Решение № 14384 от 1.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9618/2013 г.

Решение № 14384 от 1.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9618/2013 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.. С решение № 1117 от 7.05.2013 г., постановено по адм. д. № 3708/12 г. Варненският административен съд, първо отделение, 9-ти състав, е отменил ревизионен акт № 081200353 от 14.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 575 от 14.09.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, в частта, с която на "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич, са определени задължения по ЗДДС, представляващи: главница за данъчен период м. 09/2010 г. в размер на 650,88 лв, за данъчен период м. 10/2010 г. в размер на 1034 лв.; за м. 11/2010 г. в размер на 202,09 лв., за м. 12/2010 г. в размер на 835,62 лв.; за м. 01/2011 г. в размер на 3 617,60 лв.; за м. 03/2011 г. в размер на 1 398,94 лв. за м. 05/2011 г. в размер на 1 911,12 лв.; за в. 06/2011 г. в размер на 604,04 лв. и за м. 08/2011 г. в размер на 1 292,65 лв. С решението съдът е отхвърлил жалбата на дружеството против посочения ревизионен акт в частта, с която за данъчен период м. 11/2010 г. са определени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 26 588,45 лв. и съответната лихва като е осъдил "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич да заплати на Д "ОУИ" - гр. Варна юрисконсулско възнаграждение в размер на 712,56 лв. С допълнително решение № 1458 от 6.06.2013 г. по същото дело административният съд е допуснал поправка на явна фактическа грешка в диспозитива на решението в отхвърлителната му част, като същото следва да се чете, че отхвърля жалбата срещу ревизионен акт № 081200353 от 14.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 575 от 14.09.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, в частта, с която на "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич за данъчен период м. 11/2010 г. са определени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 26 588,45 лв. и съответната лихва, ведно с определените задължения за лихви за данъчни периоди м. 09, 10, 11 и 12 на 2010 г. и 01, 03, 05, 06 и 08 на 2011 г. за невнесени в срок задължения по СД в общ размер на 1 533,97 лв. Срещу постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от Светослав Асенов Аврамов в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна. В същата се правят оплаквания, че в тази си част решението на Варненския административен съд е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение на Варненския административен съд в отменителната му част и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата изцяло. Претендира и присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции. Ответното касационната жалба дружество "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич не е взело становище. Срещу постановеното решение на Варненския административен съд в отхвърлителната му част по отношение на непризнато право на данъчен кредит в размер на 26 588,45 лв. и съответните лихви за забава, както и в осъдителната му част за разноските, е подадена касационна жалба от "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич чрез пълномощника адв. Ивайла Стефанова. В същата се прави оплакване, че в посочената му част решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - гр. Варна в обжалваната му отхвърлителна част и да присъди на дружеството направените по делото раноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжаване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество и двете са не основателни. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са не основателни. С решението си Варненският административен съд е отменил ревизионен акт № 081200353 от 14.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 575 от 14.09.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, в частта, с която на "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич, са определени задължения по ЗДДС, представляващи: главница за данъчен период м. 10/2010 г. в размер на 650,88 лв, за данъчен период м. 10/2010 г. в размер на 1034 лв.; за м. 11/2010 г. в размер на 202,09 лв., за м. 12/2010 г. в размер на 835,62 лв.; за м. 01/2011 г. в размер на 3 617,60 лв.; за м. 03/2011 г. в размер на 1 398,94 лв. за м. 05/2011 г. в размер на 1 911,12 лв.; за в. 06/2011 г. в размер на 604,04 лв. и за м. 08/2011 г. в размер на 1 292,65 лв. Със същото решение, ведно с постановеното допълнително такова за поправка на явна фактическа грешка, съдът е отхвърлил жалбата на дружеството против същия ревизионен акт в частта, с която за данъчен период м. 11/2010 г. са определени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 26 588,45 лв. и съответната лихва, ведно с определените задължения за лихви за данъчни периоди м. 09, 10, 11 и 12 на 2010 г. и 01, 03, 05, 06 и 08 на 2011 г. за невнесени в срок задължения по СД в общ размер на 1 533,97 лв. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, при спазване на административно-производствените правила. След това/л. 135 от делото/ съдът е описал установената фактическа обстановка по време на ревизията и основанията, поради които органът по приходите е отказал да признае право на данъчен кредит в размер на 26 588,45 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "МР Транс" - ЕООД, с предмет СМР по договор, съответно защо са определени задължения /главница и лихви/ за дължим ДДС по подадени справки-декларации от ревизираното дружество. В мотивите на решението са описани и събраните в хода на съдебното производство доказателства, в това число показанията на св. Василев, както и заключенията на вещите лица по назначените съдебно-техническа и съдебно-икономическа експертизи, след което е пристъпено към изграждане на правните изводи по спора. По отношение на непризнато право на данъчен кредит като спорен въпрос е формулирано обстоятелството дали е налице реална доставка на услуги по процесните две фактури, като в тази връзка е дадена и правната регламентация от ЗДДС относно изискването за реалност на доставката на стока или услуга като предпоставка за възникване на право на данъчен кредит. Анализирайки събраните по делото доказателства първоинстанционният съд е приел, че въпросните СМР действително са извършени, което се потвърждава и от заключението на съдебно-техническата експертиза, но от събраните по делото доказателства не се установява доставчикът "МР Транс" - ЕООД да изпълнител на въпросните СМР. Систематизирани, мотивите на съда в тази насока се изразяват в следното: за да е в състояние да изпълни такъв обем СМР дружеството-изпълнител следва да имате технически и кадрови потенциал, а и с оглед каузите на сключения договор същият следва да осигури и съответните материали за изпълнение на строителството; страните са договори предаването на извършената работа да бъде осъществено чрез писмени актове, но представените 2 бр. такива са без дата, без номера, без посочване на имената на лицата, които са ги подписали, като не може да бъде споделено виждането на вещото лице по СТЕ, че те са подписани от управителя на дружеството изпълнител; по силата на чл. 2 и 3 от договора осигуряването на механизация и материали за изграждането на обектите е задължение на изпълнителя, но доказателства в тази насока не са ангажирани в хода на делото и по време на ревизията; вещото лице по СТЕ е посочило, че фактурираният обем СМР не могат да бъдат извършени само от едно лице, а от доказателствата се установява, че доставчикът е имал само един строителен работник по трудов договор, свидетелят Василев посочва, че на обекта са работили 7, 8 или 9 човека, но не посочва в кой период това е ставало и чии са били тези работници; не са представени количествени сметки относно вложения материал и труд; липсват доказателства за ангажиране подизпълнител; На база на изложеното е прието, че от събраните по делото доказателства не се установява, че фактурираните СМР действително са изпълнени от дружеството, издател на фактурите, като по-голямата част от самите работи предполагат полагане на ръчен труд, доказателства в която насока не са ангажирани. Съдът не е кредитирал показанията на св. Василев, тъй като същите не се подкрепят от останалите доказателства по делото. Във връзка с доставките съдът е обсъдил детайлно и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза, като е посочил, че то установява, че жалбоподателят разполага с оригинали на процесните две фактури, но вещото лице не може да отговори дали те са издадени от "МР Транс" - ЕООД, тъй като не е имал достъп до счетоводството на дружеството, а според експерта изпълнителят не е отразил тези фактури, като издадени към жалбоподателя в дневника за продажби и в справката-декларация, като не е установено отчитане на разходи или приходи за изпълнение на доставката. Административният съд е приел, че отказаното право на данъчен кредит не е в противоречие с практика на Съда на Европейски съюз, тъй като това право възниква само по категоричен начин е доказана реалност на доставката - чл. 8 във вр. с чл. 9 от ЗДДС и чл. 24, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на ДДС. Посочено е, че след като жалбоподателят претендира право на данъчен кредит, то доказателствата относно реалността на доставката следва да се притежават и от него, а не само от неговия доставчик, като ревизионният акт в тази му част е правилен и законосъобразен и следва да бъде потвърден. Съдът е приел жалбата за основателна в останалата й част, т. е. спрямо частта от ревизионния акт, с която повторно са приети за дължими начислени от ревизираното лице суми по справки-декларации и е начислена лихва. Посочено е, че съгласно чл. 108, ал. 1 от ДОПК данъчните задължения и задължения за задължителни осигурителни вноски се установяват с ревизионен акт по чл. 118, в който смисъл е т. 1 от чл. 118, ал. 1 от ДОПК. Маркирано е, че за посочените данъчни периоди са декларирани облагаеми доставки, като резултатът по СД е ДДС за внасяне, който реално не е внесен след съответно приспадане по периоди, посочени в РА, поради което в последния е отбелязано, че не се извършва промяна в декларираните в СД данни за съответните периоди, тъй като не са установени различия, като на стр. 4 от мотивите на РА се посочва, че се дължат лихви за забава. Отбелязано е още, че данните на таблица1, колони 4,5 и 7 от ревизионния акт е видно, че приетите като декларирани и начислени от лицето суми са приети и като установени задължения в хода на ревизията. Съдът е счел този подход на приходната администрация за неправилен, тъй като сумите не са установени от ревизията, а са декларирани от самото лице, поради което с РА е следвало само да се начислят лихви за забава. С оглед на това РА е отменен като незаконосъобразен в частта му за определени задължения по ЗДДС, представляващи: главница за данъчен период м. 09/2010 г. в размер на 650,88 лв, за данъчен период м. 10/2010 г. в размер на 1034 лв.; за м. 11/2010 г. в размер на 202,09 лв., за м. 12/2010 г. в размер на 835,62 лв.; за м. 01/2011 г. в размер на 3 617,60 лв.; за м. 03/2011 г. в размер на 1 398,94 лв. за м. 05/2011 г. в размер на 1 911,12 лв.; за в. 06/2011 г. в размер на 604,04 лв. и за м. 08/2011 г. в размер на 1 292,65 лв. Предвид на решението за поправка на явна фактическа грешка, РА е приет за законосъобразен в частта за определените задължения за лихви за данъчни периоди м. 09, 10, 11 и 12 на 2010 г. и 01, 03, 05, 06 и 08 на 2011 г. за невнесени в срок задължения по СД в общ размер на 1 533,97 лв. Решението на Административен съд - гр. Варна е правилно и законосъобразно. По жалбата на "Вемабул" - ЕООД - гр. Добрич. Основните оплаквания в жалбата на дружеството против отхвърлителната част от решението са за необоснованост и допуснато нарушение на материалния закон. След възпроизвеждане в систематизиран вид на мотивите на съдебния акт и законовата регламентация на правото на данъчен кредит при доставката на услуги, жалбоподателят излага оплаквания, че първоинстанционният съд едностранчиво е разгледа събраните по делото доказателства, въз основа на което неправилно е приложил материални закон. Направените оплаквания са неоснователни. При правилно тълкуване на материалния закон и отделяйки спорното от безспорното административният съд е приел, че основният спорен въпрос между страните се свежда до това налице ли е реална доставка на услуга. Даденият отрицателен отговор на този въпрос е логически обоснован на доказателствата по делото и се споделя от настоящата инстанция. Правилно е прието, че жалбоподателя, в качеството си на лице, претендиращо право на данъчен кредит, носи доказателствената тежест за установяване на реалността на доставките. В случая не става въпрос за ангажиране на отговорността на дружеството заради недобросъвестно поведение на трети лица, каквито доводи за развити в жалбата, а за установяване на факти от обективната действителност, с възникването на които законът свърза настъпването на определени правни последици. При извършената ревизия е извършена насрещна проверка на доставчика, при която на негов упълномощен представител е връчено искане за представяне на доказателства във връзка с изпълнението на процесните доставките, но такива доказателства не са представени в хода на ревизията. Ангажираните от жалбоподателя гласни доказателства и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-техническа експертиза правилно не са ценени от съда, тъй като спорът не се свежда до това, че СМР са изпълнение, а са изпълнени от доставчика "МР Транс" - ЕООД. След като не е доказано последното дружество да е притежавало персонал, отговарящ като брой и квалификация за изпълнение на посочените работи, след като същото е имало задължения да осигури механизация и материали за изпълнение на строителните работи, след като вещото лице не е могло да извърши проверка в счетоводството на доставчика и да установи отразяване на разходи и приходи, свързани с осъществяването на процесните СМР, то е направен обоснован извод от органа по приходите, споделен и от административния съд, че липсва реална доставка на услуги по двете процесните фактури, което е пречка за възникване на право на данъчен кредит. Като правилно и законосъобразно решението на административния съд следва да бъде оставено в сила в тази му част при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК. По жалбата на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - гр. Варна. Основното оплакване в жалбата е за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост. Навеждат се доводи, че по силата на чл. 118, ал. 1, т. 1 от ДОПК с ревизионния акт се установяват публични задължения и по отношения на тях той има установително действие, като в този смисъл посочването в колона 10 от таблица 1 към ревизионния акт на декларирани от лицето задължения за ДДС, които не са внесени от лицето, не съставлява повторно установяване на тези задължения. Направените оплаквания са неоснователни. В случая няма спор от фактическа страна, същата правилно е възприета от първоинстанционния съд и се изразява в това, че от страна на ревизираното лице за посочените данъчни периоди за подавани декларации по ЗДДС с краен резултат ДДС за внасяне, който данък не е бил внесен от дружеството в законовоопределените сроковете. Спорният въпрос между страните се свежда до това, дали законосъобразно органът по приходите е включил размера на тези не внесени задължения в т. 10 от таблица 1 към ревизионния акт като установени дължи суми от "Вемабул" - ЕООД. Даденият отговор на спорния въпрос от страна на първоинстанционния съд се споделя от настоящата съдебна инстанция. По силата на чл. 125, ал. 1 от ЗДДС за всеки данъчен период регистрираното лице подава справка-декларация, съставена въз основа на отчетните регистри по чл. 124, с изключение на случаите по чл. 157. Подаването на такава декларация е елемент от фактическия състав на начисляването и внасянето на данъка - глава осма от ЗДДС. По силата на чл. 82, ал. 1 от тази глава, когато е налице резултат за периода - данък за внасяне, регистрираното лице е длъжно да внесе данъка в републиканския бюджет по сметка на компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите в срока за подаване на справка-декларация за този данъчен период. От изложеното следва извода, че изискуемостта на данъка настъпва по силата на подаването на справка-декларация с резултат от периода данък за внасяне, поради което същият неправилно е определен като дължим с издаването на процесния ревизионен акт. От мотивната част на ревизионния акт се установява, че в същата данъкът е посочен като начислен, но не внесен, поради което и са определени съответните лихви за забава, но след това начисления размер на данъка от дружеството неправилно е включен в размера на данъчните задължения, установени в резултат на ревизията, поради което в тази му част ревизионния акт правилно е бил отменен от първоинстанционния съд . Като правилно и законосъобразно решението на административния съд следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК. Водим от горното и на осн. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,