ревизираното дружество в полза на неговите клиенти. В посочения смисъл е и цитираното по-горе решение на СЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/12, P. T. SA. Поради това правилно е приел първоинстанционният съд, че правото на приспадане по тази фактура е неправомерно упражнено.

1. По фактурите, издадени от "З. б." АД:

Фактури с номера 230/23.05.2014 г., 267/31.10.2014 г. и 276/28.11.2014 г. имат за предмет комисионно възнаграждение съгласно споразумение от 5.01.2013 г. и констативни протоколи. Според споразумението от 5.01.2013 г. комисионното възнаграждение се дължи във връзка с договор за обслужване, сключен между "Л. и. г." АД и "Т. 2008" ЕООД. С констативните протоколи, подписани между "З. б." АД и "Л. и. г." АД, се установява размерът на полученото възнаграждение от "Л. и. г." АД в изпълнение на сключения между него и "Т. 2008" ЕООД договор за обслужване и на тази база е определено дължимото комисионно възнаграждение на "З. б." АД в размер на 10 %. Според дадените от доставчика и жалбоподателя обяснения услугата, за която е заплатено комисионното възнаграждение, се изразява в координиране действията на "Л. и. г." АД и "Т. 2008" ЕООД във връзка с изпълнението на сключения между тях договор за обслужване. Правилен при така установените факти е изводът на органите приходи и съда, че предметът на услугите не е ясен и фактурите заедно със съставените към тях документи не предоставят необходимата информация за определянето на това какво конкретно е извършил доставчикът като "координация" и по какъв начин резултатът от действията му е използван от "Л. и. г." АД във връзка с предоставените от него услуги на "Т. 2008" ЕООД. Без тази конкретизация на вида на услугите е невъзможно да се установи дали са реално изпълнени и дали са използвани за осъществяването на последващи облагаеми доставки от получателя. Както беше посочено по-горе, правото на приспадане на данък върху добавената стойност следва да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които не разполагат с пълни фактури и необходимата информация не се съдържа в други съставени документи към фактурите.

Фактури с номера 279/19.12.2014 г. и 231/30.05.2014 г. имат за предмет възнаграждение по договор от 7.01.2014 г., който договор от своя страна има за предмет "извършване на помощни дейности във връзка със сключения от "Л. и. г." АД договор със "Д. Р. А. К. " ЕООД, изразяващи се в търсене на клиенти /фирми за производства на хранителни продукти, земеделски производители/ и провеждане на разговори с тях с цел запознаване с нормативната база, регламентираща изхвърлянето на биоразградими отпадъци и опазване на околната среда, презентиране на икономическите и техническите характеристики на инсталации за биогаз. Представен е от жалбоподателя констативен протокол от 23.12.2014 г., подписан между него и "Д. Р. А. К. " ЕООД, според който в изпълнение на сключения между тях договор от 3.01.2014 г. "Л. и. г." АД е осигурил клиенти, проявили интерес по отношение изграждането на инсталации за третиране на отпадъци/отпадни води, образувани от производствения им процес - "С." ЕООД, база Д., "Н." ООД, "З. п. ц." АД - с. З. панега, "Б. Б." ЕООД - гр. Е. П.. Видно от клаузите на договора, сключен между "Л. и. г." АД и "Д. Р. А. К. " ЕООД, същият е такъв за посредничество. По силата на чл. 49 от ТЗ предмет на договора за посредничеството е свързване на страните и подпомагането им да сключат договор. Посредничеството обаче "Л. и. г." АД е превъзложил на "З. б." АД и според доклада от "З. б." АД с дата 30.05.2014 г. това дружество е презентирало възможностите за изграждане на системи за третиране на отпадъци пред "С." ЕООД и "Н." ООД, както и пред "З. п. ц." АД и "Б. Б." ЕООД според доклада от 19.12.2014 г. Релевантният факт, който подлежи на доказване, за да се приеме, че е изпълнен договорът за посредничество, е участието на посредника при свързването на страните за сключване на договор за изграждане на инсталация за биогаз. Той обаче в случая не е доказан. Представени са единствено доклади и констативни протоколи, според които "З. б." АД е презентирало възможностите за изграждане на системи за третиране на отпадъци пред изброените търговци, т. е. преповтарящи съдържанието на договорите. Доказателства за осъществени контакти между "Д. Р. А. К. " ЕООД и тези търговци с цел предлагане на оферти, обсъждане на същите и условията на сделките, сключване на договори с посредничеството на "З. б." АД, не са представени. Както беше посочено по-горе, в тежест на ДЗЛ, претендиращо право на приспадане, е да докаже изпълнението на услугите, получаването на резултата от тях и използването му за осъществените от него следващи облагаеми доставки. Такива доказателства не са представени. В тази връзка неоснователно се твърди от касатора, че органите по приходите е следвало да извършат насрещни проверки на "Д. Р. А. К." ЕООД, "С." ЕООД, "Н." ООД, "З. п. ц." АД, "Б. Б." ЕООД. Ако "З. б." АД беше осъществил посредничеството, то би трябвало да разполага със същите доказателства, с които разполагат и изброените дружества и би следвало да ги представи.

Фактура № 221/31.03.2014 г. е издадена във връзка с подписан между страните договор за партньорство от 22.03.2013 г. Според посочения договор партньорите обединяват своите усилия за покупка на недвижим имот с цел изграждане на биогаз инсталация като задължението да закупи имота е на "З. б." АД. Според анекс към този договор от 17.02.2014 г. отново "З. б." АД се задължава да изготви и подаде за кандидатстване пред "И. Н." проект за изграждане на инсталация за оползотворяване на органични отпадъци /биогаз инсталация/, а "Л. и. г." АД се задължава да му заплати 1.15 % от стойността на проекта. Според констативния протокол от 31.03.2014 г. проектът е изготвен и "З. б." АД се задължава да го депозира пред "И. Н.". Според касатора този проект е представен от него и приет в надлежно заварен превод в открито с. з. от 10.10.2016 г. Това твърдение обаче не отговаря на истината. На л. 1534 от т. 4 се намира само първата страница от документ, озаглавен: "Проектен документ/Бизнес план", но не и целият документ. От тази страница по никакъв начин не се установява проектът да е изготвен от "З. б." АД, а също така е невъзможно да се установи и датата на изготвянето му. Наред с това жалбоподателят твърди в касационната си жалба, че са представени документи, доказващи входирането на проекта във фонда. Приложените писма, според които "И. Н." ще предостави на "З. б." АД финансова субсидия, носят дати 4.03.2013 г. и 12.03.2013 г., т. е. с около година предхождат датата на фактурата и датата на протокола, с който възложителят е приел изработеното от изпълнителя. Така представените документи по никакъв начин не доказват изработването на проект от "З. б." АД през 2014 г. и депозирането на същия за финансиране от "И. Н." след 31.03.2014 г., от една страна, а от друга, дори и в касационната си жалба, подадена на 28.12.2016 г., касаторът твърди, че няма решение за финансиране от страна на фонда и проектът не е реализиран, не е представен като доказателство изработеният проект, за който е заплатено възнаграждението, не са представени доказателства за това, че е закупен недвижим имот, съответно липсват доказателства за това по какъв начин заплатеното възнаграждение за изготвянето на проект "Green business energy park" се свързва с дейността на ревизираното дружество.

Останалите фактури са издадени във връзка с договор от 15.09.2014 г., съгласно който изпълнителят се задължава да посредничи на възложителя за осигуряване финансирането на два проекта - изграждане на инсталация с технология за газифициране на дървесен чипс на стойност 5 000 000 евро и изграждане на цех за готови храни с удължена трайност на стойност 2 750 000 евро. Според анекса към договора, възнаграждението, което възложителят се задължава да заплати на изпълнителя, е в размер на 10 % от стойността на проектите /7 750 000 евро/. Според подписаните протоколи, установяващи изпълнение на задълженията на доставчика, и представените документи, това, което е извършил доставчикът, е представяне на анотация на програма на Европейската комисия от 30.11.2011 г. - "Хоризонт 2020 - Рамкова програма за научни изследвания и иновации" и анотация на програма "Лайф + 2014 - 2020", както и оферта относно възможността за издаване на банкова гаранция от HSBC, D. B. или C. S., изготвена от "Б." ЕООД. От страна на жалбоподателя са представени уведомление за подадено от А. М. на 14.12.2014 г. предложение F. C. W. с идент. номер 672068 /реф. номер за вътрешни цели SEP 210235312/ и уведомление от 21 март 2015 г. за това, че предложението е отхвърлено; уведомление за подадено от А. М. на 25.11.2015 г. предложение F. L. с идент. номер 718559 /реф. номер за вътрешни цели SEP 210327298/ и уведомление от 23 декември 2015 г. за това, че предложението е отхвърлено.

Предметът на сключения между страните на 15.09.2014 г. договор е посредничество по смисъла на чл. 49 от ТЗ, изискващ от посредника да осъществи свързване на страните и подпомагането им да сключат договор /в случая договор за финансиране на посочените два проекта - изграждане на инсталация с технология за газифициране на дървесен чипс на стойност 5 000 000 евро и изграждане на цех за готови храни с удължена трайност на стойност 2 750 000 евро/. Договореното възнаграждение в размер на 10 % от стойността на проектите /финансирането в размер на 7 750 000 евро/ се дължи при изпълнение на договорните задължения от страна на посредника, т. е. при осигуряване на финансирането на проектите. Представяне на двете анотации на програмите на ЕК и на оферта за условията, при които може да се получи банкова гаранция, не представляват такова изпълнение. Самите проекти, с които госпожа М. е кандидатствала за финансиране по посочените програми, не са представени и не е ясно дали касаят посочените в договора проекти. Освен това не се твърди и не се представят доказателства за това, че именно "З. б." АД е подготвило проектите и документите, с които е заявено участие в програмите за финансиране. С оглед изложеното, настоящият касационен състав намира, че възнаграждението на изпълнителя е заплатено /според ССЕ/ без да е предоставена от него посредническата услуга, за която страните са се договорили. Наред с това не се установява от събраните доказателства, че така направените разходи са свързани с осъществяваната от ревизираното дружество независима икономическа дейност и като такива се включват в себестойността на предоставените от него стоки и услуги по следващи облагаеми доставки.

Така изложените съображения налагат извод за законосъобразност на оспореното първоинстанционно решение в частта му, в която е отхвърлена жалбата на "Л. и. г." АД против РА, с който е отказано право на данъчен кредит по фактурите, обсъдени в раздел II, т. 2 - т. 6. При този изход на спора и с оглед нормата на чл. 161, ал. 1 ДОПК на страните следва да се присъдят разноски за двете съдебни производства, съответни на уважената и отхвърлената част от жалбата. Дружеството е доказало направени разноски в общ размер 1 975 лв., посочени и в списъка на разноските по чл. 80 ГПК.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение