Решение № 1217 от 31.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1931/2016 г.

Решение № 1217 от 31.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1931/2016 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б. срещу решение № 1972/28.12.2015 г. по адм. дело № 2047 по описа за 2014 г. на административен съд - Б., в с което е отменен ревизионен акт /РА/ № 021400532/30.06.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с решение № 265/17.09.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Б. при ЦУ на НАП, с който на "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД са установени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 89 710,01 лв., на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС по фактури, издадени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че не са налице реални доставки, поради което за дружеството не възниква право на данъчен кредит по процесните фактури. Съображенията за това развити в касационната жалба са идентични поддържани и в първоинстационното производство. Касаторът се позовава на липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчика, твърди, че договорът за извършване на строително-монтажни работи (СМР) между ревизираното лице и доставчика е антидатиран. Оспорва не самото извършване на СМР, а това, че СМР не е извършено от издателя на процесните фактури, понеже навсякъде като възложител и строител за тези СМР е посочен получателя, а не неговият доставчик. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна по касационната жалба - "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД чрез процесуалния си представител адв. Найденова оспорва същата като неоснователна, както и в писмени бележки. Претендира присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, и е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС - Б. е бил ревизионен акт № 021400532/30.06.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с решение № 265/17.09.2014 г. на директор на дирекция "ОДОП" - гр. Б. при ЦУ на НАП, с който на "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД са установени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 89 710,01 лв. у на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС по фактури, издадени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД. За да обоснове извод за незаконосъобразност на РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа страна: През ревизирания период "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД е извършвало строителство на две сгради за сезонно ползване "Нерея" и "И. П.", находящи се в гр. П. Ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит по 6 броя фактури, издадени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД /свързано лице/ за извършени СМР услуги с предмет: "извършени СМР по договор сграда - Поморие", както следва: фактура № 37 от 02.06.2008 г., с данъчна основа от 123 700.00 лв. и ДДС от 24 740.00 лв.; фактура № 39 от 01.07.2008 г., с данъчна основа от 124 075.00 лв. и ДДС от 24815.00 лв.; фактура № 48 от 25.08.2008 г. с данъчна основа от 35 300.00 лв. и ДДС от 7060.00 лв.; фактура № 51 от 30.09.2008 г. с данъчна основа от 22 480.00 лв. и ДДС от 4 496.00 лв.; фактура № 53 от 07.11.2008 г. с данъчна основа от 27 000.00 лв. и ДДС от 5 400.00 лв.; фактура № 54 от 29.12.2008 г. с данъчна основа от 115 995.00 лв. и ДДС от 23 199.00 лв. Общо ДДС е в размер на 89 710.00 лв. При извършена насрещна проверка на доставчика "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД от органите по приходите са изискани доказателства за фактическото изпълнение на доставките. Такива не са били представени. При проверка в информационната система на НАП ревизиращите констатирали, че по баланс за 2008 г. дружеството не притежава ДМА, в дружеството са работили 4 лица - двама пазачи, един общ работник и технически ръководител. От ревизираното дружество били представени договор за строителство от 17.05.2006 г.; фактури с № № 37/02.06.2008 г; 39/01.07.2008 г.; 48/25.08.2008 г.; 51/30.09.2008 г.; 53/07.11.2008 г.; 54/29.12.2008 г. и протоколи за извършена работа към всяка фактура; счетоводни справки, оборотна ведомост, извлечение от сметка 613.4., протокол за прихващане, аналитична оборотна ведомост на 401 сметка; писмени обяснения представени от К. Т. в качеството си на представляващ "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД, в които са описани договорените и извършени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД СМР, начина на договаряне и приемане на СМР. След анализ на събраните в хода на ревизията документи, органите по приходите констатирали, че липсват безспорни доказателства за реалното прехвърляне на правото на собственост върху стоките (материали), както и действителното извършване на СМР от посочените във фактурите доставчици. Приели, че е налице хипотеза, в която доставчикът е начислил неправомерно данък, поради което, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано правото на данъчен кредит по шестте процесни фактури издадени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД. В хода на съдебното производство е изслушана съдебно-техническа експертиза, като вещото лице е извършило оглед на място и е съпоставило фактурираните, и изпълнени СМР от доставчика "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД с акт обр. 19. Вещото лице е посочило, че общата стойност на изпълнените СМР по процесните протоколи акт обр. 19 възлиза на 448 550 лв., в това число труд - 50 372,50 лв. Среднодневно ангажирани работници за обекта през периода на изграждане на актуваните СМР е 7 души, в това число със специалности - кофражист, арматурист, бетонджия, фаянсаджия, мазач и бояджия. Необходимата техника е тежка механизация - бетоновоз, бетон помпа, кран; лека механизация - циркуляр, бигляр, вибратор, ъглошлайф и др.; инвентарен кофраж, вкл. хюнебеци, строително скеле и др. По делото е изслушана и съдебно-счетоводна експертиза, която е проследила отразяването на фактурите в счетоводството на ревизираното лице и разплащането между страните. Вещото лице е установило, че по сметка 302 /Материали/ са заприходени материали на обща стойност 467 952,16 лв. и са изписани такива на стойност 196 027,49 лв. Едновременно с това, оборотите на сметка 601 /Разходи за материали/ са в размер на 361 278,91 лв., което означава, че са изписани и материали, които са директно вложени, без предварително да са били заприходени по материалната сметка. Експертът е посочил, че по данни от представените от трети лица документи /фактури и договори/ се установява, че доставчикът е закупувал строителни материали, вкл. и такива, каквито са описани в протоколите. В хода на съдебното производство са били представени писмени доказателства, които не са били представени на ревизията - заверени копия на справки - декларации по ЗДДС с дневници - покупки и дневници - продажби за периода 01.01.2008 г. -31.12.2008 г., подадени от "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД, фактури от "Топливо" АД - 2 бр. данъчни фактури за промит пясък 1,10, т. и цимент; от "ТМТ - Елком" ООД, П.: данъчни фактури за Вико лайсна бяла - 56 бр.; от "КДК Терм" ЕООД, С.: - 11 бр. за цимент 50 кг. - 37 бр.; данъчна фактура № 1000001471/08.10.2008 г. за цимент; от "А. Б." ООД, С.: - 2 броя данъчни фактури за бетон от "Технокорект" ЕООД, Б. - данъчна фактура за лепило Трае; от "А. Б." ЕООД - 3 бр. фактури за бетон, транспорт и полагане на бетон; от "Е. Б." ЕАД - 8 бр. фактури; от, "П. К. БГ" ЕООД - 10 бр. фактури и договор за лизинг; от "Киров" АД - 9 броя фактури за различни видове строителна техника, консумативи и обслужване; от "КДК - Терм" ЕООД - 16 броя фактури за строителни материали - цимент тухли, хидроизолация, гасена вар, транспорт и товаро-разтоварване; от "Т. Ю." ЕАД - 17 бр. фактури по договор 42766101245/04.12.2006 г.; от "Х. А. Р. А. Б." - 14 бр. фактури и договор за финансов лизинг; Справка за всички подадени уведомления от работодател по чл. 62 от КТ за период 01.01.2008 г. - 31.12.2008 г., за "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД. За да обоснове извод за незаконосъобразност на РА, решаващият състав подробно е изследвал относимата за случая вътрешна нормативна уредба. След съпоставка на насрещните твърдения и възражения на страните, съдът е приел, че спорът се концентрира около въпроса дали СМР действително са извършени от издателя на процесните фактури. В тази връзка съдът подробно е обсъдил възникналите между страните облигационни отношения и постигнатите уговорки, съпоставил е фактурите и съпътстващите ги протоколи обр. 19, ведно с данните съдържащи се в тях относно вида и количеството доставени СМР. Констатирал е, че са налице доказателства, че доставчикът действително е закупувал строителни материали, което обстоятелство е установено и от вещото лице по приетото заключение по съдебно-счетоводната експертиза. Позовавайки се на заключението на съдебно-техническата експертиза, първоинстанционният съд приел, че актуваните в акт обр. 19 СМР са реално извършени, което обстоятелство се доказва от представените доказателства за въвеждане на сградата в експлоатация и строителни книжа. В опровержение на твърденията на ревизиращите за липса на доказателства за предходни доставчици, съдът е приел, че са ангажирани доказателства за предходни доставчици /действащи фирми/ за доставка на материали и услуги, свързани пряко с процесните СМР. Решаващият състав е намерил за неоснователни възраженията на приходната администрация, поддържани и пред настоящата инстанция, че договорът е антидатиран. Посочил, че писмената форма на договора за строителство не е форма за действителност, а се изисква с оглед доказването на облигационна връзка между страните и доказване факта на реално извършени доставки. Съдът е счел, че са оборени и констатациите в РД за липса на кадрови потенциал на доставчика за изпълнение на спорните СМР. Позовал се в тази връзка на приложената "Справка за всички подадени уведомления от работодател по чл. 62 от КТ" за период 01.01.2008 г. - 31.12.2008 г., от която се установява, че дружеството "СОФИЯ СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД е имало назначени на трудов договор следните лица: едно лице на длъжност пазач за периода 31.01.2007 г. - 22.07.2008 г.; едно лице на длъжност технически ръководител за периода 27.11.2006 г. 01.08.2008 г.; едно лице на длъжност пазач за периода 23.01.2007 г. - 29.09.2008 г.; едно лице на длъжност общ работник от 24.11.2008 г. до 12.10.2009 г.; едно лице на длъжност общ работник от 07.05.2007 г. до 04.01.2010 г.; едно лице на длъжност инженер проектант за периода от 18.03.2008 г. - 01.04.2008 г. Тези данни съдът съпоставил с констатациите на вещото лице по СТЕ, с което обосновал извод за наличие на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика. Съдът е съобразил и приложимата практика на СЕС, вследствие на което извел краен правен извод за незаконосъобразност на оспорения РА, понеже не са налице основания да бъде отказано правото на данъчен кредит на "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД по спорните доставки. Настоящият съдебен състав намира, че решението е правилно. Първоинстанционният съд вярно и точно е установил релевантната фактическа обстановка, изложил е подкрепящи се от доказателствата по делото и обосновани фактически, и правни изводи. В тази връзка решаващият състав правилно е концентрирал спорния по делото въпрос досежно обективното изпълнение на спорните СМР и извършване им от посоченото във фактурите търговско дружество. Този въпрос е предпоставен от наличието на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика, което е индиция, че актуваните с акт обр. 19 услуги са действително изпълнени от това лице. В тази връзка съдът подробно е обсъдил събраните доказателства - гласни и писмени и е изложил обосновани мотиви за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. Законосъобразно е прието, че констатации в ревизионния доклад са опровергани от представените частни свидетелски документи, при зачитане на тяхната доказателствена стойност, които съдържат релевантна информация досежно вида и количеството доставени СМР или обобщено казано механизма на извършените доставки. В тази връзка необосновано приходната администрация твърди, че представения договор между ревизираното лице и неговия доставчик е антидатиран. Съдът правилно е отговорил на това възражение с мотива, че законът не изисква писмена форма за действителност на договора за строителство, а наличието на облигационни отношения между страните се установява от доказателствата по делото. В тази връзка следва да се отбележи, че независимо от частния им характер същите не са оспорени от органите по приходите и съдът законосъобразно ги е кредитирал, тъй като съдържат данни, кореспондиращи както помежду им, така и с другите налични по делото документи. Конкретните доводи на касатора, обосноваващи тезата му, че въпросния договор за строителство е антидатиран, е израз на необосновано стеснително тълкуване, доколкото промяната на седалището на една от страните не е индиция за неправомерно поведение на страните с цел извличане на данъчно предимство. +Съдът подробно е обсъдил и заключенията на експертите по проведените съдебни експертизи в тази част на спора. ССЕ е установила, че процесните фактури са осчетоводени, спазена е съизмеримостта на приходите и разходите, извършени са съответните разплащания /чрез прихващане на насрещни задължения/. Тук следва да се посочи, че счетоводното отразяване на протокола за прихващане при доставчика не би могло да бъде индиция за липса на реално разплащане по доставките, а и между страните не е било спорно това обстоятелство. Законосъобразно е кредитирано и заключението на експерта по назначената СТЕ, което е изготвена след направена проверка на място в обектите в гр. П.. Вещото лице е констатирало действително извършени СМР, които по вид и обем съответстват на съставените протоколи обр. 19, съпътстващи всяка от фактурите. Експертът е остойностил услугите и на база необходим кадрови и технически потенциал, за наличието на който са представени надлежни доказателства. Представени за доказателства и за закупени, заприходени и вложени в строителството материали, с което е оборена обратната теза на ревизиращите. Отделно от това, отказът на органа по приходите да не признаят право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на процесните фактури за услуги не е доказал обезпечеността, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно Общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение по дело С-324/11. Според него фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на обекта работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. В случая органите по приходите не са представили такива конкретни улики за това, че услугата е извършена, но от друг доставчик. Напротив наличния по делото доказателствен материал сочи на обратното. Освен това следва да се посочи, че характерът на извършваната услуга обективно не изисква особен технически ресурс. С оглед гореизложеното, като е достигнал до извод за незаконосъобразност на РА, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в полза на ответника по касация "БУРГАС СТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ООД, следва да се присъдят поисканите съдебни разноски, представляващи заплатен адвокатски хонорар, съобразно приложените доказателства и представения списък на разноските по чл. 80 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,