Решение № 9112 от 11.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2503/2016 г.

Решение № 9112 от 11.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2503/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

П. С. В. - Груп ООД, с. Б., общ. Раднево, обл. С. З., представлявано от управителя Л. Р. С. обжалва решение № 2536/15.12.2015 г. на Административен съд, гр. П. постановено по адм. дело № 661/2015 г., в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-24-1401840-091-01/17.11.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. П. относно непризнат данъчен кредит в размер на 202 773.50 лева и лихви от 28 193.15 лева.

В касационната жалба са наведени доводи за неправилност и необоснованост на съдебния акт в обжалваната част. Основните оплаквания са за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради липса на мотиви относно отказът на данъчен кредит в размер на 2092.05 лева за данъчен период м. 08.2011 г. по фактури, издадени от М Експорт ЕООД, неправилна преценка на доказателствата по делото и противоречиви изводи относно доставките от Утро - К ЕООД. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. П. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представени по делото писмени бележки на юрк. Д. И.. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. С молба от 22.03.2016 г. дружеството - жалбоподател, чрез управителя Л. С. е потвърдило процесуалните действия по подаване на касационната жалба, извършени без представителна власт. Съгласно чл. 158, ал. 4 във връзка с чл. 228 АПК, в този случай поправеното действие, в случая подадената касационна жалба се счита редовна от деня на нейното подаване.

Разгледана по същество жалбата е частично основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на П. С. В. - Груп ООД, с. Б., общ. Раднево, обл. Ст. Загора са установени задължения по ЗДДС в размер на 202 773.50 лева и съответните лихви от 28193.15 лева, резултат от отказ на право на данъчен кредит по фактури, издадени от Утро - К ЕООД и от М Експорт ЕООД, както и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2011 г. в размер на 2818.72 лева и общо дължими лихви в размер на 5225.85 лева. Първоинстанционният съд е обявил за нищожен ревизионния акт в частта на установения корпоративен данък по ЗКПО, като издаден извън предмета на възлагането по чл. 155, ал. 4 ДОПК и е отхвърлил жалбата в останалата част относно задълженията по ЗДДС.

Предмет на касационен контрол е решението в отхвърлителната част. В частта, в която е прогласена нищожност на акта, решението е влязло в сила като необжалвано от директора на дирекция ОДОП - П..

За да отхвърли жалбата съдът е приел, че предмет на спора е отказ на право на данъчен кредит както следва:

• в размер на 90 025.14 лева по фактура № 8/30.11.2012 г. издадена от Утро- К ЕООД за доставка на 350.02 т маслено обогатен соев гранулат;

• в размер на 59 143.43 лева за д. п. м. 04.2013 г., представляващ част от начислен ДДС по фактура № 15/30.04.2013 г. издадена от Утро - К ЕООД за доставка на 75,342 т фуражен компонент с предходен доставчик Орга груп ЕООД;

• в размер на 45009.39 лева за д. п. 05.2013 г., който касае част от начисления ДДС, по фактура № 16/31.05.2013 г. издадена от Утро-К ЕООД за доставка на фуражен компонент 104.673 т с предходен доставчик Орга груп ЕООД;

• в размер на 6 503.49 лева за д. п. м. 05.2013 г. представляващ част от начисления ДДС, по фактура № 17/31.05.2013 г. издадена от Утро-К ЕООД за доставка на 80290кг царевица, с предходен доставчик ревизираното лице.

По първата фактура съдът е мотивирал законосъобразността на отказа на правото на данъчен кредит с липса на доставка на услуга по производство на ишлеме на фуражния компонент от Орга груп ЕООД, чрез механично смесване на общо 350т суровини. Посочено е, че смесването е извършено от един работник, за един ден и с един челен товарач, собственост на посоченото дружество.

По отношение на останалите доставки в д. п. м. 04 и м. 05.2013 г. съдът е приел, че липсата на доказателства за транспорт на стоките и представянето само на документи за извършеното претегляне, приемане и предаване на стоката в с. Б. /бивш свинекомплекс собственост на ревизираното дружество/ не доказват реалното осъществяване на доставките. Съдът е посочил, че участниците по веригата от доставки от П. С. В - Груп ООД - Орга груп ЕООД - Утро К ЕООД - П. С. В. - Груп ООД и от П. С. В. - Груп ООД - Утро К ЕООД - П. С. В. - Груп ООД ползват един и същи склад в с. Б., който не е лицензиран като склад за съхранение на зърно. Не са представили документи по ЗСТЗ, доказващи спазването на изискванията за съхранение и търговия със зърно. Не са представени складови разписки за заприхождаване на стоката и искания за изписването й от склада. Съставените приемо - предавателни протоколи са с идентични текстове, подписани от управителите на дружествата. Кантарните бележки са издадени от П. С. В. - Груп ООД. От писмените обяснения според съда се установява, че в базата се извършват единствено товарене, замерване и разтоварване на огромни количества зърно, което според съда е лишено от всякаква логика. Органите по приходите при проверка през м. 10.2013 г. са констатирали на място зърно, собственост на П. С. В. - Груп ООД, не и на Утро-К ЕООД и на Орга груп ЕООД.

С тези мотиви съдът е приел, че спорните фактури не документират реални стопански операции, а е налице фактуриране и документално оформяне на доставките.

Решението е частично неправилно.

Основателно е възражението в касационната жалба, че по доставките от М Експорт ЕООД липсват мотиви в съдебното решение. Видно от жалбата до съда и от решението на директора на дирекция ОДОП - П., ревизионният акт в частта, в която е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 08.2011 в размер на 2092.05 лева по две фактури, издадени от М Експорт ЕООД е обжалван по административен ред, не е отменен и е предмет и на съдебния спор. С решението съдът е отхвърлил жалбата на дружеството в частта относно установените задължения по ЗДДС изцяло, като в мотивите му липсват фактически установявания по доставките в данъчен период м. 08.2011 г. и правни изводи по законосъобразността на ревизионния акт в тази част. Нарушението на съдопроизводствените правила е съществено, тъй като препятства възможността на касационната инстанция да извърши проверка за спазване на материалния закон и лишава страните от защита на две инстанции.

Решението в тази част следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

По отношение на останалите спорни доставки първоинстанционният съд е възприел изцяло аргументите на органите по приходите и решаващия орган, като не е изложил собствени мотиви по релевантните за спора факти относно осъществяването на доставките.

Възникването и признаването на правото на данъчен кредит се преценява въз основа на фактите, пораждащи изискуемост на данъка и настъпване на данъчно събитие. При доставки на стоки, каквито са и спорните доставки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост върху стоките по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Нормата от националния закон се тълкува и прилага с оглед легалната дефиниция на това понятие по чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Според практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО понятието "доставка на стоки" не се отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Поради това основна предпоставка, която подлежи на доказване в процеса е действителното осъществяване на доставките на стоки.

Основателни са доводите в касационната жалба за неправилна преценка на доказателствата по делото относно доставката от Утро К ЕООД по фактура № 8/30.11.2012 г. В решението съдът не е обсъдил релевантните факти за доставяне и получаване на стоката - 350.02т маслено обогатен соев гранулат. Съдът е описал представените във връзка с тази доставка писмени доказателства договор от 15.11.2012 г. сключен между П. С. В. - Груп ООД и Утро К ЕООД, 13 броя кантарни бележки подписани от управителите на дружествата Д. П. и Ж. М., 3 броя приемо - предавателни протоколи, аналитична хронологична ведомост на доставка за периода 01.01.2012 - 31.12.2013 г., но неправилно е приел, че доставката не е осъществена. По делото е установена и не е била спорна между страните следната поредица от доставки:

По четири фактури, издадени през м. 10.2012 и м. 11.2012 г., ревизираното дружество П. С. В. - Груп ООД доставя на Утро К ЕООД нерафинирано слънчогледово олио общо 140.02т и на шрот, соев - общо 210т. Правото на данъчен кредит по тези доставки е признато на Утро К ЕООД с влязло в сила съдебно решение № 1609/15.02.2016 г. на Върховния административен съд, по адм. дело № 6022/2015 г., с което е оставено в сила решение № 715/06.04.2015 г. на Пловдивския административен съд по адм. дело № 1597/2014 г. В посочените решения е прието, че доставките на стоки (олио и соев шрот) от П. С. В. - Груп ООД към Утро К ЕООД са реално осъществени. Доказателствата за изпълнението на тези доставки - договори, приемо - предавателни протоколи и кантарните бележки, въз основа на които са представени по настоящото дело като част от административната преписка по издаване на оспорения ревизионен акт.

По фактура № 3/30.11.2012 г. издадена от Орга груп ЕООД е установено, че Утро К ЕООД е получило услуга, която съгласно констатациите на ССЕ е осчетоводена като разход за основна дейност - соев гранулат. Идентични са и констатациите в ревизионния акт на Утро К ЕООД относно счетоводното отразяване на доставките на олио и соев шрот от П. В. С. - Г. ООД - по дебита на сметка 304, изписана по кредита и в кореспонденция със сметка 601 - разходи за материали във връзка с производството на маслено обогатен соев гранулат (л. 337).

От представения по делото протокол от 30.11.2012 г. подписан от Орга груп ЕООД и Утро К ЕООД, е установено, че услугата е с предмет смесване (механично и ръчно) на 140.02 т нерафинирано сл. олио и 210 т соев шрот, вследствие на което е получен маслено обогатен соев гранулат. Аргументите на съда са, че тази услуга не е извършена, тъй като последната доставка на суровини е от 29.11.2012 г. и за един ден до 30.11.2012 г. практически не е възможно да се извърши смесването на посочените количества, от един работник и с един челен товарач, собственост на Утро К ЕООД. Този извод не е подкрепен с никакви доказателства по делото относно процеса на смесване на суровини от посочения вид и количество. За такава преценка са необходими специални знания, с каквито съдът не разполага. В тази връзка следва да посочи, че голяма част от количеството олио и цялото количество соев шрот са доставени до 26.11.2012 г. На 29.11.2011 г. са доставени последните 46 т нерафинирано сл. олио. Видно от съставените приемо - предавателни протоколи, полученият в резултат на смесването маслено обогатен соев гранулат е предаван на П. С. В. - Груп ООД на части - на 28.11.2012 г. - 140.890 т, по 5 броя кантарни бележки; на 29.11.2012 г. - 112.070 т. по конкретни кантарни бележки и на 30.11.2012 - 97.060 т. Изводите на първоинстанционния съд, че смесването на суровините от Орга груп ЕООД е извършено за един ден след последната доставка на 29.11.2012 г. е в противоречие с тези доказателства. Прието от съда, че ревизираното лице само е извършило смесването, не е подкрепено с никакви доказателства.

По процесната фактура № 8/30.11.2012 г. 350.02 т маслено обогатен соев гранулат е доставен от Утро К ЕООД на П. С. В. - Груп ООД. Предаването и получаването на соевия гранулат между ревизираното дружество и прекия доставчик е удостоверено с приемо - предавателни протоколи. При доказана размяна на престации между страните по пряката доставка, обстоятелството, че доставчикът и получателят ползват складове в един и същи стопански двор, не може само по себе си да обоснове отказ на право на данъчен кредит. От заключението на вещото лице е установено, че така получената стока е заведена в склада на П. С. В. - Груп ООД и е изписана въз основа на искания за отпускане на МЦ (материални ценности) в основната дейност на дружеството за периода от м. 11.2012 г. до м. 03.2012 г.

При тези доказателства неправилно съдът е приел, че доставката по фактура № 8/30.11.2012 г. не е реално осъществена. Решението в частта, в която е отхвърлена жалбата относно отказът на право на данъчен кредит в размер на 90 025.14 лева за данъчен период м. 11.2012 г. и съответните лихви е постановено в противоречие с доказателствата и в нарушение на материалния закон, поради което следва да се отмени и спорът да се реши по същество като се отмени ревизионния акт в тази част.

Решението в останалата част е правилно постановено.

Относно установените задължения за данъчни периоди м. 04.2013 г. и м. 05.2013 г., изводите на съда за законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от Утро К ЕООД се потвърждават от доказателствата по делото и съответстват на материалния закон.

По отношение на доставките на фуражен компонент от Утро К ЕООД - по делото не е доказано съществуването на стока от посочения вид, тъй като не се установява доставянето и наличието на стоките, от които е съставен. С влязло в сила решение № 1642/16.02.2016 г. на Върховния административен съд по адм. дело № 6261/2015 г., е потвърден отказ на право на данъчен кредит по предходните доставки от П. С. В. - Груп ООД на Орга груп ЕООД. Предмет на тези доставки са стоки, за които се твърди, че са послужили като суровини за създаването на фуражния компонент, предмет на процесните доставки. Бланкетното описание на стоката в процесните фактури не позволява да се установи от какво се състои фуражният компонент, за да се прецени дали доставчикът е разполагал с други стоки от същия вид. След като не се доказва наличието на суровини, следва да се приеме, че не е доказана изработката и съществуването на фуражен компонент, който да бъде годен предмет на доставка по спорните фактури. При липса на доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, не са изпълнени материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС за признаване на правото на приспадане.

По фактура № 17/31.05.2013 г. по делото е установено, че предмет на доставката е 80290 кг. царевица, която стока е фактурирана преди това от П. С. В. - Груп ООД на Утро К ЕООД. Префактурирането е извършено, без надценка на стоката. В резултат не е реализиран търговски оборот, не е създадена принадена стойност, която подлежи на облагане с данък добавена стойност. Поради това и получателят по доставката няма право на данъчен кредит за доставката на същата стока.

Решението в тази част, в която е потвърден отказът на право на данъчен кредит за д. п. м. 04 и м. 05.2013 г. в общ размер на 110 656.31 лева и съответните лихви, следва да се остави в сила.

При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените разноски за сумата над 3 742.79 лева.

На ответника за касационното производство следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 742.79 лева, съобразно материалния интерес, за който се оставя в сила първоинстанционното решение.

От дружеството - жалбоподател не е направо искане за присъждане на разноски и пред двете съдебни инстанции, поради което, такива не следва да се присъждат.

По разноските в останалата част съгласно чл. 226, ал. 3 АПК, следва да се произнесе първоинстанционният съд.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,