Решение № 5370 от 3.6.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е във фазата на втора касация. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/- гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение 1073 от 27.05.2021 г. по адм. дело 3083/2020 г. по описа на Административен съд /АС/ Пловдив в частта, в която е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-16002417005821-091-001/11.04.2018 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с решение 369/28.06.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив в частта относно допълнително установените спрямо И. Жекова с ЕТ Жид И. Жекова задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 949, 55 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 380, 68 лв., за 2014 г. в размер на 716, 87 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 214, 63 лв., за 2015 г. в размер на 632, 85 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 125, 01 лв. и за 2016 г. в размер на 1 328, 28 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 127, 68 лв., както и в частта, в която е изменен, като е намален допълнително начисленият ДДС за периода от 01.12.2011 г. до 31.12.2016 г. от 94 201,36 лева на 18 236, 89 лева и прилежащите лихви от 36 024 лева на 7 520,96 лева и е намалена допълнително установената дължима сума за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2011 г. от 816,63 лева на 318,10 лева и прилежащите лихви от 494,15 лева на 192,49 лева, за 2012 г. от 1638,92 лева на 455,05 лева и прилежащите лихви от 823,67 лева на 228,69 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната му част поради нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че съставът на АС Пловдив не е изпълнил в цялост задължителните указания, дадени от първата касационна инстанция съгласно решение 14524 от 24.11.2020 г. по адм. дело 8036/2020 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение и това е довело до формиране на неправилен извод за невключване на част от фактурите, издадени от доставчиците Експрес логистика и дистрибуция ЕООД, Табак груп ООД, Инвестгруп ЕООД, Логистик БГ ЕООД, Деливъри Стара Загора АД, Деливъри ООД и Рожен -1 ООД, за които според касатора са налице доказателства за осъществен транспорт / пътни листове и GPS разпечатки/. Иска отмяната на решението в обжалваната му част и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата на ЕТ срещу РА в посочената част. Претендира разноски държавна такса и юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна И. Жекова с ЕТ Жид И. Жекова , представлявана от адв. В. Бамбалов изразява писмено становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на решението в обжалваната му част. Заключението на представителя на Върховна административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл.218 и чл.220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл.211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Производството пред АС Пловдив е в изпълнение на задължителните указания, дадени от първата касационна инстанция съгласно решение 14524 от 24.11.2020 г. по адм. дело 8036/2020 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение. С цитираното решение е отменено решение 963 от 10.06.2020 г. по адм. дело 2382/2018 г. по описа на АС Пловдив в частта, с която е отменен процесния РА в частта относно установеното с него спрямо ЕТ задължение за ДДС за разликата над 25 576, 55 лева до 119 777, 91 лева и лихва за разликата над 10 748, 18 лева до 46 772, 18 лева, както и данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, както следва: - за 2011 г. - за разликата над 1 512, 02 лева до 2 328, 65 лева и лихви за разликата над 914, 93 лева до 1 409, 08 лева; за 2012 г. - за разликата над 1 169, 46 лева до 2 808, 38 лева и лихви - за разликата над 587, 72 лева до 1411, 39 лева; за 2013 г. - за разликата над 915, 18 лева до 1 864, 73 лева и лихви - за разликата над 366, 95 лева до 747, 69 лева; за 2014 г. - за разликата над 1 213, 06 лева до 1 929, 93 лева и лихви - за разликата над 363, 11 лева до 577, 74 лева; за 2015 г. - за разликата над 251, 94 лева до 884, 79 лева и лихви - за разликата над 49, 77 лева до 174, 78 лева и за 2016 г. - за разликата над 342, 54 лева до 1 670, 82 лева и лихви - за разликата над 32, 92 лева до 160, 60 лева. Решение 963 от 10.06.2020 г., постановено по адм. дело 2382 от 2018 г. по описа на АС Пловдив в частта, му в която е потвърден процесния РА относно допълнително начислен ДДС в общ размер на 25 576, 55 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 10 748, 18 лв. и допълнително определени дължими суми за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 1 512, 02 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 914, 93 лв., за 2012 г. в размер на 1 169, 46 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 587, 72 лв., за 2013 г. в размер на 915, 18 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 366, 95 лв., за 2014 г. в размер на 1 213, 06 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 363, 11 лв., за 2015 г. в размер на 251, 94 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 49, 77 лв. и за 2016 г. в размер на 342, 54 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 32, 92 лв., е влязло сила. С решението на първата касационна инстанция са дадени указания по отношение на новия състав на административния съд: - да направи разграничение между самите неподписани фактури, като приеме да доказано получаването на стоките по всички фактури, издадени от Метро Кеш енд Кери България ЕООД, по всички фактури, за които е констатирано, че са били налични оригинали в счетоводството на ревизираното лице /РЛ/,но не са осчетоводени от него и по всички фактури, за които от доставчиците са представени доказателства за транспортиране на стоките до обект на РЛ, като пътни листи и GPS разпечатки на системи за автомобил; - съобразявайки посочените факти и обстоятелства да назначи съдебно-счетоводна експертиза, като вещото лице да установи размера на задълженията по ЗДДС и по ЗДДФ по метода, използван в хода на ревизията за всеки един от данъчните периоди. При новото разглеждане на делото АС Пловдив е възприел за правилни констатациите на приходните органи за наличието на предпоставките за определяне на данъчната основа по реда на чл.122 ДОПК. Формирал е извод за частична доказаност относно наличието на укрити приходи от страна на РЛ, като се е позовал на заключението по ССчЕ, извършено от в.л. Шопова, извършил е преизчисления и е отменил РА и съответно, намалил определените задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ и за ДДС за съответните данъчни периоди в определени части. На първо място, съдът е посочил, че неправилно вещото лице е включило фактури, по отношение на които в съдебно-почерковата експертиза /СПЕ/, приета при първоначалното разглеждане на делото, е установено, че подписите върху тези фактури са положени от ЕТ и негов служител /К. Петкова/. За фактурите, които е доказано авторството на подписа за получател , а именно фактурите с издател Табак логистик груп Пловдив ООД, Табак груп ООД, Логистик БГ ООД, Деливъри ООД и Табако трейд Стара Загора ООД, е приел, че тези фактури са обсъдени и взети предвид при първоначалното разглеждане на делото и в тази част РА е потвърден, поради което тези фактури не следва бъдат изследвани в настоящото производство. На следващо място, взел е предвид фактурите, издадени от Метро Кеш енд Кери България ЕООД, както и оригиналите на фактурите, издадени от доставчиците Табак Логистик груп АД, Експрес логистика и дистрибуция ЕООД, Юниливър България ЕООД, Табак трейдинг партнър ЕООД, Табак Лостик груп Пловдив ООД, Табак груп ООД, Инвестгруп ЕООД, Логистик БГ ООД, Йосини ЕООД, Деливъри Стара Загора АД, Деливъри ООД, А.З.А.груп ЕООД, Табако Трейд Стара Загора ООД, Дарко ЕАД, Риц ООД, ЕТ Плам-Е. Влайчев и ЕТ З. Г- Г. Генов , за които ревизиращите органи са открили в счетоводството на РЛ като съхранявани от последния, но не са били осчетоводени от него по надлежния ред. В обобщение, използвайки таблицата на л. 25 л.26 от заключението по ССчЕ, изготвено от в.л. Шопова след връщане на делото за ново разглеждане, АС е извършил собствени изчисления на дължимия ДДС по отделни данъчни периоди, като за данъчни периоди мм. 02, 03 и 04. 2012 г. изчисленията съвпадат с тези, направени от вещото лице, а за данъчни периоди мм. 04 и 11. 2012 г., м. 09, 10 и 12. 2013 г., м. 04 и 08. 2014 г. и мм. 01 и 11. 2015 г. няма неподписани фактури, които да бъдат включени в обхвата на групата, посочена по-горе, т. е размерът на допълнително начисления ДДС е определен при прилагане на данъчна ставка от 20% върху отчетения оборот по ФУ. За останалите данъчни периоди е извършено преизчисление на неотчетените приходи, съответно дължимите преки и косвени данъци, като от общата стойност на неотчетените приходи е извадена общата стойност на приходите от подписаните от собственика на ЕТ и служител в търговеца фактури, по отношение на които РА е влязъл в сила. В резултат на така извършените преизчисления АС Пловдив е отменил РА в частта допълнително установените спрямо И. Жекова с ЕТ Жид И. Жекова задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 949, 55 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 380, 68 лв., за 2014 г. в размер на 716, 87 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 214, 63 лв., за 2015 г. в размер на 632, 85 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 125, 01 лв. и за 2016 г. в размер на 1 328, 28 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 127, 68 лв., както и е изменил РА, като е намалил допълнително начисления ДДС за периода от 01.12.2011 г. до 31.12.2016 г. от 94 201,36 лева на 18 236, 89 лева и прилежащите лихви от 36 024 лева на 7 520,96 лева и е намалена допълнително установената дължима сума за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2011 г. от 816,63 лева на 318,10 лева и прилежащите лихви от 494,15 лева на 192,49 лева, за 2012 г. от 1638,92 лева на 455,05 лева и прилежащите лихви от 823,67 лева на 228,69 лева, а в останалата обжалвана част на РА /след връщане на делото/ е отхвърлил жалбата на ЕТ. Решението в отхвърлителната част е влязло в сила. Решението е валидно, допустимо и правилно. Настоящият съдебен акт препраща към мотивите на първата инстанция съгласно чл.221, ал. 2 АПК. Неоснователно касаторът твърди, че съставът на АС Пловдив не е изпълнил в цялост задължителните указания на Върховния административен съд, дадени с първото отменително решение и това било довело до формиране на неправилния извод за частична отмяна, респ. намаление на размера на задълженията за ДДС и по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за съответните данъчни периоди, установени с РА спрямо ЕТ. Видно от съдържанието на касационната жалба, касаторът не оспорва подхода на съда при определяне на задълженията на ЕТ по чл.48, ал. 2 ЗДДФЛ и за ДДС за включване на фактурите, издадени от Метро Кеш енд кери България ЕООД, както и на фактурите, по които в рамките на ревизията е констатирано, че са били налични в оригинал на счетоводството на РЛ и не са били осчетоводени, независимо дали са били придружени с допълнителни писмени документи. Не оспорва и мотивите на съда да извърши самостоятелно преизчисление на размера на неотчетените приходи, като от общата стойност изключи приходите от фактурите, които се явяват дублирани, доколкото са отчетени при първоначалното разглеждане на делото и влизането в сила на първото решение в отхвърлителната част на жалбата на ЕТ срещу РА в посочените размери на задълженията. Според касатора при изчисленията на задълженията, необосновано съдът е изключил част от фактурите, за които безспорно е установено ,че има съпътстващи документи за доказан транспорт на стоките, предмет на доставките / пътни листа и GPS - разпечатки/, а именно фактурите, издадени от Експрес логистик и дистрибуция ЕООД, Табак груп ООД, Инвестгруп ЕООД, Логистик БГ ЕООД, Деливъри Стара Загора АД, Деливъри ООД и от Рожен 1 ООД / отделно от тези фактури, за които е установено, че от РЛ се съхраняват оригинали, но не са осчетоводени по надлежния ред/. Видно от събраните в хода на ревизията доказателства, обосновано съдът е кредитирал заключението в посочената част и не е отчел подробно описаните фактури от цитираните доставчици, за които приходните органи твърдят, че е доказан транспортът на стоките по тях. В приложените пътни листа не е обозначен обектът на ЕТ, нито е вписано с. Могила / относно 13 бр. фактури, издадени от Логистик БГ ООД и 3 бр. фактури, издадени от Рожен-1 ООД/; в пътните листа относно част от фактурите, издадени от Инвестгруп ЕООД, прил. от л. 1708 л.1741, том 5 и 6 от делото, са вписани други маршрути: Стара Загора /разнос/, Стара Загора - градско и само Стара Загора, т.е. липсва с. Могила, където е търговският обект на ЕТ; относно част от фактурите, издадени от Табак груп ООД са приложени копия от 2 бр. пътни книжки за МПС рег. [рег. номер] и [рег. номер], в които маршрутите не е отразен обектът на ЕТ или с. Могила; относно пътните листа, издадени от Деливъри Стара Загора ООД и Деливъри ООД, за тях е констатирано, че не фигурират поименно посетените обекти и клиенти, за да се обвържат с конкретните доставки с получател РЛ; относно доставките от Експрес логистика и дистрибуция ЕООД пътните листа не могат да бъдат обвързани с конкретните доставки с получател ЕТ, чийто търговски обект е разположен в с. Могила. Съобразно изложеното, следва да се посочи, че доказването на транспорта на стоките се установява с писмени документи, както се е мотивирала и първата касационна инстанция, а именно пътни листа. Наличието на GPS разпечатка е допълнителна индиция за движението на съответното МПС, но не доказва по категоричен начин достигането му до търговския обект на ЕТ. В този смисъл правилно съдът не е ценил представените от доставчиците копия от пътни листа, от съдържанието на които не се установява по несъмнен начин доставката на съответните стоки да е извършена с местополучаване търговския обект на РЛ в с. Могила. По така изложените съображения, като е формирал извод за частична отмяна и за изменение на РА в съответните части относно задълженията на ЕТ по чл.48, ал. 2 ЗДДФЛ и по ЗДДС за съответните данъчни периоди, АС Пловдив е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение