Решение № 7981 от 30.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 5883/2015 г.

Решение № 7981 от 30.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 5883/2015 г., II о., докладчик съдията Любомира Мотова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени от Кооперация "Л.", [населено място] и от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. при ЦУ на НАП, против решение № 654/30.03.2015 г., постановено по адм. дело № 3074/2013 г. по описа на Административен съд-Пловдив. Касаторът Кооперация "Л.", [населено място], чрез процесулания си представител, обжалва съдебното решение в частта, отхвърляща жалбата му срещу ревизионния акт (РА) № 161206051/28.02.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП-П., в потвърдената част с Решение № 952/09.09.2013 г. на директора на Д"ОДОП"- П., а именно относно определените задължения произтичащи от отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от [фирма] и [фирма], ведно с прилежащите лихви за забава. Касаторът твърди, че решението в тази му част е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния данъчен закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и е необосновано. Моли за отмяната на решението в тази част и присъждане на сторените разноски в двете съдебни инстанции. Касаторът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта, с която е отменен РА, а именно досежно определените задължения на кооперацията за данъчни периоди м. 11 и 12.2009 г. и м. 02, м. 10 и м. 11.2010 г. в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 34 993,95 лева по фактури издадени от [фирма] и [фирма], ведно с прилежащите лихви за забава. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Касаторът моли касационната жалба да бъде уважена, претендира юрисконсултско възнаграждение направените разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Второ отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на обжалваното решение и определение на предявените основания, и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК прие за установено следното: Двете касационни жалби са допустими, тъй като са предявени от страни по делото и в срок. Разгледани по същество са неоснователни. За да постанови обжалвания резултат по делото първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. В мотивите си съдът е приел, че по отношение на извършените от [фирма] и [фирма] доставки на стоки - билки, е установена реалност на доставките, поради което е отменил ревизионния акт в тази част по отношение на този доставчик. Приел е, че по отношение на доставките на услуги от [фирма] и [фирма] не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит, тъй като в хода на административното производство и съдебното такова не е доказано реалното извършване на сочените доставки, именно от посочените във фактурите доставчици. Решението е правилно. По касационната жалба на Кооперация "Л.": Първоинстанционният съд досежно така обжалваната част, е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат преповтаряни. Първоинстанционният съд правилно и обосновано е приел за безспорно осъществяването на фактурираните дейности по отношение на доставките с предмет възстановителни и почистващи работи в имоти в [населено място] и балиране и експедиране по издадените от [фирма] фактури и на тази с предмет проучване "Зелени инвестиции" по издадената от [фирма] фактура, но е посочил, че не може да се установи дали именно посочените дружества като доставчици са лицата извършили услугите. Касационната инстанция намира за неоснователно възражението на кооперацията касатор, че реалността на извършените доставки се потвърждава от представените доказателства (констативни протоколи, респ. протокол). Наличието единствено на последните и на договори и фактури, установяват само облигационните отношения възникнали между страните - РЛ и преките доставчици. Правилен е изводът на съда, че от представните доказателства не може да се направи извод, че обективират процесните доставки и че доставчиците на услугите са именно [фирма] и [фирма]. По отношение на фактурираните възстановителни и почистващи работи в имоти в [населено място] от [фирма], настоящата инстанция намира, че РЛ е следвало да ангажира съдебно-техническа експертиза (СТЕ), която да установи какви видове, количества и на каква стойност материали са вложени при осъществяване на фактурираните дейности и извършени ли са дейностите от доставчика [фирма]. Необходимите материали са били за сметка на изпълнителя, което задължение е визирано в сключения договор (раздел II, чл. 4). Не се доказва по какъвто и да било начин, с какви материали е разполагал доставчика, за да осъществи посочените в договора дейности: изкореняване на диви фиданки и диви орехи; събаряне конструкция и изкореняване на съществуваща асма; отводняване на ниски участъци чрез прокопаване на дренаж; възстановяване на съществуваща ограда и доизграждане на допълнителна ограда с цел ограждане на имота; изчистване и укрепване на кладенец; измазване на сграда, находяща се на уличната регулация на имота, както и отстраняване на теч от покрива на тази постройка; монтаж метални врати, прекарване на обратна и права вода до постройката; изпълнение на бетонна замазка 65 кв. м; възстановяване тротоар пред имота. По отношение на услугите - балиране и експедиране фактурирани от [фирма] съдът правилно е констатирал, че при РЛ - Кооперация "Л." за процесния период са били назначени пет работника по трудови правоотношения, от които четирима на длъжност общ работник селско стопанство и един на длъжност водач селскостопански машини. В депозираната жалба не веднъж се сочи, че за осъществяване на услугите не са необходими работници с определена квалификация. Посоченото дава основание да се приеме, че ревизираният субект е могъл сам, със собствен ресурс да осъществи фактурираното балиране и експедиране на билки. Досежно доставката на услуга по договор за технико-икономическа обосновка на възможностите в България за производство на електро и топло енергия, достъпни технологии, източници на финансиране съдът е приел, че от представените доказателства не може да бъде установено кой е изпълнителят на сочената услуга. Правилно е счел, че изготвеният проект, съдържа общодостъпна информация, без конкретизация и без евентуално проучване на очаквани икономически изгоди, технически изисквания към съоръженията, нормативни ограничения и действащи разрешителни режими за изграждане на такива обекти и включването им в енергийната мрежа и т. н. Правилно е посочил, че доколкото разходите по изготвяне на проекта са осчетоводени като разходи за придобиване на дълготраен актив, липсва яснота по какъв начин проекта е бил необходим и е допринесъл за осъществяване проекти на жалбоподателя в областта на енергетиката. Последното е потвърдено и от вещото лице по ССчЕ. Административният съд правилно е изложил, че е доказано единствено плащане по фактурите. Обстоятелството, че при жалбоподателя са налице доказателства за извършено плащане (В брой) и счетоводно отразяване не води до извода за реалност на доставките предвид липсата на други доказателства за реално изпълнение на услугите. Правилно административният съд е посочил, че не може да се направи обоснован извод, че предметът на тези договори е бил предоставен на възложителя от посочените в договорите изпълнители. От представените писмени доказателства не може да се изведе извод за реално фактическо изпълнение по смисъла на чл. 9 ЗДДС. Въз основа на съвкупна преценка на представените по делото писмени доказателства, съдът е обосновал изводи за законосъобразен отказ на данъчен кредит, поради липса на доказателства за реални осъществени доставки на услуги от процесните доставчици. Наличието на данъчно събитие е положителна предпоставка, която обосновава начисляването на данък добавена стойност, респ. възникване правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото осъществяването на реална доставка на услуга по смисъла на чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 69 и сл. ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 ЗДДС, които възпрепятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване право на данъчен кредит по определена фактура. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки и/или услуги. Реалността на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон, последното в условията на пълно насрещно доказване жалбоподателят не е съумял да стори по делото, както правилно е приел съдът. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е събраните доказателства и е извел обоснованият извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит по фактурите издадени от [фирма] и [фирма]. По изложените съображения, решението с изводи за законосъобразност на РА и неоснователност на жалбата в посочената част, е правилно и следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. при ЦУ на НАП: Обосновани са фактическите изводи на административния съд за доказана реалност на доставките по фактурите издадени от [фирма] и [фирма]. За да отмени РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че реалността на процесните доставки на билки е доказана чрез събраните по делото доказателства, в това число и приетата, неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза. Фактурите са дали отражение в счетоводството на РЛ, отразени в дневника за покупки и в справките-декларации за съответния данъчен период. Налице са доказателства за прехвърляне правото на собственост върху стоките - представени са стокови разписки за получените билки с получател ревизираното лице и изпращач [фирма], съответно [фирма]. Последните са двустранно подписани с посочване на име на предал и приел стоките, наименование на стоката, количество, номер на автомобила, на който е натоварена стоката, с отразен регистрационен номер. Правилно административният съд е приел, че е налице съответствие между количеството, посочено във фактурите и горепосочените съпътстващи документи. Констатирано е, че стоките са получавани в пунктовете/складове на [фирма] съответно [фирма] и на същото място са предавани на клиентите на кооперацията. Транспортът е извършван от клиентите [фирма] и [фирма] на кооперацията, като за целта са издавани стокови разписки с фигуриращи доставчик Кооперация "Л." и получател [фирма], съответно [фирма]. Последното се потвърждава и от експертно заключение, в което се посочва, че получените стоки са използвани за последващи облагаеми доставки. Изводът е, че е установено настъпване на данъчно събитие на процесните фактури, а именно прехвърляне на право на собственост и фактическо предаване и приемане на фактурираните стоки. В процесния случай става въпрос за покупко-продажби на движими стоки - билки. Прехвърлянето на собствеността върху движимите вещи става с предаването им. В случая ревизираното лице е установило с допустими от закона доказателствени средства, че между неговия пряк доставчик и самия него се е състояло приемане на стоката. Съгласно даденото задължително тълкуване на СЕС по дело С-78/12 / [фирма] срещу Директора на Д "ОУИ" С./ - т. 33- доставка на стока по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 е всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго да се разпорежда фактически с нея като собственик. Ето защо, релевантно за спора е установяване на предаването на стоките и овластяването на получателя да се разпорежда с получените стоки. Тези обстоятелства са установени за процесните стоки документално и фактически. При преценка на събраните доказателства изводът на първоинстанционния съд за реалност на доставките се явява обоснован. Установено е фактическото и документално предаване на стоките, транспортирането им (от клиенти на РЛ), съхраняването (в складове на доставчиците) и последващата им реализация. Законосъобразно съдът е счел, че само поради неустановената възможност доставчикът да е разполагал с права на собственост върху стоките, с материална и кадрова обезпеченост, не е допустимо ограничаване на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. Съдът е мотивирал решението си и с издаден РА на [фирма] - клиент на РЛ, отменен с решение № 1696/23.06.201Зг. на Административен съд Пловдив, постановено по адм. дело 2955/2012 г. и решение № 1407/03.02.2014 г. на ВАС, постановено по адм. дело № 13192 по описа за 2013 г. Настоящата съдебна инстанция намира, че с оглед събраните в хода на производството доказателства, е доказано наличието на реални доставки по процесните фактури. Правилно съдът е приел за незаконосъобразен акта на органа по приходите, тъй като е установено наличие на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, данъчно събитие и изискуемост на данъка по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Предвид което са налице основанията да бъде пряазнато правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 и 25 от ЗДДС, а именно поради доказаност реалната доставка на тези стоки. Като е достигнал до тези правни изводи административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед гореизложеното настоящият касационен състав, намира че не са налице визираните касационни основания за отмяна на атакуваното решение, поради което същото следва да бъде оставено в сила в неговата цялост. При този изход от спора съдебни разноски не следва да се присъждат за касационната инстанция. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, Второ отделение,