Решение № 10459 от 28.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 480/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал.7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на ПТЗК Единство ЕООД, ЕИК 205036778, със седалище и адрес на управление: [населено място], община Левски, област Плевен, [улица], приподписана от адв. Георгиев, против Решение 1790/17.05.2024 г. на Административен съд Плевен (АС-Плевен), постановено по адм. д. 415/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-04001522001386-091-001/14.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 32 от 24.03.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) Велико Търново, при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 132 031,80 лв. за данъчен период 01.02.2022 г.- 01.02.2022 г. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа реалност на доставките на стоки и услуги. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП - оспорва същата като неоснователна чрез пълномощника си юрк. Мундова по съображения, изложени в писмен отговор. Иска да бъде оставено в сила решението на административния съд и да му се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 9931,27 лв. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Плевен е РА Р-04001522001386-091-001/14.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 32 от 24.03.2023 г. на директора на дирекция ОДОП Велико Търново, с който ПТЗК Единство ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 132 031,80 лв. за данъчен период 01.02.2022 г.- 01.02.2022 г. В хода на ревизионното производство, органите по приходите са изискали да се представят от дружеството всички първични документи, съпроводителни документи по доставките, счетоводни регистри, банкови и др. документи за ревизирания период, но от страна на ревизирания не са представени изисканите счетоводни документи и търговска документация. Установено е, че за ревизирания данъчен период от 01.02.2022 г. до 01.02.2022 г. дружеството е подало справка - декларация по ЗДДС с резултат за периода в кл. 80, подлежащ на възстановяване данък в размер на 132 031,80 лв. С обжалвания РА, при прилагане на особения режим на облагане съгласно чл. 122-124 ДОПК, на основание чл. 122, ал. 4 ДОПК във вр. с чл. 71, т. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС е определена нулева данъчна основа за получените доставки с право на данъчен кредит, като е отказано право на такъв в претендирания размер 132 031,80 лв. Съдът е приел, че процесния РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма, при наличие на мотиви, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения в хода на ревизията. За да отхвърли жалбата срещу РА, съдът е обосновал изводи за неговата материална законосъобразност. АС-Плевен подробно е анализирал установената в хода на ревизията фактическа обстановка и е приел за установено, че ревизията на дружеството законосъобразно е извършена по особения ред визиран в чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК- липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. В хода на съдебното производство по искане на жалбоподателя е допуснато провеждането на съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е прието без оспорване от страните и кредитирано от съда, като мотивирано и обективно изготвено. Първостепенният съд е акцентирал върху носената от ревизираното дружество доказателствена тежест за установяване на благоприятните за него обстоятелства като съобразил, че ревизираното дружество не е предоставило документи и регистри, удостоверяващи, че получените от него доставки на стоки и услуги (дизелово гориво, ГСМ, резервни части, гуми и джанти за трактор, дрехи, обувки и хранителни стоки) са облагаеми доставки, в нарушение на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. В съответствие с това процесуално поведение и основан на заключението на ССчЕ, според което от представените допълнителни доказателства (копия на фактури) не може да се установи наличие на заведено счетоводство при ПТЗК Единство ЕООД за процесния период, АС-Плевен е обосновал извод, че фактическите констатации в процесния РА не са оборени и законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит. Решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдените от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съдът е изяснил фактите и обстоятелствата от значение за спора, като е направил свои фактически установявания, формирал е извод за законосъобразност на процесния РА при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон и след задълбочена преценка на събраните по делото доказателства, разгледани поотделно и в тяхната съвкупност, включително и констатациите на в.л. по ССчЕ. Разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК алтернативно и изчерпателно регламентира обстоятелствата, при наличието на които органите по приходите могат да проведат ревизионното производство по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. По аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации в РА се считат за верни до доказване на противното само ако наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено със събраните доказателства, което в настоящия случай е сторено. Доказателствената тежест за тяхното установяване е на органите по приходите, като наличието на едно от основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК би било достатъчно за провеждане на облагането по аналог. Следователно, в спорното производство по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е било да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на процесуалния ред за това. В процесния случай в тежест на дружеството е било да установи при условията на пълно насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които да опровергае фактическите констатации в РА. Доколкото ПТЗК Единство ЕООД не е подкрепил своята теза с доказателства, твърденията му са останали недоказани, респективно фактическите констатации по РА неопровергани. В хода на съдебното производство ПТЗК Единство ЕООД е представило 28 бр. копия от фактури с предмет: газьол за извънпътна техника, торове и препарати, транспортна услуга, услуга с комбайн и др. След извършена проверка на приобщените по делото документи, вещото лице е констатирало, че поради непредставяне на счетоводни документи - първични, вторични и регистри /хронологични и аналитични/, експертизата не може да установи дали получените доставки са осчетоводени, заприходени на склад и изписани при влагането им в употреба, както и дали са използвани за дейността на дружеството. Съгласно чл.123, ал. 1 ЗДДС всяко регистрирано лице води подробна счетоводна отчетност, която е достатъчна за установяване на задълженията му по този закон от органите по приходите. Следователно правилно АС - Плевен е приел, че е налице липса на всички първични счетоводни документи, както и на счетоводни регистри /хронологични и аналитични/, които да съдържат информация за операциите, отчетени по съответните счетоводни сметки, оборотни ведомости и главна книга, а оттам и доказателства за счетоводство, водено в съответствие със Закона за счетоводство и Националните счетоводни стандарти. Според чл. 121, ал. 1 ППЗДДС регистрираните лица водят документация и отчетност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството, Закона за данък върху добавената стойност и този правилник. По смисъла на ал. 2 документация и отчетност се води за облагаемите доставки, за освободените доставки, за доставките с място на изпълнение извън територията на страната, за вътреобщностните придобивания, за получените доставки, по които лицето е платец на данъка по глава осма от закона, и за вноса. Обосновани са изводите на първоинстанционния съд, че от събраните по делото доказателства не се установява реалното извършване на доставките, посочени в процесните фактури. Правото на приспадане на данъчен кредит възниква на основание чл. 69 и чл. 71 ЗДДС, само когато доставката, по която това право се претендира, е реално извършена. В случая ПТЗК Единство ЕООД носи доказателствената тежест за установяване на благоприятните за себе си обстоятелства, че стоките и услугите по спорните доставки са получени, респективно че е придобил правото на собственост, съответно реалното изпълнение на услугите, резултатът от които да е наличен при получателя. Данъчнозадълженото лице, което иска приспадане на ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените за това условия. То е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчнозадължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки и по отношение на които то действително е платило ДДС. Тези доказателства могат да включват документи, държани от доставчици на стоки или услуги, от които данъчнозадълженото лице е придобило стоки и услуги, за които е платило ДДС (в този смисъл решение на съда на Европейския съюз от 21 ноември 2018 г. по дело С-664/16). Такива доказателства не са представени от ревизираното дружество както в хода на ревизионното производство, така и в хода на съдебното производство. Съотнесени към събраните по делото доказателства, тези изводи, обосновават извода за недоказана реалност на доставките по процесните фактури. Следователно данъчнозадълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките/услугите действително са му били доставени от лицето, посочено като доставчик за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки, по отношение на които то действително е платило ДДС, което обстоятелство не беше доказано в производството пред тази съдебна инстанция. Правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Качеството данъчнозадължено лице на доставчика на стоките или услугите спада към материалноправните условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Разпоредбата на чл. 114, т. 9 и т. 11 ЗДДС, транспониращ чл. 226, т. 6 и т. 8 от Директива 2006/112, регламентира формални изисквания по отношение съдържанието на фактурата и те са за наличието на данни относно обхвата и естеството на предоставените услуги, количество и вид на стоката, единична цена без ДДС. Целта на тези изисквания е да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и наличието на право на приспадане на ДДС (т. 27 от решение на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06 ). Приема се, че е налице документална обоснованост и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 2 (в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция), при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват (чл. 7, ал. 3 ЗСч. (отм.) и чл. 6, ал. 5 ЗСч. в сила от 01.01.2016 г.), каквито в настоящия случай липсват. Неспазването на изискването на чл. 71, т. 1 във вр. с чл. 114, ал. 1, т. 9 и т. 11 ЗДДС е достатъчно основание, за да не бъде признато на получателя по доставката правото на приспадане. В тази връзка настоящата касационна инстанция съобразява приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, според което е допустима национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на доставки, които разполагат с непълни фактури. Представените пред АС-Плевен доказателства копия на фактури, в които липсва конкретизация, препятстват обосноваване на извод за установеност на материалноправните предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС. Ревизираното дружество не е представило доказателства, с които да подкрепи твърденията си, от които черпи положителни за себе си последици. Съответно при съобразяване на установените факти и при изготвяне на данъчната основа при приложение на материалния закон, правилно са установени задълженията по ЗДДС по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Въз основа на гореизложеното, като е отхвърлил жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е постановил правилен съдебен акт, който следва да бъде оставен в сила. С определение в открито съдебно заседание на 14.10.2025г. съдът е оставил без уважение искането на касатора за отлагане на производството по делото, мотивирано с представяне на допълнителни доказателства във връзка с реалността на доставките. С молба постъпила на 14.10.2025г. по електронен път в 16.11ч. са представени 28 броя фактури, които са приети в производството пред АС и допълнителни доказателства към тях. С идентични молби от 23.10 и 27.10. е направено искане за отмяна хода по същество и предоставяне възможност за представяне на допълнително относими по делото значителни доказателства и доказателствени искания.Направено искане е неоснователно предвид забраната за съда визирана в разпоредбата на чл.220 АПК за нови фактически установявания, а преценката по прилагането на материалния закон се извърша въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение, както и разпоредбата на чл. 219 ал.1 АПК, съгласно която за установяване на касационните основания се допускат писмени доказателства. Непълнотата на доказателствата не е сред касационните основание , поради което и при липса на обективни причини, поради които не са представени в хода на първоинстанционното производство, исканите или представени доказателства са недопустими в касационното производство. С оглед изхода на спора, на основание чл. 161, ал. 1,изр. 2 ДОПК във вр. чл. 8, ал.1, вр. чл. 7, ал. 2 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения ПТЗК Единство ЕООД следва да бъде осъден да заплати на НАП сума в размер на 9931,27 лв. за юрисконсултско възнаграждение за касационното производство. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо и изр. второ АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение