Решение № 1946 от 16.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12179/2020 г.

Решение № 1946 от 16.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12179/2020 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). С решение № 4797 от 08.09.2020 г., постановено по адм. д. № 4905/20 г. Административен съд - София град (АССГ), първо отделение, 15 - ти състав, е отменил по жалба на "Ч. ДЖУ" ООД Ревизионен акт (РА) № Р-22221217000337-091-001/28.06.2019 г. на органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – гр. София, поправен с РАПРА № П-22221220054952-003-001/27.03.2020 г., потвърден с Решение № 482/27.03.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – гр. София, с който на основание чл. 72, ал. 1 ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит (ДК) за данъчен период м. 03.2015 г. в размер на 19 175, 57 лева. С решението съдът е осъдил директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 650, 00 лева. Срещу това решение е подадената касационна жалба от Н. Калистратов в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да се отхвърли жалбата срещу ревизионен акт. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции и заплатена държавна такса за касационната инстанция съобразно представен списък с разноски. Ответникът по касационната жалба "Ч. ДЖУ" ООД, с [ЕИК], чрез процесуалния си представител адв. Б. Петров взема становище за неоснователност на касационната жалба по съображения, изложени в писмено становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде оставена уважена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си АССГ е отменил по жалба на "Ч. ДЖУ" ООД РА № Р-22221217000337-091-001/28.06.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, поправен с РАПРА № П-22221220054952-003-001/27.03.2020 г., потвърден с Решение № 482/27.03.2020 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София, с който на основание чл. 72, ал. 1 ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 03.2015 г. в размер на 19 175, 57 лева. Първоинстанционният съд е описал установената фактическа обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт – издадените заповеди във връзка с провеждане на ревизията, установените факти и обстоятелства и констатациите на органите по приходите, че не са налице условия за упражняване правото на приспадане на ДК, тъй като не е спазен преклузивния срок, регламентиран в чл. 72 ЗДДС по 3 покупни фактури от 02.02.2014 г. с общ ДДС в размер на 19 175, 57 лева. Изложени са мотиви, че РА е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 119, ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), в изискуемата се форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните разпоредби, след което съдът е преминал към обсъждане на материалната законосъобразност на акта (стр. 3 – 5 от решението, л. 360 – 361 от първоинстанционното дело). Прието е, че доколкото в процесния случай е установен началният момент, от който е започнал да тече преклузивният срок, предвиден в чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, то жалбоподателят е пропуснал правната си възможност за упражняване правото на приспадане на ДК. Административният съд е приел, че при анализ на съдебната практика на СЕС се установява, че срокът по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС не противоречи на чл. 17, член 18, параграфи 2 и 3 и член 21, параграф 1, буква б) от Шеста директива 77/388 относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота, изменена с Директива 2000/17, доколкото същите допускат национална правна уредба, която предвижда преклузивен срок за упражняване на правото на приспадане от ДЗЛ, стига да са спазени принципът на равностойност и принципът на ефективност. В зависимост от обстоятелството, че в процесния случай не са нарушени тези принципи, както и при направени изводи за съответствие на нормата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС с действащата директива, първоинстанционният съд е пристъпил към изследване на въпроса дали при обстоятелствата, установени в хода на ревизионното производство, отказът за приспадане на право на ДК е в съответствие с принципа на пропорционалност и с принципа на данъчен неутралитет. Посочено е, че съгласно диспозитива на решение на СЕС от 12 юли 2012 г., постановено по дело С-284/2011 г., принципът на данъчен неутралитет не допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане на ДК в случай на късно начисляване на ДДС, тъй като подобна санкция е непропорционална, когато няма установена злоупотреба или вреда за бюджета на държавата. Съдът е приел, че принципът на неутралитет на ДДС налага неговото приспадане по получените доставки да се предостави, ако са изпълнени изискванията по същество, като в настоящия случай следва да се приеме, че бюджетът не е увреден и не е налице злоупотреба, тъй като данъчната администрация разполага с необходимата информация, според която са налични данни за реалност на доставката, доказателства за сделката са отразени в счетоводството и липсват сведения сделката да е била укрита. Изложеното мотивирало първоинстанционният съд да приеме, че оспореният РА е материално незаконосъобразен и подлежи на отмяна. Решението на Административен съд – София град е неправилно като постановено в противоречие на материалния закон. В касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Основните оплаквания на касатора са против изводите на административния съд за материална незаконосъобразност на РА, обосновани със спазването на принципа на неутралитет на ДДС, налагащ приспадане по получените доставки да се предостави, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и данъчнозадължените лица да са пропуснали някои формални изисквания, в т. ч. и пропускът за упражняване правото на приспадане на ДК в рамките на преклузивния срок, регламентиран в чл. 72 ЗДДС. Посочва, че с изменението на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, обнародвано в ДВ бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 г., е съобразена и необходимостта от спазване на принципа за правна сигурност, който изисква да не бъде възможно ползване на правото на приспадане на данъчен кредит в необозрими във времето периоди. Наред с това е посочено, че Директива 2006/112 ЕО допуска национална правна уредба, предвиждаща преклузивен срок за упражняване на това право. Посочва, че в т. 36 на Решение от 08 май 2008 г. по съединени дела С-95/07 г. и С-96/07 г. Съда на ЕО, е предвидена и хипотезата, при която ДЗЛ, съзнавайки облагаемия характер на една доставка, поради закъснение или небрежност е пропуснало да поиска приспадане на ДДС в предвидения от националната правна уредба срок. Позовава се на съдебна практика досежно преклузивния характер на срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. По направените оплаквания настоящата инстанция приема за установено следното: По делото няма спор за факти. Установено е, че ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит по 3 бр. покупни фактури от 02.02.2014 г. в размер на 19 175, 57 лв., като това е станало извън срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Спорът между страните се свежда до това, дали направеният отказ от органите по приходите е законосъобразен. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е определил отказа като незаконосъобразен, в противоречие с основните принципи на ДДС, поради което е отменил издаденият ревизионен акт. Настоящата инстанция не споделя този негов извод и го намира за изграден в противоречие с материалния закон. Съгласно чл. 72, ал. 1 ЗДДС регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода. Според първоначалната редакция на нормата, този срок е бил 3 месеца, но в последствие е променен на 12 месеца предвид практиката на Съда на Европейския съюз, който срок следва да се счита за нормален и достатъчен и съобразен с принципа на правна сигурност, т. е. правата да се упражняват от носителите им в нормални срокове, а не в необозрими във времето периоди. Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз, съществуването на преклузивен срок за упражняване на правото на данъчен кредит е допустимо съгласно чл. 179, § 1 и и чл. 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО (Директивата за ДДС). Този срок обаче не трябва да прави прекомерно трудно упражняването на правото на данъчен кредит (т. 46 от решение от 08.05.2008 г. по съединени дела С-95 и С-96/07). В т. 53 от решение от 12.07.2012 г. се посочва, че съответствие с преклузивния срок с принципа на ефективността следва да се разглежда в светлината на всички обстоятелства по делото. В т. 36 на цитираното по-горе решение от 08.05.2008 г. се приема, че следва да се има предвид и хипотезата, при която данъчнозадълженото лице, съзнавайки облагаемия характер на една доставка, поради закъснение или небрежност е пропуснало да писка приспадане на ДДС в предвидения от националната правна уредба срок. От данните по делото е видно, че ревизиращите органи са изискали от задълженото лице представяне на писмени обяснения и доказателства за причините и основанията, поради което процесните фактури са включени в дневника за покупки и справката декларация извън срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС, но такива обяснения или доказателства не са представени. При това положение ревизиращите органи правилно са приели, че правото на данъчен кредит е упражнено неправомерно извън законово установения срок. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, Административен съд – София град е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на "Ч. Джу" ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [адрес], представлявано от управителя Ч. Юефън, срещу ревизионен акт № Р-22221217000337-091-001/28.06.2019 г. на органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – гр. София, поправен с РАПРА № П-22221220054952-003-001/27.03.2020 г., потвърден с Решение № 482/27.03.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – гр. София, следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите – гр. София в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Д "ОДОП" - София, разноски по делото за двете инстанции общо в размер на 2 619, 29 лв., в това число юрисконсулско възнаграждение за две съдебни инстанции и заплатена държавна такса за касационната инстанция. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,