Решение № 4086 от 4.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 11243/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Марти-76" ЕООД, подадена чрез адв. Коен, срещу решение 4801/14.07.2023 г., постановено от Административен съд София-град по адм. д. 3943/2023 година. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и съществени съдопроизводствени нарушения - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Прави възражение за нищожност на РА, поради издаването му от некомпетентен орган и липса на валидни КЕП. Иска отмяна на решението и отмяна на РА, алтернативно връщане на производството на АССГ.Претендира присъждане на направените разноски съгласно представен списък. Прави възражение за прекомерност на претендираното юрисконсултско възнаграждение. Ответникът Директор на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Бакалова, излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно представен списък. Представителят на Върховна прокуратура на Република България заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, валидността, допустимостта, правилността на решението на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218 от АПК преценява жалбата като процесуално допустима, а разгледана по същество - тя е основателна. С оспореното решение АС - София-град е отхвърлил жалбата на Марти-76" ЕООД против РА Р-22220620004241-091-001/31.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение 1590/13.10.2021 г. на директорa на Дирекция "ОДОП" - гр. София, с който на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди от м. 01.2016 г. до м. 06.2020 г., в общ размер на 83 862,24 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 17 817,44 лв. по фактури, издадени от Автокаваците-2 ЕООД, Аорнет ЕООД, БДП Комерс 98 ЕООД, Гатекс Трейд ЕООД, Ивса ЕООД, Кварц Дизайн България ЕООД, Риом Дива ЕООД, Румистрой - РАР ЕООД и Тунджай ЕООД с предмет стоки /почистващи препарати, строителни материали, работно облекло, сушилни и перални втора употреба и различни видове услуги /почистване на офис и складови помещения, строително ремонтни дейности/. За да постанови този резултат административният съд е установил, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. От правна страна съдът е приел, че не се доказва наличието на материалноправните предпоставки за упражняването на правото на данъчен кредит, като представените документи са създадени за целите на административното и съдебното производство. Този извод се базира на установените в хода на ревизията факти и обстоятелства и констатацията на органа по приходите за осъществяване на фиктивни доставки, които единствено са документално обезпечени без реално да са осъществени. Съдът е кредитирал приетата по делото ССЕ, от която се установява, че спорните фактури са счетоводно надлежно отразени при касатора, но вещото лице не е успяло да осъществи проверка при доставчиците и затова е работило по доказателствата, съдържащи се по делото. Основавайки се на липсата на представени доказателства, които да опровергаят изводите на ревизиращите органи за липса на реалност на процесните доставки, съдът е отхвърлил жалбата на дружеството. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Неподкрепени от доказателствата по делото са изложените от касатора доводи за нищожност на РА поради издаването му от некомпетентен орган и при липса на валидни КЕП. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви в тази насока, които се споделят от настоящата инстанция и не следва да се преповтарят. Основателни са оплакванията на касатора, че съдът не е взел предвид представените множество съпътстващи фактурите доказателства /договори, фактури, протоколи, стокови разписки, пътни листа, товарителници, граждански договори, разписки за изплатени суми, договори за наем/, както и основателно в касационната жалба се сочи, че незаконосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по всички фактури, издадени от Автокаваците-2 ЕООД, Аорнет ЕООД, БДП Комерс 98 ЕООД, Гатекс Трейд ЕООД, Ивса ЕООД, Кварц Дизайн България ЕООД, Риом Дива ЕООД, Румистрой - РАР ЕООД и Тунджай ЕООД. Видно от съдържанието на обжалваното решение, съдът се е задоволил да преповтори изводите на приходния орган без да обсъди и анализира представените доказателства към всяка една от процесните фактури и без да изгради собствени изводи въз основа на целия доказателствен материал по делото, като чисто формално е приел, че от жалбоподателя не са представени доказателства, опровергаващи изводите на ревизиращите органи. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на определени факти и обстоятелства, меродавен за преценката дали една доставка на стока е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и с оглед спецификата на търговската дейност те са частни документи, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в оборота. Поради това не би могло да се приеме тезата на съда, че жалбоподателят не е представил доказателства, които да опровергаят изводите на ревизиращите органи, тъй като последният е представил още в хода на ревизията всички документи с които е разполагал, макар и последните да са частни по своя характер. Доказателствената сила на частните документи не следва да се изключи a priori, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила. Основните съображения на органите по приходите, които са възприети и от решаващия първоинстанционен състав по отношение отказаното право на данъчен кредит по спорните доставки, са свързани с недоказване на произхода на декларираните стоки, липса на кадрова и материална обезпеченост за изпълнение на услугите и недоказването на последващата реализация на стоките и влагането на услугите в последващи облагаеми доставки. В хода на ревизията е установено също, че част от фактурите, издадени от Автокаваците-10 ЕООД, Аорнет ЕООД и Тунджай ЕООД не са отразени в дневниците за продажби, което е послужило като аргумент за липса на реалност на декларираните доставки. Тези изводи на приходния орган обаче се опровергават от представените от дружеството доказателства и са в противоречие с практиката на СЕС. Всички съпътстващи процесните фактури документи са подробно описани в таблица 8 от заключението на ССЕ /л.31-л.66 от заключението/, но не са били обсъдени нито при първото разглеждане на делото от АССГ, нито в решението предмет на настоящата касационна проверка. От тях може да бъде установен видът, количеството и стойността на процесните стоки, съхранението, транспортирането и предаването на стоките, обемът на възложените дейности, изпълнението на договорените услуги, както и обектите, на които са извършени. Всички фактурирани стоки са пряко свързани с договорените услуги по почистване и строително ремонтни дейности, с оглед на което се доказва влагането им в икономическата дейност на касатора. Представените договори конкретизират видът на услугите, мястото където следва да бъдат извършени и тяхната стойност. Към всички процесни фактури са приложени приемо-предавателни протоколи/констативни протоколи, с които дружествата приемат извършените услуги и получените стоки, като всеки отделен протокол подробно индивидуализира конкретните стоки по вид, количество, единична и обща цена и съответните услуги по вид, обем и място на извършване. Приложени са граждански договори ведно с разписки за получени суми, с които се удостоверяват лицата извършили услугите. Недекларирането на изплатените по договорите доходи в декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ не следва да се тълкува в смисъл, че гражданските договори не са валидни и годни доказателства, свидетелстващи за престирането на труд и кадровата обезпеченост на доставчиците. Представени са още договори за наем, които установяват ползвани магазини от част от издателите на фактурите. Фактът, че в товарителниците е записан адрес различен от този на наетите магазини не следва да се тълкува в смисъл, че доставчиците не са разполагали с материална обезпеченост и място за съхранение на стоките. Налице е пълна логическа последователност по дати, обем на извършени услуги и обем на получени услуги/количество получени стоки във всички представени документи, като същите не са оспорени от ответника и установяват цялостния механизъм на спорните доставки. По отношение на констатираните пропуски при деклариране на част от фактурите от Автокаваците-10 ЕООД, Аорнет ЕООД и Тунджай ЕООД, приложение намират разрешенията, дадени в тълкувателно приложимата практика на СЕС - установеният в Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. режим на приспадане на данъчен кредит цели да облекчи предприемача от тежестта на ДДС, който е дължим или платен във връзка с неговата икономическа дейност. В решение от 21.10.2010 г. по дело С-385/09 (Nidera), решение от 01.03.2012 г. по дело С-280/2010 г. (Polski Trawertyn), решение от 11.12.2014 г. по дело С-590/13 (Idexx) СЕС следва константната си практика, че държавите-членки могат да ограничат правото на приспадане на ДДС само в изрично предвидените от Директива 2006/112 случаи, както и че основният принцип на неутралитет на ДДС налага да се предостави приспадането му по получените доставки, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и ако данъчнозадължените лица са пропуснали някои формални изисквания. В случая всички предпоставки за приспадане на данъчен кредит са налице и правото на получателя на доставките не следва да бъде ограничавано поради пропуски при осчетоводяването на спорните фактури при доставчика. Изложените мотиви на съда за липса на кадрова, материална и техническа обезпеченост, също не са основание да се откаже право на приспадане на данъчен кредит, след като по делото липсват обективни данни за данъчна измама. Относими към изложените изводи са дадените задължителни тълкувания на приложимата за облагането по ДДС Директива 2006/112/ЕО, направено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, според които не е се допуска национална практика за отказ от право на приспадане поради това, че данъчно задълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурите е бил в състояние да извърши доставката, когато не са налице данни и твърдения за данъчна измама. С решение на СЕС по дело С-18/13 е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай, няма установеност от страна на приходните органи, че данъчно задълженото лице е имало знание за измамни действия от неговите доставчици. Точно обратното, представени са множество доказателства още в хода на ревизионното производство, в т.ч. доказателства за облигационните отношения между страните, за предаване на резултата от възложеното, за прехвърляне на собствеността върху стоките и за осчетоводяване на процесните фактури в счетоводството на касатора. Налице е пълно съответствие между възложените услуги и предадения впоследствие резултат, който е индивидуализиран подробно по вид и обем. Процесните стоки също са индивидуализирани по вид и количество, както и са представени доказателства за прехвърляне на собствеността от доставчика към получателя. Предвид изложеното изводите за липса на реалност на доставките на стоки и услуги по фактурите, издадени от Автокаваците-2 ЕООД, Аорнет ЕООД, БДП Комерс 98 ЕООД, Гатекс Трейд ЕООД, Ивса ЕООД, Кварц Дизайн България ЕООД, Риом Дива ЕООД, Румистрой - РАР ЕООД и Тунджай ЕООД се опровергават от представените пред първоинстанционния съд доказателства, а твърдяната липса на кадрова, материална и техническа обезпеченост не е основание да бъде отказано правото на данъчен кредит. Въз основа на горното се налага извод, че са налице посочените касационни основания при обжалването - необоснованост и нарушение на материалния закон. При пълнота на събрания доказателствен материал, изводите на съда относно фактите по делото са необосновани, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. Решението на първоинстанционния съд е неправилно и следва да бъде отменено, а на основание чл.222, ал.1 от АПК, следва да се постанови друго по същество на спора, с което РА да бъде отменен, като незаконосъобразен. Решението следва да бъде отменено и в частта, в която дружеството е осъдено да заплати разноски в полза на Директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП. При този изход на спора в полза на касатора следва да бъдат присъдени претендираните в о.с.з. разноски съгласно представения списък в общ размер на 8814 лв., от които 8000 лв. адвокатско възнаграждение, платено в брой съгласно договор за правна защита и съдействие и разноски за държавна такса в размер на 814 лв. за касационната инстанция. Воден от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,