Решение № 10347 от 13.10.2021 г. на ВАС по адм. д. № 3261/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е касационна жалба, подадена от Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу Решение 134 от 11.01.2021 г., постановено по адм. дело 6778/2020 г. по описа на Административен съд София-град /АССГ/, с което е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22220419003668-091-001/19.02.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение 794/14.05.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, в частта му с която на С. Станчев, гр.София, са установени публични задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2016 г. в размер на 43 175,47 лева и за данък добавена стойност в размер на 36 337,34 лева за данъчни периоди от м. Март до м. Юли /вкл./ 2016г., ведно с лихви за забава в размер общо на 25 682,75 лева. В касационната жалба се поддържа твърдението, че съдебният акт е неправилен, като постановен в нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретни оплаквания във връзка с допуснати съществени нарушение на съдопроизводствените правила в дейността на съда не са изложени. В обобщение може да се посочи, че се счита, че съдът неправилно е ценил доказателствата, конкретно представените на електронен носител от "Еконт експрес"ООД /таблиците и снимки на документи - РКО/, които според касатора съставляват годни доказателствени средства и обосновават изводите на органите по приходите, че ревизираното лице е получател на паричните средства във връзка с извършените продажби на стоки, респ. че са на лице укрити приходи от такива продажби, дейност търговска по своя характер и подлежаща на облагане с пряк и косвен данък. Иска отмяна на решението, потвърждаване на РА и присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба С. Станчев, чрез процесуалния си представител адв. Димитров, оспорва касационната жалба, като настоява за оставяне в сила на съдебния акт. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата за процесуално допустима, а по същество - за неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред състава на АССГ е бил РА Р-22220419003668-091-001/19.02.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение 794/14.05.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, в частта му с която на С. Станчев, гр.София, са установени публични задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2016 г. в размер на 43 175,47 лева и за данък добавена стойност в размер на 36 337,34 лева за данъчни периоди от м. Март до м. Юли /вкл./ 2016г., ведно с лихви за забава в размер общо на 25 682,75 лева. За да постанови решението съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Прието е за установено че ревизираното лице е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, което на основание чл. 6 от с.з. е данъчно задължено за доходи произтичащи от източници в РБългария и чужбина. Установено е, че същият е бил управител на юридическото лице Миско Арт ЕООД до 11.05.2014г., чиято търговска дейност се е състояла в търговия с мобилни телефонни апарати и аксесоари за тях, по електронен път, чрез онлайн магазин, като за целта същото дружество е използвало куриерски услуги от "Еконт Експрес" ООД въз основа на сключен договор. Въз основа на присъединените към материалите по настоящата ревизия доказателства, събрани в хода на предходна проверка спрямо Миско Арт ЕООД, предоставени от Еконт Експрес ЕООД писмени обяснения и един брой CD (съдържащ справка в табличен вид и сканирани документи - снимки на РКО), ревизиращите органи са приели, че сумите по 84 бр. РКО от 2016 г. са получени от С. Станчев, не са намерили отражение в счетоводството на Мисто Арк ЕООД, което е прието за доказателство за укрити приходи от страна на физическото лице от осъществяваната от него търговска дейност и по-конкретно неотчетени приходи от интернет търговия със стоки. Установено е и липсата на деклариране на дохода в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Изложеното е дало основание на ревизиращите органи ревизията да бъде извършена по специалния ред, регламентиран от чл. 122 и сл. от ДОПК, на основание чл. 122 ал. 1 т. 2 от ДОПК, като на база анализираните данни от електронните таблици и снимките на РКО, предоставени от "Еконт Експрес" ООД, са установени данъчната основа за облагане по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, съответно са възприели и извършени облагаеми доставки и достигнат облагаем оборот за регистрация по ЗДДС през м. Февруари 2016 г., което не е сторено от ревизираното лице, поради което и на основание чл. 102 от ЗДДС са определени и задълженията за ДДС за всеки един от данъчните периоди до момента, в който са отпаднали основанията за задължителна регистрация. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че макар издаден от компетентни органи и при спазване на процесуалните правила, актът е издаден в противоречие с материалния закон, защото фактическите му констатации не са обосновани със събраните в ревизионното производство доказателства, каквото задължение е вменено на данъчните органи съгласно чл. 124 ДОПК. Представени са единствено на оптичен носител в табличен вид данни и снимки на РКО от дружеството "Еконт експрес". Първоинстанционният съд е приел, че нито таблиците с обобщаваща информация на базата на непредставени първични документи, нито снимките на такива документи, представени на дискове от куриерската фирма "Еконт експрес" ООД, представляват електронни документи по смисъла на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. При липсата на оригинални първични документи и каквито и да било други доказателства, недоказано е както получаването на стоки, впоследствие - продадени, без отчитане на приходи, така и продажбите чрез куриерски услуги, така и получаването на парични суми за тези продажби. От своя страна след като прецени наведените в касационната жалба доводи, и въз основа на служебната проверка за допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, съдът намира за установено от фактическа и правна страна следното: Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол. Що се касае до бланкетното посочване че са допуснати процесуални нарушения в дейността на съда в касационната жалба, конкретни оплаквания не са изведи, а касационната инстанция не дължи служебно произнасяне по този въпрос, поради което и такива не се обсъждат. По обосноваността на съдебния акт и неговата материална законосъобразност, които следва да бъдат разгледани общо, касационната инстанция констатира следното. Всъщност правилно и обосновано съдът е приел, че РА е издаде от компетентни органи по приходите и при липсата на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, които да посягат на валидността на тази категория индивидуални административни актове. Следва да се посочи, че при провеждане на ревизионно производство по особения ред на чл. 122 ДОПК, какъвто е и процесният случай, в тежест на органа по приходите е да установи основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, като по аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК доказателствената тежест за установяване на обстоятелство по ал. 1 на чл. 122 ДОПК е на органите по приходите. За да издаде ревизионния акт, органът се е позовал на изисканите от трети за производството лица ("Еконт експрес" ООД) документи, нито един от които не е представен в оригинал и/или заверено копие, което, както правилно е преценил и първоинстанционният съд, не е достатъчно да обоснове провеждането на ревизията по особения ред, съответно и начисляване на данък по чл. 48 ал. 2 от ЗДДФЛ и задължения за ДДС. В тази връзка, относно оплакванията на касатора във връзка с годността на така събрания доказателствен материал и преценката му от състава на съда, следва да бъде посочено следното: Безспорно обект на облагане с ДДС в случая е доставката, а по ЗДДФЛ реализирания доход/печалбата. Затова при решаването на спора по ЗДДС въведеният с твърдение на ответника предмет на доказване е осъществяването на доставката от ревизираното лице. По ЗДДФЛ спорен е фактът на получаване от ревизираното лице на приходи от продажби, които не са декларирани. Както правилно е приел съставът на АССГ фактическите констатации в ревизионния акт са направени въз основа на получените данни от трето лице "Еконт експрес" ООД, както в табличния им обобщен вид, в съвкупната им преценка със снимки на първични счетоводни документи /РКО/, приложени на технически носител. Главният спорен въпрос по делото е дали представените от третото лице документи са електронни документи по смисъла на Регламент (ЕС) 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета, а и дали представянето на частен удостоверителен документ, издаден от трето на спора лице, в който е възпроизведено съдържанието на първични счетоводни документи, само по себе си, е достатъчно като документална опора на констатациите на оспорения РА. Съдът правилно е приел, че чрез въпросните документи, които безспорно нямат характер на счетоводен документ и съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация, съставена от трета неучастваща в спора страна, не може да се достигне до фактическите, а оттам и до правните изводи, така както са направени от приходните органи. От значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя по сделките, каквито документи не са нито таблиците, съдържащи се в технически носител, нито самият технически носител. Констатациите на приходните органи не почиват на каквито и да било първични документи /снимките на РКО не са такива, а и не са електронни документи/ и съответно при липсата на такива документи по делото, направените изводи от съда са обосновани. Обоснован е и изводът на съда, че непредставянето на самите писмени документи или други доказателства, свързани с тях, възпрепятства оспорващата страна да реализира защитата си, още повече както е в случая, при изрично сторено оспорване на факта на получаване на сумите, а и извършването на продажби от конкретното лице. Невъзможността за преценка на доказателствата поради непредставянето им в годен за това вид има за последица несъобразяването им при формиране на фактическите и правни изводи при решаване на спора. Или правилно съдът е приел, че по делото не са налице достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на данъчните органи /в този смисъл Решение 10064 от 5.10.2021 г. на ВАС по адм. д. 2757/2021 г., VIII о., Решение 5709 от 12.05.2021 г. на ВАС по адм. д. 186/2021 г., I о., и др./. Отделно от това сам по себе си фактът на изплатени суми в полза на физическото лице, при липса на товарителниците и други доказателство, също не биха могли да установят тезата на органите по приходите за неотчетени приходи от осъществена от него търговска дейност, доколкото само и единствено въз основа на РКО не може да се приеме за доказано, че се касае за плащане по осъществени именно от Станчев доставки. От значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя по сделката. В резултат на процесуално бездействие на приходните органи, не са установени и посочени в РД и РА нито получателите на стоките, нито са извършени проверки на тези получатели, не е установено какво, а и от кой точно е доставено. Предвид горното, по делото не са представени документи, въз основа на които да може да се направи категоричен извод за наличието на укрити приходи и извършени сделки по смисъла на ЗДДС, както правилно е приел и административният съд. При този изход на спора разноски на касатора не се следват, а от ответника по касация не е поискано присъждането им. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение