Решение № 9369 от 24.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 905/2013 г.

Решение № 9369 от 24.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 905/2013 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Еко-Терм 2004" ООД гр. Шумен, чрез пълномощника си адв. И. Ковачева, срещу решение № 2805/19.11.2012 г., постановено по адм. д. № 991/2012., по описа на Административен съд гр. Варна /АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 181102504/15.09.2011 г. на орган по приходите, потвърден с Решение № 856/05.01.2012 г. на Директор Дирекция "ОУИ" - Варна, при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че не е установен факта на реалност на доставката-СМР, тъй като плащането на цената е безспорно установено, а услугите са приети, като се позоваване на практика на СЕС. Моли да бъде отменено решението и постановено ново, с което се отмени процесния РА. Претендира разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата-Директор Дирекция "ОДОП"-Варна при ЦУ на НАП не взема становище по жалба по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна Предмет на оспорване пред АС е бил РА № 181102504/15.09.2011 г. на орган по приходите, потвърден с Решение № 856/05.01.2012 г. на Директор Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП -Варна, с който на "Еко-Терм 2004" ООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 32 439.41 лв., по фактури издадени от "Артомел" ЕООД, "Металкомерс" ЕООД, "Венис строй" ЕООД, "Технохит-Юг" ЕООД, "Бомар" ЕООД и "Интерметал" ЕООД, за данъчни периоди 10.2007 г. - 12.2007 г., 07.2010 г. -10.2010 г. и 12.2010 г., и лихва за забава в общ размер на 9 314.84 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че обжалвания РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. От фактическа страна относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от "Артомел" ЕООД, "Металкомерс" ЕООД, "Венис строй" ЕООД, "Технохит-Юг" ЕООД, "Бомар" ЕООД и "Интерметал" ЕООД, съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите е прието наличие на липса на доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. За безспорно установено съдът е приел, че жалбоподателят е сключил договори с доставчиците си - "Артомел" ЕООД, "Металкомерс" ЕООД, "Венис строй" ЕООД, "Бомар" ЕООД и "Интерметал" ЕООД - за извършване на СМР - машинна вътрешна мазилка по стени и тавани, включително монтаж на лайсни по ъгли, грундиране и обръщане на страници по отвори, на всички обекти на жалбоподателя на територията на Р. България, които представляват довършителни СМР изразяващи се в извършване на вторични дейности при изграждане на строеж, като страните са уговорили начина на плащане и цената - плащане на кв. м., линеен метър, след подписване на протокол обр. 19. Подробно съдът е обсъдил правната същност на договор за изработка по смисъла на чл. 258 от ЗЗД и е приел, че с оглед спецификата на извършваните СМР следва страните изрично да са уговорили къде ще се извършват СМР по отношение на всеки един от доставчиците, което не установено в хода на административното и съдебно производство. Това обстоятелство според съдът не се установява и от приетите по делото двустранни приемо-предавателни протоколи. Същите са приложени към всеки договор и фактура и са подписани от представители както на жалбоподателят, така и на доставчиците че са извършени СМР и подлежат на плащане, но не е уточнено на кой обект са извършени тези СМР. Приемо-предавателните протоколи по своята същност са частни документи, поради което съдът е приел, че не се ползват с материална, а само с формална доказателствена сила и следва да са във връзка с останалия събран доказателствен материал за да се установи безспорно реалност на извършените СМР, като в случая съдът е приел че изготвените приемо-предавателни протоколи са такива съставени с оглед извършваната ревизия и не са съществували към момента на извършване на услугите. На следващо място съдът е приел, че при фактуриране на СМР при всички случаи следва да се установи по несъмнен начин, че именно посочения в процесните фактури доставчик е действителния извършител на услугата, респ. негов подизпълнител, което в случая не е установено поради ненамиране на част от доставчиците на адреса или поради липса на доказателства за технически и кадрови възможности за извършване на процесните услуги. Дори да се изготви СТЕ, съдът е приел, че вещото лице при оглед на извършените СМР на всеки един от обектите на жалбоподателя няма да може да даде заключение кой точно от доставчиците е извършвал СМР на всеки обект по отделно, тъй като услугите така като са уговорени са идентични. При така установеното съдът е приел, че законосъобразно органа по приходите се е позовал на наличие на предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, поради липса а реално извършване на процесните услуги. Относно отказано право на данъчен кредит по доставка на "Венис Строй" ЕООД с предмет плащане по договор за проучване на пазара, съдът е приел, че от представения договор от 20.05.2010 г. се установява, че същият е с предмет извършване проучване на пазара относно възможности за строителство и бъдещи клиенти, като доставчика е следвало да представи краен резултат от проучването. Предвид съдържанието на договореното съдът е приел, че по своята същност представлява Договор за консултантски услуги, който съчетава в себе си белези на договор за поръчка, като по силата на чл. 284 от ЗЗД довереникът е длъжен да уведоми доверителя за изпълнението на поръчката т. е. в настоящия случай следва доставчика на услугата да уведоми жалбоподателя, че е изпълнил уговореното между тях. В случая липсват доказателства че услугата реално е извършена т. е. доказателства че доставчика реално е извършил проучване на пазара и това проучване е доведено до знанието на възложителя, поради което съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите е прието, че липсва реалност на извършената услуга. Относно отказано право на данъчен кредит по доставка с предмет - услуга по договор от доставчика "Технохит-Юг" ЕООД не са представени доказателства за установяване параметрите на извършената услуга - липсва договор за да се установи че страните са в облигационна връзка, да се установи какъв вид услуга доставчика ще извърши, по какъв начин ще се извърши услугата и как ще се извърши заплащането. Липсва доказателства, че услугата е извършена, респективно, че е била приета от жалбоподателят. Представените счетоводни документи съдът е приел, че не водят да извод за реалност на извършената доставка на услуга, тъй като не е установен вида, характер и обема на същата. Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Б. Л. Лизинг" АД, съдът е приел, че предмет на договор за лизинг № К-598 между "Б. Л. Лизинг" АД, като лизингодател и "Еко-Терм 2004" ЕООД, като лизингополучател от 23.10.2006 г. е придобиване на автомобил - марка "Киа", модел "Пиканто", като страните са уговорили начина на плащане и придобиването на автомобила от лизингополучателя. С приемо-предавателен протокол към договора лизингодателят е предал процесния автомобил на лизингополучателя. При така установеното и предвид разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 4 правото на приспадане на данъчен кредит не е налице независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 70 от ЗДДС когато е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил, какъвто е процесния с оглед разпоредбата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС. При определяне броя на местата за сядане по изречение първо се вземат предвид само седалките, монтирани от производителя, като в процесния случай се установява безспорно че се касае за автомобил с брой места "4+1" т. е. процесния автомобил попада в хипотезата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС и за него е приложима нормата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС тъй като жалбоподателят след изплащане на дължимите лизингови вноски е придобил собствеността върху автомобила. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото, фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Основните спорни моменти са свързани с реалността на процесните услуги, за извършването на които на касатора са издадени данъчни фактури и дружеството е упражнило правото си на данъчен кредит. Относно доставките на СМР е основателен довода на касатора, че неправилно съдът е приел, че приемо-предавателни протоколи са съставени с оглед извършваната ревизия и не са съществували към момента на извършване на услугите. От констатациите установени в РД, въз основа на който е издаден процесния РА, се установява, че процесните приемо-предавателни протоколи са представени от касатора в хода на ревизията. С възражението срещу РА, както и с жалбата по административен и съдебен ред страната има право да представя доказателства и те следва да бъдат обсъдени наред със събраните в хода на ревизията. В конкретния случай правилно АС е приел, че само от приетите по делото приемо-предавателни протоколи, макар и неоспорени от ответната страна в хода на първоинстанционното производство, не може да се обоснове извод за реалност на процесните доставки. Този извод съдът правилно е извел въз основа на липсата на конкретен обект, където се твърди, че са извършени процесните услуги, както и поради факта, че липсва установено реално извършване на същите, чрез изготвяне на СТЕ. В тази насока правилно съдът е приел, че дори да се изготви СТЕ, последната при оглед на извършените СМР на всеки един от обектите на жалбоподателя, не би могла да даде заключение кой точно от доставчиците е извършвал СМР на всеки обект по отделно, тъй като услугите така като са уговорени в договорите между страните са идентични и сравнително близки по стойности, видно от приемо-предавателните протоколи. В този смисъл правилно съдът е приел, че в случая е неприложимо решение на СЕС по съединени дела С - 80/2011 г. и С -142/2011 г., но не поради факта, че приходните органи не са изложили констатации в ревизионния акт, респ. в решението на решаващият орган, че касаторът участва в данъчна измама, за която е могъл да знае, а поради обстоятелството, че не е установено мястото на извършване на услугата, което не се установява и от приетите по делото и неоспорени приемо-предавателни протоколи, т. е. оспорен е факта, че услугата е извършена за конкретен обект и ще се използва за последваща облагаема доставка. Неоснователен е довода за неправилност на решението, поради несъобразяване с констатациите по влезли в сила РА на доставчиците. Така както е приел АС, липсата на корекция в частта на начисления ДДС по продажбите, при липса на други доказателства не е обосновава извода за реалното изпълнение на същите. В този смисъл са Решения на СЕС от 31.01.2013 г. постановени по дела № С-643/11 и дело С-642/11. Основателен е довода, че само факта на неоткриване на доставчиците на декларираните от тях данъчни адреси, не налага на извода за липса на реалност на доставката, но в мотивите си съдът е отчел този факт, само поради липса на данни за конкретен обект, на който се твърди, че са извършени процесните СМР и невъзможността това да бъде установено, евентуално чрез проверка в счетоводство на доставчика или чрез обяснения на неговия представител. В тази насока следва да се отчете обстоятелството, че касаторът също не е конкретизирал в хода на ревизията и в съдебно производство, за които негови обекти са подписани приемо-предавателните протоколи Относно отказано право на данъчен кредит по доставка на "Венис Строй" ЕООД с предмет плащане по договор за проучване на пазара и по доставка с предмет - услуга по договор от доставчика "Технохит-Юг" ЕООД, правилно съдът е приел, че липсват доказателства че услугата реално е извършена. Не се установява релевантния факт, че доставчика реално е извършил проучване на пазара и това проучване е доведено до знанието на възложителя, както и вида, характер и обема на услугата по договор от доставчика "Технохит-Юг" ЕООД, поради което и при липса на касационни доводи в тази част, решението като правилно следва да бъде оставено в сила. Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Б. Л. Лизинг" АД, правилно съдът е приел, че предвид приетите по делото доказателства, безспорно се установява, че процесния автомобил е с брой места "4+1" т. е. попада в хипотезата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС и за него е приложима нормата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. В тази насока от касатора не са представени доказателства установяващи, факта, че автомобила е предназначен за превоз на товари, или има трайно вградено допълнително техническо оборудване за целите на извършваната дейност от регистрираното лице, предвид изключението визирано в § 1, т. 18 изр. второ от ДР на ЗДДС. Не е изслушана и ССЕ досежно начина на заприходяване на процесния автомобил предви Решение на СЕС от 16.02.2012 г., по дело С-118/11, по арди което и при липса на конкретни доводи в тази част в касационната жалба, решението като правилно следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения, обжалваното решение, като валидно, допустимо иправилно следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК