Решение № 2966 от 17.03.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1557/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Адвокатско дружество „Минкова и Минков“, БУЛСТАТ 177088359, със седалище и адрес на управление гр. София, [жк], [улица], представлявано от адв. М. Минков, подадена чрез пълномощника адв. Вутов, срещу Решение № 39829/28.11.2025 г., постановено по адм. дело № 10008/2023 г. по описа на Административен съд – София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-22002224000562-091-001/06.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 1149/20.08.2024 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва се изводът на административния съд, според който дружеството не е съумяло да докаже реалността на получените от „БВБ Трейдинг“ ЕООД доставки. Касаторът сочи, че са представени достатъчно и убедителни доказателства за действителното получаване на услугите, както и е доказано последващото им използване. Изтъква се, че от доставчика също са ангажирани доказателства за извършените доставки, което е игнорирано от приходните органи и съда. На следващо място, позовавайки се на практика на СЕС, оспорва изложените от решаващата инстанция мотиви, според които установената при доставчика липса на кадрова обезпеченост обуславя извод за липса на реална доставка. В тази връзка сочи, че доставчикът е имал сключени граждански договори, декларирани в НАП, с лица, които фактически са извършили услугите. Искането, поддържано и в съдебно заседание, е за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго, с което жалбата срещу процесния РА да бъде уважена. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът – Директор на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Василева, в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски, а в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касатора. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд – София-град е бил РА № Р-22002224000562-091-001/06.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 1149/20.08.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който по отношение на Адвокатско дружество „Минкова и Минков“ са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 09.2022 г. в размер на 8 200,00 лв. главница, ведно с 1 108,63 лв. лихви. Ревизията се явява повторна по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК, след като с Решение № 80/18.01.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП е отменен РА № Р-22221023003833-091-001/25.10.2023 г. и преписката е върната за нова ревизия. Основата дейност на адвокатското дружество е предоставяне на консултации и становища по правни въпроси, изготвяне на юридически документи, осъществяване на процесуално представителство на клиенти. Дейността се извършва в нает офис, находящ се в гр. София,[улица]. Дружеството има наети по трудови правоотношения юрисконсулти. Установено е, че през данъчния период м. 09.2022 г. дружеството е упражнило право на данъчен кредит в размер на 8 200,00 лв. по 3 броя фактури, издадени от „БВБ Трейдинг“ ЕООД. С Протокол № Р-22002224000562-ППД-002/07.02.2024 г. са приобщени документи от предходната ревизия, сред които: фактури, договор за услуги, платежни нареждания, счетоводни справки и протоколи. Въз основа на тях е установено, че между Адвокатско дружество „Минкова и Минков“ и „БВБ Трейдинг“ ЕООД на 01.08.2022 г. е сключен договор за консултантски услуги, които „БВБ Трейдинг“ ЕООД, в качеството му на изпълнител, се задължава да предостави на ревизираното дружество. Предмет на договора са по-конкретно подготовка на документи за обществени поръчки по реда на ЗОП, за търгове и конкурси по реда на ЗОС, ЗПП, ЗК и др., съответно подготовка на оферти за клиенти на възложителя. В писмени обяснения ревизираният субект е посочил, че по договора в действителност са възлагани само услуги, свързани с процедури по ЗОП, като протоколи са изготвяни само в случаите, когато са предавани данни и информация. Представените приемно-предавателни протоколи са от 13.08.2022 г., 24.08.2022 г., 08.12.2022 г. с предмет предаване на изходна техническа документация с цел изготвяне на проект на предложение по конкретни обществени поръчки. При извършено посещение на адреса за кореспонденция на ревизираното лице са изискани доказателства за приета и извършена работа, данни за конкретните лица, на които е възложена, кореспонденция, оферти и предложения. Представени са писмени обяснения, съгласно които кореспонденцията от страна на „БВБ Трейдинг“ ЕООД е водена от Б. В. Б.. В рамките на повторната ревизия от страна на адвокатското дружество са дадени допълнителни разяснения относно предмета на договора, като е уточнено, че консултантските услуги включват участие на консултанта (изпълнителя)/негови експерти при проучване на документи за съответна процедура, в частност технически такива; предоставяне на анализи, свързани с техническа информация и изходни данни, с цел подготовка на оферта, както и техническо съдействие във връзка с изброените дейности. Посочено е, че поради естеството на консултантските дейности не за всяка дейност е възможно документиране. С Протокол № П-222210230271044-141-001/20/03.2023 г. са приобщени резултати от извършена на доставчика „БВБ Трейдинг“ ЕООД насрещна проверка в рамките на проверка за установяване на факти и обстоятелства по отношение на адвокатското дружество, предшестваща ревизията. В отговор на връчено на дружеството искане за представяне на документи са представени договорът от 01.08.2022 г., фактурите с предмет „по договор“, оборотна ведомост за м. 09.2022 г., аналитичен регистър на сметка 411 „Клиенти“, 4532 „ДДС Продажби“ и 703 Приходи от продажба на услуги“ за периода от 01.09.2022 г. до 31.01.2023 г. и съобщения за резултати от обработка на подадени данни по справка за изплатени през годината доходи на физически лица по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ. Насрещна проверка на доставчика е извършена и по време на ревизията, като резултатите от нея са обективирани с Протокол № П-22221023000291-141-001/27.03.2023 г. При извършено посещение на посочения адрес на управление на дружеството не е открит негов представител. Управителят Б. Б. е посочил, че не е наясно с дейността на дружеството. Проверка е установила, че „БВБ Трейдинг“ ЕООД е с прекратена регистрация по чл. 176 ЗДДС. Дружеството е подало справка по чл. 73 ЗДДФЛ за 2022 г. по отношение на две лица, на които е изплатило доходи за други извънтрудови правоотношения. Насрещна проверка е извършена по отношение на лицата, като Р. М. Т. е заявил, че е извършвал дейности, неизискващи квалификация, а С. Д. Д. не е представил изисканите му обяснения и документи. От ревизиращите органи е формиран решаващ извод, според който както от доставчика, така и от ревизираното дружество не са представени доказателства за реалното извършване на услугите, като е налице абсолютна симулация, при която предметът на доставките липсва. Поради това и на основание чл. 9 вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС на Адвокатско дружество „Минкова и Минков“ е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от „БВБ Трейдинг“ ЕООД. В хода на съдебното производство са допуснати две съдебно-счетоводни експертизи, кредитирани от съда и неоспорени от страните. Първоинстанционният съд, след извършена проверка съгласно чл. 146 и чл. 168 АПК, както и на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК, е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По съществото на спора е формиран извод за материална законосъобразност на РА, тъй като от представените по спора доказателства не се установява реалността на доставките по спорните фактури. Съдът изцяло е възприел фактическите и правни изводи на приходните органи, като е приел, че дружеството не е съумяло да докаже законово предвидените предпоставки за упражняване правото на данъчен кредит. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка – арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Както е прието в т. 33 от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s.r.o.: „данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчно задълженото лице. От друга страна, именно данъчно задълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчно задължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20 и цитираната съдебна практика)“. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване, следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К). Материалноправните предпоставки за възникване правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на СЕС, а и тази на ВАС. С т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС е прието: „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчно задължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчно задължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.“. Въз основа на анализ на съдържащите се по делото доказателства настоящият касационен съдебен състав намира извода на първоинстанционния съд за липса на реалност на доставките по процесните фактури за неправилен и необоснован. Противно на изложените в съдебното решение мотиви, Адвокатско дружество „Минкова и Минков“, чиято е доказателствената тежест, е съумяло да докаже горепосочените предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурите, издадени от „БВБ Трейдинг“ ЕООД. Основните мотиви, с които е обоснован отказът на данъчен кредит на ревизираното дружество, се свеждат до липса на доказателства относно възможността на доставчика да предостави конкретната услуга, както и неустановяване предмета ѝ. На първо място, следва да се посочи, че процесните фактури и приемно-предавателни протоколи към тях обуславят реалността на получените доставки, като посредством тях се установява предметът на доставката в съответствие с изискването на чл. 71, т. 1 вр. чл. 114 ЗДДС, т.е. данъчно задълженото лице, претендиращо право на данъчен кредит, разполага с данъчен документ, съставен в съответствие с нормативните изисквания, като е възможно да се идентифицира предметът на доставките. Съгласно сключения Договор от 01.08.2022 г. „БВБ Трейдинг“ ЕООД, в качеството му на изпълнител, се е задължил да предостави на ревизираното дружество консултантски услуги за целите на ЗОП по отношение подготовка на документация и техническа спецификация за клиенти на адвокатското дружество. Съгласно писмени обяснения на дружеството протоколи са изготвяни в случаите, когато са предавани данни и информация. Не могат да бъдат споделени мотивите на административния орган, а и на съда, че се касае за юридически консултации, каквито самото ревизирано лице извършва. Изрично в договора е посочено, че консултантските услуги касаят технически параметри, независимо че впоследствие ще бъдат ползвани в процедури по ЗОП. Съдържанието на договора кореспондира с представените приемно-предавателни протоколи от 13.08.2022 г., 24.08.2022 г., 08.12.2022 г., които са с предмет предаване на изходна техническа документация с цел изготвяне на проект на предложение по конкретни обществени поръчки – 1. Извършване на дейности по зимно поддържане и снегопочистване за зимен сезон 2022-2023 г. на 4-то класна пътна мрежа на територията на Община Пирдоп; 2. Ремонтни дейности на спортна площадка в НУ „Тодор Влайков“, гр. Пирдоп; 3.Инженеринг: Проектиране, строителство и авторски надзор на обект „Аварийно почистване на речното корито на река Тунджа, с. Срем, Община Тополовград; 4. Реконструкция на водопроводна мрежа на село Каменица, Община Мирково“. Необосновано и неправилно в случая първоинстанционният съд е формирал извод за недоказаност на реалното изпълнение на процесните доставки с оглед представените от ревизираното лице и неговия доставчик частни документи, непритежаващи материална доказателствена сила. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на определени факти и обстоятелства, от значение за преценката дали една доставка на услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и с оглед спецификата на търговската дейност това са частни документи, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в търговския оборот. Ето защо не би могло да се приеме, че доказателствената сила на частните документи следва да се изключи априори, тъй като липсата на обвързваща материална доказателствена сила не е равнозначна на липсата на каквато и да е доказателствена сила. Частните документи – в случая договори, приемно-предавателни протоколи, счетоводни регистри, не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но същите не са оспорени от приходната администрация, като са представени в хода на ревизията и както вече бе посочено позволяват идентификация предмета на услугите в съответствие със законовите изисквания. Неправилно в РА, а и в съдебното решение, се сочи, че в декларация на управителя на „БВБ Трейдинг“ ЕООД лицето е посочило, че не е подписвало процесните документи. Видно от съдържанието на декларацията в нея е посочено, че на Б. от приходните органи са били представени документи във връзка с трето дружество – Éко Трейдинг Къмпани“ ЕООД, по отношение на което са и посочените твърдения. Административният съд е следвало да съобрази и константната практика на Съда на ЕС, възприета и в постоянната практика на ВАС, съгласно която не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на нередности при доставчика и предходните доставчици по веригата, като тези нередности не могат да бъдат самостоятелно основание за непризнаване правото на данъчен кредит на получателя. Според разрешението, дадено с Решение на СЕС по дело С-324/11, фактът, че задълженото дружество не е проверило обезпечеността на доставчиците си, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. Съгласно решение на СЕС по дело С-18/13 не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия – тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело за нея. В случая липсват твърдения и доказателства, обосноваващи наличие на данъчна измама. По делото се установява и изпълнение на законовото изискване, обуславящо законосъобразното възникване и упражняване правото на данъчен кредит за използване на получените услуги в рамките на независимата икономическа дейност на дружеството и за извършване на последващи облагаеми доставки. Съгласно неоспореното заключение по ССчЕ услугите, получени от „БВБ Трейдинг“ ЕООД, са послужили за последващи облагаеми доставки към „Транс Билд“ ЕООД и Община Пирдоп. С оглед изложеното, решението на административния съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт, като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост, следва да бъде отменено. По разноските: При този изход на спора и навременна претенция, подкрепена с доказателства, в полза на касатора се следват разноски за две съдебни инстанции. За производството пред административния съд, съгласно списък по чл. 80 ГПК, страната е сторила разноски за държавна такса в размер на 25,56 евро; адвокатско възнаграждение в размер на 1 789,52 евро и депозит за вещо лице в размер на 306,78 евро, или общо 2 121,86 евро. За касационната инстанция разноските на страната са общо 1 827,59 евро, от които 38,07 евро за държавна такса и 1 789,52 евро за адвокатско възнаграждение. Общият размер на разноските, подлежащи на присъждане, възлиза на 3 949,45 евро. Настоящият касационен състав намира възражението за прекомерност за неоснователно с оглед обема на процесуалните действия и осъществената от адвоката защита, включително при съобразяване критериите за справедливост, зададени с Решение по дело С-438/22 на СЕС. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение