Решение № 10433 от 14.10.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2906/2021 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Р. Савова, чрез процесуалния си представител адв. В. Иванчов срещу решение 6582 от 20.11.2020 г. по адм. дело 3219/2020 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, трето отделение, 11 състав, с което е отхвърлена жалбата й срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22002219000564-091-001 от 23.10.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, изменен с решение 50 от 13.01.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП. Касаторът излага доводи за неправилност на решението на всички касационни основания по чл.209, т. 3 АПК необоснованост, нарушение на материалния закон и съществените процесуални правила. Конкретните оплаквания се отнасят до липсата на основания по чл.122, ал.1, т.2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, както и че не са събрани доказателства, които да са индикация за укрити доходи през процесните 2011 г. и 2014 г. Пред касационната инстанция е направено възражение за погасяване по давност на установените с РА задължения по ЗДДФЛ за д.п. 2011 г. Иска се отмяната на решението ведно с отмяната на процесния РА. Ответникът директор на дирекция ОДОП- гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрк. Волянова оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл.218 и чл.220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл.211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: Предмет на оспорване пред АССГ е бил РА Р-22002219000564-091-001 от 23.10.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, изменен с решение 50 от 13.01.2020 г. на директора на дирекция ОДОП - гр. София при ЦУ на НАП, с който по отношение на Р. Савова са установени задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 11 336,15 лева и лихви за забава в размер на 8 623,10 лева и за 2014 г. в размер на 5 413,28 лева и лихви за забава в размер на 2 462,63 лева. Ревизията е проведена по реда на чл.122 и сл. ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1, т.2 ДОПК укрити доходи / доходи с неустановен произход/ за 2011 г. и 2014 г. Установено е, че въз основа събрани банкови извлечения от търговските банки, в които лицето има открити банкови сметки през 2011 г. РЛ е внесло общо 131 361,52 лева с основание откриване на срочен депозит Р. Савова, увеличаване на главница по депозит Р. Савова, захранване на сметка, захранване на депозит и през 2014 г. сума общо в размер на 77 605,59 лева с основание захранване на сметка, захранване, вноска на каса. Констатирано е, че лицето е получавало единствено доходи от трудови правоотношения, които не са достатъчни за извършване на преводите по банковите сметки в посочените размери. На ЗЛ са връчени ИПДПОЗЛ, като за изискани данни относно източниците и размера на получените доходи през процесните ревизирани периоди. Данни за реализирани доходи не са представени, като в хода на оспорването на първия издадена РА пред горестоящия решаващ орган са представени договори и разписки за получени заеми от различни физически лица. В изпълнение на указанията, дадени с отменителното решение 107 от 18.01.2019 г. на директора на дирекция ОДОП гр. София, при втората ревизия са извършени проверки на заемодателите. Съгласно констатациите в процесния РА приходните органи приемат, че единствено А. Ситарски не е разполагал с достатъчно средства за предоставяне на заем на РЛ. По отношение на останалите суми по договори за заем с РА е прието, че през 2011 г. Р. Савова е получила заеми общо в размер на 26 000,00 лева, а за 2014 г. 27 000 лева., като посочените суми са включени при изготвяне на съпоставката между получените доходи и извършените разходи за процесните периоди. С РА не е установен недостиг на парични средства за 2011 г. и 2014 г., като приходните органи обосновават наличие на укрити доходи в общ размер на 131 361,52 лева за 2011 г. и в общ размер на 77 605,69 лева за 2014 г. и определят ГДО за доходи от други източници в посочения размер. Решаващият орган изменя РА и определя задължения в по-малък размер, като извършва съпоставка между датите на сключените договори за заем и разписките за предаване на сумите от заемодателите на заемателя и съответно, конкретните дати за извършени вноски по банковите сметки на РЛ. При тази съпоставка за 2011 г. от общия размер на получени суми с неустановен произход се приспада сумата от 18 000 лева, като получена от РЛ по договорите за заем и покриваща част от внесените суми по банковите сметки на съответните дати. За 2014 г. от общия размер на получени суми с неустановен произход се приспада сума в размер на 23 472,84лева, като получена от РЛ по договорите за заем и покриваща част от внесените суми по банковите сметки. За да отхвърли жалбата срещу процесния РА в изменената с решение на директора на дирекция ОДОП гр. София част, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни орган по приходите, при спазване на предвидената в чл.120, ал. 2 ДОПК форма. От събраните по делото доказателства съдът е приел за установено обстоятелството по чл.122, ал. 1, т.2 и т. 7 ДОПК за провеждането на ревизията по особения ред, доколкото са налице направени по банковите сметки на Савова парични вноски в описаните подробно в РД и в РА размери, без да са налице доказателства за произхода на средствата. Според съда в този случай е приложима презумпцията по чл.124, ал. 2 ДОПК в производството по обжалване, фактическите констатации в ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното. Доказателствената тежест е на жалбоподателя в съдебното производство. В процесния случай АССГ е приел, че от оспорващия не са ангажирани доказателства, които да оборят направените в РА фактически констатации, а именно, че РЛ е разполагало с парични средства с установен произход, които впоследствие е внасяло по собствените си банкови сметки. Съдът е развил съображения, че законосъобразно решаващият орган е приел, че част от получените заеми са били достатъчни, за да покрият внесените по банковите сметки на лицето суми и съответно, е изменил РА, като е намалил съответно ГДО за облагане и дължимия върху нея данък върху доходите на лицето. Обобщил е, че за останалите суми през процесните 2011 г. и 2014 г. не се установява от къде и защо, на какво основание са получени по банковите сметки на РЛ. Решението е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба основания по чл.209, т. 3 АПК за неговата отмяна. Правилно съдът е тълкувал и приложил нормата на чл.122, ал.1, т. 2 ДОПК и презумпцията по чл.124, ал. 2 ДОПК. Съгласно първата норма са налице обстоятелства за укрити приходи/доходи, което представлява основание за провеждане на ревизията при особени случаи. Съгласно чл.122, ал. 1 ДОПК при наличие на такова обстоятелство органът по приходите може да приложи установения в съответния закон размер на данъка върху определена от него данъчна основа. Възраженията в касационната жалба за нарушение на правилата за доказателствената тежест, основани на общото правило на чл.170, ал. 1 АПК, са неоснователни. Правилно съдът е разпределил и доказателствената тежест в съдебното производство по оспорване на ревизионния акт. По аргумент от чл.124, ал. 2 ДОПК в тежест на органите по приходите и съответно на решаващия орган, е да установят обстоятелството по чл.122, ал. 1 ДОПК. При доказано обстоятелство по ал. 1, в производството по обжалване на ревизионния акт, фактическите му констатации се считат за верни до доказване на противното и опровергаването им е в тежест на ревизираното лице. В рамките на съдебното производство ревизираното лице не е ангажирало доказателства, насочени към обосноваване на произхода на средствата, получени по банковите му сметки през 2011 г. и 2014 г., за които приходните органи приемат, че са укрити доходи. По отношение на извършеното от решаващия орган признаване на част от внесените по банковите суми като такива, получени от лицето по договори за заем с лицата А. Зрънчев, К. Нешев, А. Петров, Д. Григоров, П. Киркова, правилно АССГ е обосновал законосъобразност на РА в така изменената част. След като в хода на повторната ревизия са извършени насрещни проверки на заемодателите с оглед възможността на последните да предоставят на РЛ процесните заемни средства, директорът на дирекция ОДОП гр. София е съобразил датите на предаване на сумите и ги е съпоставил с датите на внасяне на сумите по банковите суми за процесните 2011 г. и 2014 г. Съответно за 2011 г. решаващият орган приема, че с получените заеми в размер на 18 000 лева по договорите с А. Зрънчев и К. Нешев са направени част от вноските по банковите сметки от името на РЛ. За всички останали вноски след 20.07.2011 г. според решаващия орган няма доказателства за произход на използваните средства, като последните вноски са направени на 20.10.2011 г. и за тях обосновано е прието, че не може да се приеме възможността на РЛ да ги покрие със сумата от 8000 лева по договора за заем от 25.10.2011 г. с А. Петров. В резултат на тази съпоставка е прието, че размерът на сумите по банковите сметки с неустановен произход е 113 361, 52 лева за 2011 г. и последната сума участва при формиране на ГДО за процесната година. По отношение на 2014 г. са съобразени сумите по договорите за заем от 08.02.2014 г. с А. Петров, от 18.03.2014 г. с Д. Григоров и от 03.04.2014 г. с П. Киркова и частично сума по договора за заем от 21.11.2014 г. с А. Зрънчев. Обоснован е изводът, че за 2014 г. не се доказва произходът на средства, получени по банковите сметки на РЛ в размер на 54 132, 75 лева, която сума представлява недеклариран доход и участва при формиране на ГДО за процесната година. Съобразно изложеното, съображенията за законосъобразност на РА от АССГ са правилни и са формирани при правилно тълкуване и прилагане на закона. По отношение на възражението за изтекла петгодишна давност по чл. 171, ал. 1 ДОПК за установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2011 г., касационната инстанция намира същото за основателно, но това не променя крайния извод на АССГ. С допълненото второ изречение на чл. 160, ал. 4 ДОПК, обн. в ДВ бр. 63/2017 г. и в сила от 4.08.2017 г., е въведено изменение в правомощията на съда по отношение на погасените по давност задължения. Нормата предвижда, че когато давностният срок е изтекъл в хода на ревизионното производство и е уважено възражение за изтекла давност, съдът се произнася по основанието и размера на задължението, като изрично посочва, че ревизионният акт не подлежи на принудително изпълнение. В процесния случай в рамките на самото ревизионно производство е изтекла давността по чл.171, ал. 1 ДОПК за задълженията по ЗДДФЛ за 2011 г. Петгодишният давностен срок започва да тече от 01.01.2013 г. и изтича на 31.12.2017 г. в случай, че давността не е спирана/прекъсвана. Съгласно чл. 172, ал. 1, т. 1 и т. 4 от ДОПК, давността спира, когато е започнало производство по установяване на публичното вземане - до издаването на акта, но за не повече от една година и когато актът, с който е определено задължението, се обжалва. Първата ЗВР е връчена на РЛ на 22.12.2017 г., като са изтекли 4 години, 11 месеца и 22 дни, като остават до изтичането й 9 дни. Давността е спряла да тече на основание чл.172, ал.1, т. 1 ДОПК, считано от датата на връчване на ЗВР. Първият РА е издаден на 16.10.2018 г., който е обжалван по административен ред на 12.11.2018 г. и съответно, е отменен от решаващия орган с решение, постановено на 18.01.2019 г. и преписката е върната за повторна ревизия. След като първият РА е отменен по административен ред, давността не се смята за прекъсната съгласно чл. 172, ал.2, изр. 2 ДОПК. Следователно, от датата на издаване на първия РА 16.10.2018 г. до подаването на жалбата от лицето пред горестоящия орган / 12.11.2018 г./ е текла давност, който период надхвърля неизтеклите 9 дни до целия 5 - годишен период. Следователно, установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2011 г. са погасени по давност в рамките на ревизионното производство. В този смисъл съдът правилно е разгледал спора по същество и се произнесъл по основанието и размера на задължението за този период, като следва да бъде постановено, че РА за задълженията за 2011 г. не подлежи на принудително изпълнение съгласно чл.160, ал. 4 ДОПК. По изложените съображения, решението следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, основателно е искането на ответника за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1365 лева на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал.1, т. 4 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221 ,ал. 2, изр.1, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,