Решение № 2599 от 21.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12145/2010 г.

Решение № 2599 от 21.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12145/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП касационна жалба срещу решение № 1039 от 9.07.2010 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 1457/07 г., в частта му, в която е отменен РА № 1600621/18.05.07 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит на Савина Руменова Шишманова във връзка с осъществяваната от нея търговска дейност като ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" в общ размер 1 183 276. 24 лв. за данъчните периоди м. декември 2002 г., м. юли 2003 г. и м. август 2003 г. с доставчик "Дея - 97" - ЕООД - гр. София и са определени лихви за забава; в общ размер на 5 015. 20 лв. за данъчните периоди м. октомври 2003 г. и м. декември 2003 г. с доставчик "Узунов - МГ" - ЕООД - гр. Пловдив и са определени лихви за забава. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съдът не е взел предвид протоколите от извършените проверки в склада на ЕТ "Тим - Георги Виделов", както и обстоятелството, че същият не е представил своите счетоводни документи, за да се установи как са били отразени счетоводно стоките на "Дея - 97" - ЕООД и на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" и по какъв начин е ставало изписването им при продажбите им, въпреки че тези документи са изискани от него с определение, четено в открито съдебно заседание. Неправилно е кредитирано и заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Неправилно е и позоваването му на друг ДРА, отнасящ се за различен данъчен период. Реалността на доставките от двамата доставчици "Дея - 97" - ЕООД - гр. София и "Узунов - МГ" - ЕООД - гр. Пловдив не е доказана. Решението се обжалва и в частта на разноските, като се заявява искане същите да бъдат възложени изцяло на жалбоподателката. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА в обжалваната му част като незаконосъобразен, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Савина Руменова Шишманова от гр. Пловдив оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Хаджиева по съображения, изложени в писмeно становище. Алтернативно, при условие, че касационната жалба бъде уважена, заявява искане за отправяне на преюдициално запитване. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество е основателна, поради следните съображения: С РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) по фактури, издадени от "Дея - 97" - ЕООД с предмет различни видове цигари, както следва: за данъчния период м. декември 2002 г. в размер на 321 900 лв.; за данъчния период м. юли 2003 г. - 199 975.16 лв. и за данъчния период м. август 2003 г. - 661 595 . 83 лв. На същото правно основание е отказано право на приспадане на данъчен кредит и по фактури, издадени от "Узунов - МГ" - ЕООД, за данъчния период м. октомври 2003 г. в размер на 2 750 лв. и за данъчния период м. декември 2003 г. в размер на 2265. 20 лв. За да отмени РА в посочените части, АС е приел следното: От основното заключение на вещото лице Стоилов по назначената ССЕ, изготвено по отношение на "Дея - 97" - ЕООД по документи, представени от бившия управител на дружеството Янко Чаков Атанасов в гр. София на адрес: бул. "Бъкстон", бл. 12, ет. 6, ап. 28 и по отношение на "Узунов - МГ" - ЕООД по документи, представени от бившата счетоводителка на дружеството Галина Баева в гр. Пловдив, хотел "SPS", офис 222, се установява следното: Процесните фактури са издадени от "Дея - 97" - ЕООД на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова". Включени са в дневниците за продажбите и в справките - декларации за съответните данъчни периоди. ДДС е отразен по кредита на сметка 4532 като задължение към бюджета. Приходите от продажбите са отчетени по сметка 702. Разплащането на основите по фактурите и на данъка е извършено в брой. Предходен доставчик на стоките е ЕТ "Тим - Георги Виделов". Фактурите, изброени в РА, са издадени от "Узунов - МГ" - ЕООД на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова". Включени са в дневниците за продажбите и в справките - декларации за съответните данъчни периоди. ДДС е отразен по кредита на сметка 4532 като задължение към бюджета. Приходите от продажбите са отчетени по сметка 702 и по сметка 703. Разплащането на основите по фактурите и на данъка е извършено в брой. Не могат да се установят предходните доставчици, тъй като през двата отчетни периода всички покупни фактури са отразени по дебита на сметка 601 "Разходи за материали" и след това по дебита на сметка 611 "Разходи за основна дейност" Не са констатирани счетоводни данни за съхранението на стоките, както и за тяхното транспортиране. Доставчикът не разполага с ДМА. Не са осчетоводени разходи за заплащане възнаграждения на работници или служители, както и за осигуровки. Според допълнителното заключение, счетоводствата на двамата доставчици не са водени редовно. Видно от констатациите в ДРА № 254/21.01.04 г., за ревизираните периоди 01.01.03 г. - 30.06.03 г. /междинни за процесните/ данъчните органи са признали на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" правото на приспадане на данъчен кредит по доставките от "Дея - 97" - ЕООД. Приели са, че между двамата търговци са осъществени реално сделки в рамките на трайно установените между тях търговски отношения. Представен е договор от 02.01.03 г. между "Дея - 97" - ЕООД в качеството му на продавач и ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" в качеството му на продавач. В същия е договорено, че местоизпълнението на задължението за предаването на стоките е в склада на ЕТ "Тим - Георги Виделов" в гр. Пловдив, ул. "Брезовско шосе" № 127, като продавачът осигурява съхранението на закупената стока до нейното предаване. Към договора има приложени 6 бр. спецификации - анекси, представляващи неразделна част от него. Представен е и договор от 02.01.03 г. между ЕТ "Тим - Георги Виделов" в качеството му на продавач и "Дея - 97" - ЕООД в качеството му на купувач. В договора отново е уговорено, че местоизпълнението на задължението за предаването на стоките /цигари/ от продавача на купувача е в склада на ЕТ "Тим - Георги Виделов" в гр. Пловдив, ул. "Брезовско шосе" № 127. Към договора са приложени 6 бр. спецификации - анекси, представляващи неразделна част от същия. Механизмът на продажбите на цигари от "Дея - 97" - ЕООД на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" е осъществен съобразно договореното в посочените по-горе договори и съобразно описаното в писмените обяснения. Счетоводството на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" е водено редовно. Не се оспорва извършването на последващи продажби, както и начисляването на ДДС по тях. Съдът се е позовал и на решение от 22.01.09 г. по делото "Булвес" - АД срещу България на ЕСПЧ и на решение от 18.03.2010 г. на същия съд по делото на "Бизнес център за подпомагане" срещу България, както и на решения на СЕО /понастоящем СЕС/, според които правото на приспадане на платеното ДДС не може да бъде повлияно при сделки, които не стават недействителни поради измама с ДДС, включват доставки на стоки, извършени от подлежащо на облагане лице, независимо от намеренията на друг търговец, различен от облагаемото лице, участващ в същата верига от сделки и/или вероятна измама при друга сделка в същата верига преди или след сделката, извършена от облагаемото лице, за което това лице не знае или няма как да знае. С оглед на изложеното, незаконосъобразно, според АС, е отказано да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя само защото доставчиците му не са били намерени на декларираните от тях адреси за кореспонденция и не са представили поисканите им доказателства. I. По отношение на доставките от "Узунов - МГ" - ЕООД, според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, касационната жалба е основателна. Съгласно чл. 65, ал. 4 от ЗДДС (отм.), данъчният орган отказва правото на приспадане на данъчен кредит на ревизирания данъчен субект по всяка доставка, когато установи /т. 4/, че доставчикът не е представил доказателства от значение за определяне на данъчните му задължения в указания му срок, включително доказателства за извършването на доставката, за определяне на предходни доставки, по които лицето е получател. С искане - изх. № 70-00-1990/20.02.07 г. от този доставчик са поискани: извлечение от сметките за складовите наличности; сметки за ДМА; доказателства за наличие на собствено или наето складово помещение, съответно - наличие на собствени или наети търговски площи, където се осъществява търговската дейност; документи, установяващи транспортирането на процесните стоки; пътни листове; приемо - предавателни протоколи; фактури, издадени от предходни доставчици; писмени обяснения; доказателства за начисляването на данъка по фактурите като задължение към бюджета /сметка 4532/. Следователно, искането за представяне на изброените доказателства не е самоцелно. Същите са необходими за да се установи начисляването на данъка в счетоводството на доставчика и реалността на доставките. От основното заключение на вещото лице е видно, че е невъзможно да бъдат установени предходните доставчици. Стоковите сметки на доставчика не са проверявани и не е установено наличието при него на конкретния вид и съответното количество от стоките - предмет на процесните фактури, за да се приеме по категоричен начин, че той е бил в състояние да ги достави на получателя. Доставчикът не разполага със складово помещение или стопански /търговски площи/, където да съхранява стоките и да осъществява търговска дейност, не е установено изписване на стоките при издаването на фактурите, приемането и предаването им, както и транспортирането им. Писмени обяснения от страна на жалбоподателя във връзка с тези доставки не са представени, нито са представени доказателства, установяващи реалността им. Позоваването на решенията на ЕСПЧ в случая е неоснователно, тъй като същите касаят само начисляването на ДДС от доставчика и отразяването на сделката в неговите счетоводни регистри, както и подаване на справка-декларация, за да уреди той задълженията си към бюджета, но не и реалността на доставките. Що се отнася до решенията на СЕО /понастоящем СЕС/, те, от една страна не са задължителни, когато предмет на правния спор са периоди, за които се прилага действащото българско законодателство /в случая ДДС (отм.), приложим за 2002 г. и 2003 г./ и от друга, видно от цитираните в мотивите на решението на АС текстове, наличието на реално осъществена доставка между прекия доставчик и ревизираното лице, които упражнява във връзка с нея право на приспадане на данъчен кредит, е изискване, което не се отрича. В конкретния случай не е доказано осъществяването именно на тази доставка, а не на предходните по веригата, а последващата реализация на стоките от получателя може да бъде само косвено доказателство в тази насока при наличието на достатъчно други. II. По отношение на доставките от "Дея - 97" - ЕООД касационната жалба също е основателна. Основателен е доводът на касатора, че ДРА № 254/21.01.04 г. касае различни данъчни периоди, а именно периодите от 01.01.03 г. до 30.06.03 г. Представеният по делото договор между "Дея - 97" - ЕООД и ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" е с дата 02.01.03 г., т. е. не касае периода м. декември 2002 г. Съгласно т. 4 от същия, в срок до 15-то число на предходния месец купувачът се задължава да подаде заявка на необходимите му количества и видове цигари, въз основа на която се изготвя месечна спесификация - неразделна част от договора. Последната спесификация към този договор е с дата 20.05.03 г., т. е. за м. юли и м. август 2003 г. спецификации липсват. Договорът между ЕТ "Тим - Георги Виделов" и "Дея - 97" - ЕООД е от 02.01.03 г., т. е. не касае м. декември 2002 г., а последната спесификация към него е от 20.05.03 г. Следователно, не може да се приеме за обоснован изводът на съда, че през ревизираните периоди доставките между "Дея - 97" - ЕООД и ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова" са се осъществявали съобразно сключените договори, дадените обяснения и констатациите в ДРА № 254/21.01.04 г., издаден след проведено ревизионно производство, при което са проверявани счетоводни документи само за ревизираните периоди. Освен това, според обясненията на Савина Шишманова, дадени в хода на тази предходна ревизия, в края на данъчния период, посочен в т. 3 от искането /м. юни 2003 г./ наличности от цигари, които са нейни, е имало само в собствения й склад. Още при проверката на този склад, направена на 30.07.03 г., е установено, че същият е затворен и не се ползва от ЕТ. При проверката на 31.07.03 г. на декларирания от ЕТ търговски обект е констатирано, че в същия не се осъществява търговска дейност, няма стоки и персонал. От протокола за проверка на склада на ЕТ "Тим - Георги Виделов" с дата 30.07.03 г. се установява, че според твърденията на Виделов, в склада има стоки на други фирми, но даването на точна информация за тях е невъзможно. Представена е справка, изготвена от Г. Белева за наличието в склада на стоки, собственост на "Дея - 97" - ЕООД, в боксове към 30.07.03 г. ЕТ "Тим - Георги Виделов" е бил задължен от съда да представи счетоводните си документи, за да се установи с какви количества и видове цигари е разполагал към момента на издаването на фактурите на "Дея - 97" - ЕООД и същите да се съпоставят с фактурите, издадени от "Дея - 97" - ЕООД на ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова". Въпреки че съобщението е връчено на лицето, такива доказателства не са били представени по делото. С оглед на изложеното, неправилно първоинстанционният съд е приел, че е доказана реалността на доставките, осъществени между "Дея - 97" - ЕООД и ЕТ "Савина - 65 - Савина Шишманова". Обжалваното решение, като постановено при неправилно приложение на материалния закон, следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Савина Руменова Шишманова от гр. Пловдив. Искането за отправяне на преюдициално запитване е заявено от жалбоподателката и пред АС - гр. Пловдив. По него съдът се е произнесъл с определение в открито съдебно заседание, проведено на 09.07.09 г., като е оставил същото без уважение. В мотивите на определението е посочено, че в искането не се сочи коя конкретна разпоредба от правото на ЕС е неясна и се налага тълкуване относно нейното прилагане. Сочат се разпоредбите на чл. 90 - чл. 93 от Договора за създаване на ЕО, по отношение на които няма неясноти във връзка с тяхното прилагане. Така изложените мотиви се споделят изцяло от настоящата касационна инстанция. Следва да се посочи също така, че правният спор по делото касае периоди от 2002 г. и 2003 г. Разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК не предвижда възможност за присъждане на юрисконсултско възнаграждение на данъчната администрация за двете съдебни инстанции, поради което искането следва да се уважи, като се присъди такова само за едната от тях. С оглед на изложеното, Върховният административен съд, първо отделение