Решение № 2058 от 16.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11774/2008 г.

Решение № 2058 от 16.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11774/2008 г., I о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Постъпила е касационна жалба от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (Д "ОУИ") Решение № 1186/12.08.08 г. по адм. д. 417/08 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отменен Ревизионен акт (РА) № 08000313/16.11.07 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Добрич, потвърден с Решение № 985/18.01.08 г. на Д "ОУИ". В жалбата се поддържа, че решението е неправилно, необосновано и постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон. Касаторът иска отмяната на съдебното решение и постановяване на друго, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът ЕТ "Нико-Николай Илиев - Мирослава Димова" оспорва касационната жалба. Не претендира присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I-А отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е частично основателна. С обжалваното Решение № 1186/12.08.08 г. по адм. д. 417/08 г. по описа на Административен съд - Варна е отменен РА № 08000313/16.11.07 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Добрич, потвърден с Решение № 985/18.01.08 г. на Д "ОУИ", в частта в която финансовия резултат на ЕТ"Нико - Николай Илиев - Мирослава Димова" е преобразуван в посока увеличение по реда на ЗКПО (отм.) за периодите 2004 г., 2005 г. и 2006 г. и в резултат на преобразуването са начислени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 28464, 23лв. и лихва за забава 5045,47 лв. и като последица от коригирания финансов резултат за 2004 г. са определени данъци за възстановяване за 2005 г. в размер на 5 385,16 лв. и за 2006 г. в размер на 1504лв. Административният съд е приел, че не са налице фактическите основания за извършените от данъчните органи увеличения на финансовия резултат и по двете посочени правни основания - чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) и чл. 23, ал. 2, т. 23 от ЗКПО (отм.). Съдът е обсъдил много подробно всички доказателства по делото и е приел за установено, че документираните разходи за получени услуги от физически лица са документално оправдани и са отчетени съобразно счетоводното законодателство. По отношение приложимия счетоводен стандарт при отчитане на сумите, произтичащи от поети задължения за гаранционно обслужване на продадена селскостопанска техника, съдът е възприел заключението на вещото лице и е направил извод, че законосъобразно данъчният субект е прилагал СС 18 "приходи", а не посочения от данъчните органи СС - 37 Д Провизии, условни задължения и условни активи. Така постановеното съдебно решение е правилно и законосъобразно с изключение на констатациите относно отчетените разходи за суми, заплатени на Атанас Радев Начев. . Административният съд е извършил принципно правилна преценка на доказателствата по делото, събрани по време на данъчното производство и в съдебната фаза на процеса и е приложил точно материалния закон. От приетата за установена фактическа обстановка по делото, съдът е обосновал правен извод за допуснати нарушения на материалния закон при извършеното увеличение на финансовия резултат на ревизирания данъчен субект. От доказателствата по делото се установява, че за всички осчетоводени разходи за заплащане на възнаграждение по граждански договори с физически лица Джемал Мустафов Сираков, Пенчо Богданов Пеев, Димитър Атанасов Димитров и Атанас Радев Начев са представени по време на данъчната ревизия подписани (с изключение за Атанас Радев Начев) разходни касови ордери, договори с конкретно описание на поетите от лицата задължения от различно естество (комисионни и посреднически услуги с конкретно индивидуализирани задачи и срокове), сметки за изплатени суми по образец, приемателен протокол и констативен протокол за приемане на извършената работа. В констатациите в РА, отразяващи данни от информационните масиви на данъчната администрация, се съдържат данни, че физическите лица са подавали за съответните периоди годишни данъчни декларации по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) с изключение за Атанас Радев Начев и относно данъчен период 2006 г. от Димитър Атанасов Димитров. В касационната жалба са направени възражения, неподкрепени с доказателства, че за физическите лица липсват данни в персоналните регистри на НОИ за осигурителен доход по граждански договори, както и доводи относно доказателствената стойност на частните документи. Касационната инстанция намира, че изводите на административния съд относно наличието на счетоводни документи, обосноваващи декларираните разходи за възнаграждения на физически лица по сключени граждански договори са правилни по отношение лицата Джемал Мустафов Сираков, Пенчо Богданов Пеев, Димитър Атанасов Димитров и в противоречие на закона по отношение Атанас Радев Начев. Съгласно чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм. в приложимата за периодите редакция) размерът на облагаемата печалба се получава, като финансовият резултат (счетоводна печалба (загуба) от отчета за приходите и разходите (печалба или загуба) се преобразува чрез неговото увеличаване с разходите, довели до намаляване на финансовия резултат (счетоводната печалба) загуба), които данъчно задължените лица не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост". В конкретния случай разходния касов ордер (РКО) № 39/28.12.05 г. за изплатена сума 3000лв. на Атанас Радев Начев не е подписан от получателя на сумата, поради което като първичен счетоводен документ не може да представлява доказателство за извършеното плащане. Останалите РКО (придружени и със сметки за изплатени суми и договори) съдържат всички необходими реквизити и обосновават документално счетоводните операции, поради което правилно съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) за извършеното от данъчните органи увеличение на финансовия резултат. Като допълнителен довод в подкрепа на този извод са констатациите в РА, че лицата са декларирали получени доходи, но тези данни установяват факти, относими към спор относно реалност на извършените услуги, а не обстоятелства по чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.). В този смисъл към посоченото в РА и обсъждано от първоинстанционният съд основание за извършеното увеличение на финансовия резултат не са относими додовите в касационната жалба ( неподкрепени с доказателства), че за лицата, получатели на изплатените суми, не се съдържа информация в НОИ. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че съдебното решение в частта, с която е отменен РА относно извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) трябва да бъде отменено частта относно сумата 3000 лв., осчетоводен разход с неподписан РКО № 39/28.12.05 г. в полза на Атанас Радев Начев и съответстващите на тази сума размер на данък за 2005 г., а в останалата част като правилно и законосъобразно да бъде оставено в сила. По отношение частта от съдебното решение, с което е отменен РА относно преобразуването на финансовия резултат в посока увеличение на основание чл. 23, ал. 2, т. 23 от ЗКПО (отм.) касационната инстанция намира, че не са допуснати нарушения на закона. Видно от договорите за продажби, приемо-предавателните протоколи и протоколи за извършено гаранционно обслужване, ревизираното лице отделя за последващо обслужване суми в определен процент от продажната цена на продадените машини в зависимост от вида и срока на гаранцията. Според договорите ЕТ "Нико- Николай Илиев" - Мирослава Димова поема задължение за гаранционно и следгаранционно обслужване на продадената техника, като заделя определени суми за бъдещото безплатно обслужване и гаранционна поддръжка, изразяваща се в периодични прегледи, извършване на настройки, регулиране и др. Съгласно определението, дадено в СС 37, провизията е задължение с неопределена срочност или размер. В случая задължението за гаранционно обслужване е предварително определено по обем и разходи. От обхвата на стандарта са изключени потенциалните задължения на предприятието, които произтичат от обичайната му търговска дейност. Гаранционното и следгаранционно обслужване на продаваната селскостопанска техника представлява обичайна търговска дейност на предприятието. Съгласно Националния сметкоплан, в сметките от група 70 се отчитат продажбите. При отчитането на продажби, при които в цената на стоката е включена конкретна сума за гаранционно обслужване, по кредита на тези сметки се отчита продажната цена, намалена със сумата за гаранционно обслужване. Тази сума се отчита по сметка 704 "Приходи за бъдещи периоди" и се признава за приход при извършване на разходите за гаранционното обслужване след изтичането на гаранционния срок. В този смисъл е и заключението на вещото лице по назначената ССЕ, което съдът е кредитирал изцяло като обективно и безпристрастно. Според експертизата данъчнозадълженото е приложило точно приложимия счетоводен стандарт. Поетите ангажименти за гаранционно обслужване действително предполага начисляване на провизия по реда на СС 37. Осчетоводяването на част от продажната цена като приход за бъдещи периоди е в съответствие с принципа на съпоставимост между приходите и разходите, така разсрочения приход следва да се признае за периода, през който са направени разходите за неговото получаване, т. е. при извършването на услугата, свързана с последващото обслужване и поддръжка. В този смисъл е и изискването на т. 2, б. Б от Приложението към СС 18 "приходи", приложим за ревизираните данъчни периоди. Според цитираната разпоредба, включените в продажната цена суми за последващо обслужване след продажбата на стоката се разсрочват като приход за бъдещ период и се признават за текущ приход през периода, през който са извършени услугите. Счетоводното отразяване на спорните суми е съобразено и с тълкуването на счетоводните стандарти, направено в Указание № 24-00-86/19.02.03 г. относно изпълнението на Заповед № ЗМФ-26 от 16.01.2003 г. на министъра на финансите, за решаване на проблемни въпроси, възникнали в резултат от разпоредбите на новото счетоводно законодателство в хода на годишното счетоводно и данъчно приключване за отчетната (данъчната 2002 година. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че обжалваното съдебно решение и в тази част е правилно, законосъобразно и обосновано. При постановяването му не са допуснати нарушения на материалния и порцесуалния закон, поради което при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Ответникът в касационното производство не претендира разноски, поради което с оглед изхода на спора, разноски не следва да бъдат присъждани. В касационното производство Д "ОУИ" не е представлявана от юрисконсулт, поради което не следва да бъде присъждано юрисконсултско възнаграждение относно частта от съдебното решение, която е отменена, а само да бъде коригиран размера на присъдените разноски от АС-Варна в съответната част. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, Първо-А отделение