Решение № 11189 от 31.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14935/2012 г.

Решение № 11189 от 31.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14935/2012 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на адв. Валери Петров, в качеството му на процесуален представител на "Памексвин" ООД, срещу решение № 2096 от 11.10.2012 г. по адм. дело № 972 по описа за 2010 г. на административния съд - Пловдив в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 160900646 от 23.02.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с решение № 266 от 19.04.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 83 099.65 лв., ведно със съответните лихви (т. I. 1, т. II. 2, т. II. 3 и т. III от мотивите на решението). Образувано е и по касационна жалба на Васко Апостолов Апостолов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив (сега директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Пловдив) срещу същия съдебен акт решение № 2096 от 11.10.2012 г. по адм. дело № 972 по описа за 2010 г. на административния съд - Пловдив, в частта, с която е отменен ревизионен акт № 160900646 от 23.02.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с решение № 266 от 19.04.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Пловдив относно отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г. в общ размер от 518 018.82 лв. по доставки с право на пълен данъчен кредит, ведно със съответните лихви (т. II. 1 от решението). В касационните жалби са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на закона и необоснованост, което представлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението от първия касатор и постановяване на друго решение по съществото на спора с присъждане на съдебни разноски. Вторият касатор прави искане за отмяна на решението в посочената от него част над сумата от 457 906.82 лв. право на данъчен кредит, както и в частта за разноските, като също се претендират такива. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни, а разгледани по същество са частично основателни. Административният съд - Пловдив е бил сезиран с жалба от търговското дружество срещу ревизионен акт № 160900646 от 23.02.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с решение № 266 от 19.04.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Пловдив. Ревизията е била по повод прилагането на ЗДДС (отм.) и ЗДДС за ревизиран период 1.01.2005 г. -31.09.2009 г., както и по прилагането на чл. 34, чл. 35, чл. 36 от ЗКПО (отм.) за отчетната 2005 г., като оспорването по административен ред е по повод отказано право на данъчен кредит общо в размер от 544 085.80 лв. и начислена лихва за забава в размер на 100 096.24 лв. по фактури, издадени от "Тим групс 2007" ООД, "Ведари" ЕООД, "Митропстрой" ЕООД, "МБИ груп" ЕООД, "Лили 2007" ЕООД, "Е. П. С. И. -2007" ЕООД, "Рамона инженеринг" ЕООД, "К. Т. К." ЕООД, "Евро транс лиз" ЕООД, "Тани 97" ООД, "Балканинкасо" АД, ЕТ "Кобра-77-9-Веселка Цветанова", "Мобилтел" ЕАД, "Ипосис" ООД, "Дика" ООД, "Системинженеринг" ООД. В мотивите на обжалваното решение подробно и систематично е обсъдена фактическата страна по спора, която се явява усложнена с оглед дългия ревизионен период и многобройните доставчици, респ. и прилагането на два материални закона за облагане с ДДС преди и след 1.01.2007 г. Направен е анализ на събраните доказателства в ревизионното производство и на съдебно-счетоводната експертиза, като са обсъдени подробно и възраженията на ревизираното дружество - жалбоподател. Обоснован е извод за частична основателност на жалба, съответно частична незаконосъобразност на ревизионния акт. По касационната жалба на "Памексвин" ООД. Тази касационна жалба е насочена към отхвърлителната част на съдебното решение, а именно т. I. 1, т. II. 2, т. II. 3 и т. III от мотивите му, въпреки, че касаторът се е позовавал на пунктове и точки от ревизионния доклад, като по този начин усложнява още повече изложението си и свързаната с него аргументация. Отказано е право на данъчен кредит на основание чл. 71, ал. 1 от ЗДДС в общ размер от 5 144.68 лв. по фактури, издадени от "Мобилтел" ЕАД, "Ипосис" ООД, "Дика" ООД и "Системинженеринг" ООД (т. I. 1). От експерта по съдебно-счетоводната експертиза е установено, че по повод фактурите от "Мобилтел" ЕАД и от "Ипосис" ООД се констатира, че такива липсват в счетоводството на жалбоподателя и не може да се установи тяхното осчетоводяване. По делото не се установява друга фактическа обстановка и не може да бъде споделено твърдението, че след като ги има посочени в дневника за покупки те са налични, при положение, че не са намерени от експерта. За всеки един от данъчните периоди от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г. (т. II. 2) експертът по ССчЕ е извършил проверка в счетоводството на жалбоподателя, прегледани са всички фактури за доставки, по които е получател, като за м. 12.2008 г. по 2 доставки; за м. 02.2009 г. по 5 доставки; за м. 06.2009 г. по 3 доставки; за м. 07.2009 г. по 2 доставки; за м. 08.2009 г. по 4 доставки има копия на фактурите, като размерът на данъчния кредит, ползван от ревизираното дружество е на обща стойност 20 812.10 лв. Направен е извод, че ревизионният акт е законосъобразен, понеже за да е правомерно упражненото право на приспадане на данъчен кредит следва да е налице данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС, в който данъкът да е посочен на отделен ред. В случая са представени копия на фактури, като не са представени оригинални фактури, каквото е изискването на закона и в какъвто смисъл е съдебната практика, която съответства на него. По повод отказано право на данъчен кредит в общ размер от 60 112.00 лв. по други фактури, включени в дневниците за покупки за същите данъчни периоди от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г., за които е налице и позоваване на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС (т. II. 3). Правилно административният съд е приел в посочените раздели от решението си, че оспореният ревизионен акт в частта му относно подробно посочените фактури се явява законосъобразен предвид чл. 6, чл. 25, чл. 70, ал. 5 и чл. 71, т. 1 ЗДДС, понеже не са налице основания за признаване на правото на данъчен кредит, тъй като жалбоподателят не притежава оригинални фактури, както и с оглед на недоказаност на реално осъществяване на доставките от подробно доставчици "Тим групс 2007" ООД, "Ведари" ЕООД, "Митропстрой" ЕООД, "МБИ груп" ЕООД, "Лили 2007" ЕООД, "Е. П. С. И. -2007" ЕООД, "Рамона инженеринг" ЕООД, "К. Т. К." ЕООД, "Евро транс лиз" ЕООД. Обосновано е прието, че установените в хода на ревизионното производство факти за ненамирането на част от тези доставчици, непредоставяне на поисканите от органа по приходи доказателства, недоказването на материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците, позволяваща им да осъществят процесните доставки, недоказване на плащания и др., са потвърдени в значителната им част и от заключенията на ССчЕ. Наличието на осъществена доставка е първият факт, който следва да бъде доказан от получателя по фактурата, за да установи основателно начисляване на данъка и възникнало право на приспадане на данъчен кредит по нея. В този смисъл е трайната практика на СЕО и СЕС предвид решението по дело С-152/02, в който СЕО приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит на получателя следва да е доказано осъществяване на фактурираната доставка и наличие на фактура за нея. В същия смисъл е и решението по дело С-642/11 на СЕС (решение № 5948 от 26.04.2013 г. по адм. дело № 10426/2012 г. на ВАС, I отд. на настоящия съдебен състав, докладчик съдия Маруся Димитрова). Според тях принципите на данъчен неутралитет, пропорционалност и оправдани правни очаквания следва да се тълкуват в смисъла, че допускат на получател на фактура да се откаже правото на приспадане на ДДС, платен за получена доставка по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка, независимо, че е съставен РА на издателя на същата фактура и не е направена корекция на декларирания от последния ДДС. По повод отказаното право на данъчен кредит в размер на 110.20 лв. по фактурите, издадени от "Тани 97" ООД, "Балканинкасо" АД, ЕТ "Кобра-77-9-Веселка Цветанова" (т. III) е осъществено позоваване на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Правилно съдът е приел, че за процесните фактури за услуги, свързани с ремонт, поддръжка и др. на МПС не е доказано от ревизираното лице, че те могат да са за МПС, което се използва единствено за транспорти услуги по смисъла на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС. По касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив. Тази касационна жалба е насочен в частта, с която е отменен ревизионен акт относно отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г. в общ размер от 518 018.82 лв. по доставки с право на пълен данъчен кредит, ведно със съответните лихви (т. II. 1). Касаторът е изложил съображения относно допуснато неправилно формиране на отменителния диспозитив, след като съдът е приел, че ревизионния акт е незаконосъобразен относно отказано право на данъчен кредит в размер на 60 112.00 лв. и относно 20 812.10 лв. Касаторът не излага съображения относно неправилност на решението, с което е отменен ревизионен акт по повод данъчни периоди от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г., понеже безспорно по делото е установено, че за всички доставки с изключение на конкретно посочени фактури и доставчици са представени оригинални фактури, които са осчетоводени и са включени в дневника за покупка за съответния данъчен период. На практика същият признава незаконосъобразността на ревизионния акт, но констатира грешка в изписване на диспозитива, каквато очевидно се явява. Понеже е отказано право на данъчен кредит общо в размер от 538 830.92 лв., а е признато, че за сумата 20 812.06 лв. и за сумата 60 112.00 лв. правилно е отказано правото на данъчен кредит, то отменителния диспозитив следва да е за сумата 457 906.82 лв. Касационната жалба е основателна в тази част, доколкото по при съпоставката между посочените фактури в цитираните т. II. 2 и т. II. 3 от обжалваното решение, ревизионния доклад и ССчЕ е видно, че за част от цитираните в т. II. 2 фактури, които нямат оригинали не са налице както основанията по чл. 71, т. 1 и чл. 70, ал. 5, чл. 6 от ЗДДС не се доказва реално осъществяване на сделките, което не позволява признаване на правото на данъчен кредит в размер на 19 412.00 лв. Като се има, че за периода от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г. административния съд е приел, че с ревизионния е отказано право на данъчен кредит за 538 830.92 лв. и основателно е приел, че ревизионният е законосъобразен за 60 112.00 лв. (т. II. 3) и 20 812.10 лв. (т. II. 2) е следвало да съобрази, че общия размер на сумите за които се отхвърля оспорването за посочения период е 61 512.10 лв., тъй като част от фактурите са посочени едновременно в т. II. 2 и т. II. 3 от обжалваното решение, понеже са налице за тях едновременно основанията по чл. 71, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС да се откаже правото на данъчен кредит, а не сбора на сумите по т. II. 2 и т. II. 3. При това положение, неправилно административният съд е отменил ревизионния акт за посочения период от м. 01.2008 г. до м. 08.2009 г. за сумата 518 018.82 лв. вместо за сумата 477 318.82 лв. (т. 2 от диспозитива на решението и т. II. 1 от правните изводи на обжалваното решение, тъй като разликата между 538 830.92 и 61 512.10 лв. е 477 318.82 лв.). Решение № 2096 от 11.10.2012 г. по адм. дело № 972 по описа за 2010 г. на административния съд - Пловдив не е обжалвано относно отменения ревизионен акт в т. 1 от отменителния диспозитив. Освен това жалбата срещу ревизионния акт е следвало да се отхвърли за сбора от сумите 2 065.35 лв. (т. I. 1), 61 512.10 лв. (т. II. 2 и т. II. 3) и 110.20 лв. (т. III), а именно сумата от 63 687.65 лв. В този смисъл двете касационни жалби са частично основателни до посочените по-горе стойности за потвърдената и отменената част на ревизионния акт. При този изход от спора на страните следва да се присъдят съдебни разноски както следва: на първия касатор в размер на 1 575.00 лв., на основание 161 от ДОПК и в размер на 10 056.00 лв., на същото основание за втория касатор и наредба № 1 от 9.07.2004 г., чл. 8, чл. 7, ал. 2, т. 4 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, като за него те са общо за двете съдебни инстанции. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение