Решение № 1318 от 31.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6783/2018 г.

Решение № 1318 от 31.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6783/2018 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Б. Митов, действащ като едноличен търговец "Агроелит - Митов - Б. Митов", чрез процесуалния си представител срещу решение № 520/13.03.2018 г., постановено по адм. дело № 921/2017 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отхвърлена жалбата на едноличния търговец против ревизионен акт /РА/ № Р-03002516002925-091-001/30.12.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, частично потвърден с решение № 39/21.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012 г. в резултат на извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на едноличния търговец в посока на увеличение със 340 362 лв. и са начислени лихви. Излагат се доводи за нищожност на процесния ревизионен акт. Иска отмяна на решението като неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира присъждане на разноски. Ответната страна - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП - Варна, чрез процесуалния си представител, в молба за даване ход на делото, оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Настоящият състав на Върховния административен съд, първо отделение, намира, че касационната жалба е подадена в законоустановения в чл. 211, ал. 1 от АПК срок и от надлежна страна, спрямо която постановеният съдебен акт е неблагоприятен, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. С оспореното пред настоящата инстанция решение Административен съд Варна е отхвърлил жалбата на Б. Митов, действащ като едноличен търговец "Агроелит - Митов - Б. Митов" срещу РА, частично потвърден с решение на директора на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012 г. в резултат на извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на едноличния търговец в посока на увеличение със 340 362 лв. и са начислени лихви. За да отхвърли жалбата на едноличния търговец, решаващият съд е приел, че ревизираното лице незаконосъобразно е увеличило разходите за дейността си. Като безспорен факт е отчетено обстоятелството, че през ревизирания период Б. Митов е притежавал земеделска земя, невключена в активите на едноличния търговец "Агроелит- Митов- Б. Митов, а наета по договори, за което е бил изплатен наем под формата на рента от търговеца на физическото лице. Позовавайки се на нормата на чл. 27 ЗДДФЛ, която урежда възможността собственикът на предприятието на ЕТ да включи в имуществото на ЕТ свои собствени движими или недвижими вещи, съдът е посочил, че в случаите на неизползване на предвидената възможността, физическото лице може да ползва личното си имущество в дейността си като търговец без да го прехвърли в патримониума на фирмата си, но няма да му се признават за данъчни цели нито разходите, извършени във връзка с експлоатацията и/или поддръжката на това имущество, нито амортизационни отчисления, които биха били признати, ако вещите се третираха като амортизируем актив за тези цели. Решаващият състав е посочил, че чрез изплащането на рента в полза на физическото лице, собственик на ЕТ, ревизираното лице незаконосъобразно е увеличило разходите за дейността си, което правилно било възприето като основание за непризнаване на разхода по чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Съдът в решението си е отхвърлен доводът за нищожност на РА. По констатациите на съда РА е издаден от С. Пенчева - началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП- Варна и Л. Патронова - ръководител на ревизията. Компетентността на горните е обоснована след като с решение № Р-03002516002925-098-001/04.05.2016 г. (л. 71) на директора на ТД на НАП-Варна е иззето разглеждането на преписката от началник сектор "Ревизии" М. Генева и ръководител на ревизията Д. Кирчев и е възложено на С. Пенчева, на която съгласно заповед № 604/28.04.2016 г. на директора на ТД на НАП - Варна на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП е делегирано правомощие по издаване на ЗВР, като с решението за изземване е определен и ръководител на ревизията - Л. Патронова. Съдът като е съобразил ангажираните на хартиен и електронен носител доказателства, е счел ревизионния акт за подписан от посочените като негови издатели органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. З от ЗЕДЕП и е признал компетентността на участвалите в ревизията органи по приходите. Решението е неправилно. Съставът на органите по приходите, издал оспорения акт е формиран в противоречие с правилата на материалния закон и ревизионният акт е нищожен. Нормата на чл. 119, ал. 2 ДОПК, в приложимата й редакция след изменението й с ДВ, бр. 82 от 2012 г. предвижда, че ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Визираната разпоредба е императивна и като регламентираща компетентност следва да се тълкува само стриктно. Същевременно чл. 7, ал. 3 ДОПК сочи, че горестоящият орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, в случаите, когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. Видно от решение № Р-03002516002925-098-001/04.05.2016 г., изземването на разглеждането и решаването на преписката е обосновано със Заповед № Д-568/22.04.2016 г. (л. 45) – с която на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП е определен състава на служителите от Дирекция "Контрол" при ТД на НАП – Варна и разпределението им по функции и екипи, считано от 01.05.2016 г. и със Заповед Д-569/22.04.2016 г. (л. 54) - с която на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП са определени функциите на ръководители на ревизии в сектори "Ревизии", отдел "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП – Варна да се изпълняват за периода от 01.05.2016 г. до провеждане на процедура за избор на ръководители на екипи, но за не повече от 8 месеца. Настоящата касационна инстанция намира, че заповедите № Д-568/22.04.2016 г. и № Д-569/22.04.2016 г., издадени на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП не попадат в нито една от хипотезите по чл. 7, ал. 3 от ДОПК. Разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК не поставя изискване каква длъжност следва да заема определеният от териториалния директор за възлагането на ревизии орган по приходите. Единственото условие е това лице да притежава качеството "орган на приходите". Трайна е съдебната практика на ВАС, че горестоящият орган може да изземе правомощия от един орган по приходите и да ги възложи на друг само при наличието на някоя от визираните в чл. 7, ал. 3 ДОПК хипотези. Определянето на състава на служителите от Дирекция "Контрол" при ТД на НАП – Варна и разпределянето им по функции и екипи и определянето функциите на ръководителите на ревизии в сектор "Ревизии", отдел "Ревизии", дирекция "Контрол" не ограничава дейността на М. Генева, фигурираща в заповед № Д-568/22.04.2016 г. като началник сектор в отдел "Ревизии". По никакъв начин горните две заповеди, дали основание за изземване на преписката не могат да бъдат обвързани и съобразявайки които да е приложим институтът на "трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения" по смисъла на чл. 7, ал. 3 ДОПК, тъй като лицето не губи качеството си на орган по приходите. Предвид изложеното не са налице предпоставките за прилагане нормата на чл. 7, ал. 3 ДОПК, които да са обусловили нареденото изземване. По аргумент от по-силното основание, дори и при промяна в обстоятелствата, обуславящи териториалната компетентност, производството се довършва от органа, който го е започнал. При липсата на твърдения и данни за отвод или самоотвод на Ганева, за трайна невъзможност за изпълнение на служебните й задължения или за изгубване качеството й на орган по приходите, именно тя, като възложител на ревизията, е следвало да издаде ревизионния акт. Издаденият с участие на некомпетентен орган по приходите ревизионен акт е нищожен. Като не е съобразил най-тежкия порок и е отхвърлил жалбата на Б. Митов, действащ като едноличен търговец "Агроелит- Митов - Б. Митов" срещу РА, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение. Пропускът на първостепенния съд да възприеме водещите до нищожност пороци на административния акт се преодолява с отмяна на първоинстанционното решение и прогласяване на нищожността на РА от касационната съдебна инстанция. При този изход на делото на Б. Митов, действащ като едноличен търговец "Агроелит - Митов - Б. Митов" се дължат деловодни разноски в размер 2 275 лева, представляващи такива за двете съдебни инстанции. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение