Решение № 13486 от 16.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2709/2013 г.

Решение № 13486 от 16.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2709/2013 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 27, ал. 4 от Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/ . Образувано е по касациионната жалба на директора на Агенция "Митници", подадена чрез процесуалния му представител юрк. Осенов, против решение № 188 от 9.01.2013 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 5752/2011 г., с което е отменено негово решение № 338/12.05.2011 г., потвърждаващо решение за прихващане/възстановяване на акциз № 258/33/1.03.2011 г. на и. д. началника на Митница Столична за отказ за възстановяване на акциз в размер на 41140 лв. В касационната жалба се излагат доводи за необоснованост и незаконосъобразност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, към искането за възстановяване на акциз не е приложена разходна норма в изпълнение изискването на чл. 9, ал. 6, т. 2 вр. чл. 10, ал. 2 от ППЗАДС. Това обстоятелство не е било подложено на преценка от страна на първоинстанционния съд, поради което той е постановил едно незаконосъобразно и необосновано решение. Неправилно е приложена от съда разпоредбата на чл. 22, ал. 4, т. 4 от ЗАДС, тъй като измиването на оптичните детайли не представлява производствен процес. В тази връзка следва да се съобрази определението, съдържащо се в Регламент /ЕО/ № 1893/2006 г. на Европейския парламент и Съвета, според което за производствен процес се счита съществено изменение, т. е. физично или химично преобразуване на материалите, веществата и елементите в нови продукти. При измиването на оптичните детайли не се получава нов продукт и следователно то не представлява производствен процес, а само предпоставка за неговото осъществяване. За да не се налага тълкуване на волята на законодателя, е направено допълнение в ЗАДС - ДВ, бр. 54/2012 г. и новата ал. 7 на чл. 22 следва да бъде съобразена. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Завод за оптика" АД и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Завод за оптика" АД със седалище и адрес на управление: гр. София, ж. к. "Младост-4", бул. "Ал. Малинов" № 87, ет. 5, офис 16 оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Каблешков и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество - неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е било решение № 338/12.05.2011 г., с което е потвърдено решение за прихващане/възстановяване на акциз № 258/33/1.03.2011 г. на и. д. началника на Митница Столична за отказ за възстановяване на акциз по искане за възстановяване на акциз вх. № 347-0064/23.07.2010 г. на "Завод за оптика" АД в размер на 41140 лв. за периода 23.06.2008 г. - 11.06.2009 г. За да отмени решението на директора на Агенция "Митници" АССГ подробно е обсъдил регламентираната в чл. 9, ал. 2 и следващите от ППЗАДС процедура за възстановяване на акциз по чл. 22, ал. 4 от ЗАДС, предвиждаща подаване на писмено искане до началника на митницата по седалището на лицето по образец, както и на приложенията към него, изброени в чл. 9, ал. 6 от правилника. Подробно са изложени съображения за това защо съдът намира, че е спазено от жалбоподателя изискването на чл. 9, ал. 6, т. 2 - към искането да бъде приложена разходна норма на използвания алкохол за всяка отделна дейност, съгласно технологични инструкции, рецептурници или отраслови нормали. Без оспорване от страна на ответника са били приети: справки за разходните норми на етилов алкохол /меласов и сиродексов/ на реално произведени качествени оптични детайли по видове и месеци за периода м. януари - м. юни 2009 г. и за периода м. април - м. декември 2008 г., както и седмични лимити. Заключението на тройната СТЕ е категорично, че нормативите за разход на спирт съответстват на Технологична инструкция ТИ 00.14 от системата по качество ISO 9001:2000, която технологична инструция също е приложена по делото. Използването на закупения етилов алкохол в производствената дейност на дружеството е безспорно установено от исканията за получаване на материали от склад от № 213/2008 г. до 443/2008 г. и от 2001/2009 г. до 2022/2009 г., движението на складовата наличност на етилов алкохол в процесния период от време и последващата реализация на готовата продукция чрез продажби по фактури, подробно проследени от вещото лице по назначената ССЕ. Единичната и тройна СТЕ, които анализират задълбочено спецификата на оптическото производство, осъществявано от жалбоподателя /експертното заключение на трите вещи лица е изготвено след запознаване на място с производствения процес/ са категорични, че е невъзможно да се достигне до краен продукт без манипулациите по почистване/миене на оптичните детайли с етилов алкохол след всяка една от изброените операции: рязане, фрезоване, шлифоване, полиране, центриране, окръгляване, фасетиране на детайлите, слепване на оптични детайли, нанасяне на оптични покрития, както и при крайния контрол. По отношение на доводите на ответника за приложимост на Регламент /ЕО/ № 1893/2006 г. на Европейския парламент и Съвета и основаната на него Класификация на икономическите дейности 2008 /КИД 2008/ съдът е посочил, че не може да се постави равенство между понятието "производство" от Обяснителните бележки към КИД 2008 и понятието "производствен процес", с което борави ЗАДС. Освен това, Регламентът е приложим само за статистически цели. Разпоредбата на чл. 22, ал. 7 от ЗАДС е в сила от 17.07.2012 г. и не намира приложение в конкретния случай, съгласно чл. 142, ал. 1 от АПК. Така постановеното решение е правилно. Твърдението на касатора, че съдът не е обсъдил обстоятелството дали е изпълнено изискването на чл. 9, ал. 6, т. 2 от ППЗАДС напълно се опровергава от мотивите на обжалваното съдебно решение, изложени накратко по-горе. Както е посочил АССГ, представени са към искането за възстановяване на акциз седмични разходни норми на етилов алкохол. Същите подробно са обсъдени както от вещото лице по единичната СТЕ, така и от вещите лице, изготвили тройната СТЕ. В с. з. от 17.05.2012 г. вещото лице Калиманова е обяснило, че заради особеностите на технологията и това, че количеството спирт във ваничките, в които се потапят оптичните елементи, е различно и зависи от размерите на детайлите и тяхната конфигурация, не може точно да се изчисли разходна норма за единица продукция. Разходните норми се определят по статистически данни на базата на извършените наблюдения на производствения процес през годините. В т. 6 от експертното заключение на тройната експертиза се посочва, че разходът на етилов алкохол се базира на лимити /прогнозен разход/ по отделни дейности, които са корелирани с обема на продукцията и представляват разходни норми за определено време - в случая една седмица. Поради това, наред със седмичните прогнозни разходни норми, са представени и конкретни справки за разходни норми на етилов алкохол за реално произведени количества оптични детайли по видове и месеци за периода м. април 2008 г. - м. юни 2009 г. Те са обсъдени на стр. 4 от заключението на тройната СТЕ. Заключението на експертите е, че използваното количество етилов алкохол съответства на декларирания обем произведена годна продукция по видове и месеци. Това се потвърждава и от извършеното от вещите лица сравнение с използваните количества от друг разтворител - ацетон. Вещото лице, изготвило ССЕ, потвърждава в своето заключение, че посоченият в тези справки за разходни норми брой произведени изделия /оптични детайли/ съответства на продадените, според фактурите за продажба. Нещо повече, в мотивите на решение за прихващане/възстановяване на акциз № 258/33/1.03.2011 г. на и. д. началника на Митница Столична за отказ за възстановяване на акциз констатациите на митническия орган са за изпълнено изискване на чл. 9, ал. 6, т. 2 от ППЗАДС. В самото решение е посочено следното: Количеството чист спирт, използвано за миене и почистване на оптичните детайли на различните етапи от тяхното производство, се определя от седмичен лимит. Седмичният лимит е установен от практиката и е функция на количеството произведени детайли. От приложените справки за разходни норми на произведени оптични детайли по месеци и по видове е видно, че декларираните количества вложен спирт/литри съответстват на закупения етилов алкохол по приложените фактури. Отказът за възстановяване на акциз, постановен от митническия орган, не е мотивиран с неизпълнение изискването на чл. 9, ал. 6, т. 2 от ППЗАДС. Нормата на чл. 22, ал. 4, т. 4 от ЗАДС също е правилно приложена от първоинстанционния съд. Безспорно от доказателствата по делото и СТЕ се установява, че етиловият алкохол се използва в производствения процес, осъществяван от "Завод за оптика" АД, като крайният продукт не съдържа алкохол. Правилно е приел съдът, че митническият орган, стремейки се да мотивира отказа си за възстановяване на акциз, неоснователно се позовава на понятието "производство", съдържащо се в Общите условия на КИД 2008, приета въз основа на Регламент (ЕО) № 1893/2006 на Европейския парламент и на Съвета от 20 декември 2006 г. за установяване на статистическа класификация на икономическите дейности NACE Rev. 2, който се прилага единствено при използване на класификацията за статистически цели, според неговия чл. 1, § 2. Не съществува противоречие между определението, съдържащо се в Общите условия на приетата въз основа на този регламент КИД 2008 за "производство" като съществено изменение, възстановяване или реконструкция на продуктите, в резултат на което се получава краен продукт или междинен такъв и извода, че етиловият алкохол се използва в производствения процес. Не се спори, че "Завод за оптика" осъществява такова производство - производство на оптични уреди, при което първоначалната суровина - оптично стъкло се обработва до получаването на определен продукт - оптичен детайл. Това определение в никакъв случай не изключва възможността в този производствен процес да се използва етилов алкохол, доколкото безспорно производствения процес включва всички действия /дейности, операции/, които се извършват до получаването на готовия продукт. Същественото изменение на първоначалния продукт за да се достигне до получаването на крайния продукт се осъществява и чрез използването на етилов алкохол за измиване/почистване на всеки един етап от производствения процес. Пряко използването на етилов алкохол не влияе съществено и не води до изменение на първоначалния продукт и да, то съдейства /подпомага/ този производствен процес като безспорно е част от него, а ЗАДС има предвид точно използването му в производствен процес. Понятията "производство" по смисъла на КИД 2008 и "производствен процес" по смисъла на ЗАДС не се припокриват и не са еднозначни. Настоящата съдебна инстанция не споделя като правилен и доводът на касатора, че новата норма на чл. 22, ал. 7 от ЗАДС в сила от 17.07.2012 г., според която за целите на прилагане на чл. 22, ал. 4, т. 4 не се смятат за вложени или използвани в производствен процес алкохол и алкохолни напитки, използвани като средство за почистване, има характер на тълкувателна такава и поради това на същата следва да бъде придадено обратно действие. Доколкото нормата не е неясна, тя не се нуждае от тълкуване. На практика законодателят с новата ал. 7 е ограничил приложното й поле и поради това ограничението следва да се прилага занапред. Противното би довело до нарушаване на принципа на правна сигурност и оправданите правни очаквания. Съгласно т. 39 от решение на СЕС от 12 май 2011 г. по дело С-107/2010 "Енел Марица Изток 3" АД, Принципът на защита на оправданите правни очаквания не допуска лишаването на данъчнозадължено лице с обратна сила от придобитото на основание предходна правна уредба право в резултат на промяна в националната правна уредба. Според решение на СЕС от 17 септември 2009 г. по дело С-519/07 "За прилагане на принципа на защита на оправданите правни очаквания се изисква общностна институция да породи основателни надежди у правен субект въз основа на конкретни уверения, които му е предоставила. Това предполага, че икономическият оператор е могъл основателно да се довери, че ще се запази положението, което следва от акта или от поведението на разглежданата институция". Съобразяването с приетото във второто решение на СЕС налага извод, че конкретният отказ за възстановяване на акциз е в противоречие с посочения принцип и поради факта, че с решение № 481/3.09.08 г. на началника на Митница Аерогара София на "Завод за оптика" АД е възстановен акциз в размер на 7051 лв. на основание чл. 22, ал. 4, т. 4 от ЗАДС отново за придобит по фактури, издадени от "Винпром Пещера" АД, етилов алкохол, издадени обаче в предишния период - м. април 2008 г. - м. юни 2008 г. В мотивите на това решение митническият орган е приел, че са изпълнени изискванията на закона и платеният акциз за етилов алкохол, който е използван в производството на оптични детайли, подлежи на възстановяване. С оглед така изложените съображения, решението на АССГ като правилно и законосъобразно и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 1272.80 лв. съобразно Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,