Решение № 8398 от 22.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14122/2009 г.

Решение № 8398 от 22.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14122/2009 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Топ груп" ООД - гр. София, представлявано от управителя Владимир Владимиров, против решение от 14.04.2009 г., постановено по адм. дело № 1820 от 2005 г. по описа на Софийския градски съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ДРА № 17-28 от 10.02.2003 г., издаден от ТД на НАП - гр. София, и потвърден с Решение № 1091 от 11.06.2003 г. на директора на РДД - гр. София, в частта, с която на "Топ груп" ООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 4000 лв. по фактура № 21 от 15.01.2002 г., издадена от "Тетра 357" ООД, и в размер на 23 754,20 лв. - по фактури, издадени от "Шеломо" ООД. Касаторът поддържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, изложени в жалбата, моли обжалваното решение да бъде отменено и вместо него - постановено друго, с което да бъде отменен РА в обжалваната част. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП, не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че съдът правилно е отхвърлил жалбата против ДРА, след като е установено наличие на предпоставките по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), както и по чл. 65, ал. 4, вр. с чл. 6 от същия закон. От доставчика не са представени доказателства за наличие на доставка по процесните фактури, както и начисляване на данъка от преките и предходните доставчици съгласно изискването на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата, наведените в нея касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна в законоустановения срок. Разгледана по същество, тя е неоснователна по следните съображения: С обжалваното решение на СГС е отхвърлена жалбата на "Топ груп" ООД против ДРА № 17-28 от 10.02.2003 г., издаден от ТД на НАП - гр. София, и потвърден с Решение № 1091 от 11.06.2003 г. на директора на РДД - гр. София, в частта, с която на "Топ груп" ООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 4000 лв. по фактура № 21 от 15.01.2002 г., издадена от "Тетра 357" ООД, и в размер на 23 754,20 лв. - по фактури, издадени от "Шеломо" ООД. С решението жалбоподателят е осъден да заплати на данъчната дирекция сумата 1005 лв., представляваща разноски за производството - юрисконсултско възнаграждение. За да постанови това решение, съдът е приел, че с ДРА законосъобразно на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) и чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 ЗДДС (отм.) не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 4000 лв. по фактура № 21 от 15.01.2002 г., издадена от "Тетра 357" ООД, както и по 14 бр. фактури, издадени през 2002 г., поради това, че доставчиците не са представили доказателства за начисляване на ДДС и че не е доказано реално извършване на доставките. Съдът е изложил съображения за липсата на фактура № 21 от 15.01.2002 г. и за невъзможността да се признае право на данъчен кредит по липсваща данъчна фактура. Посочил е също така, че не е доказано и начисляване на данъка от страна на "Тетра 357" ООД, както и начисляване на данъка от неговия предходен доставчик ЕТ "Крос комерс" с правоприемник "Кей Джи ЕЙ" ООД, който не е бил открит на посочения адрес и не е представил изисканите счетоводни документи за начисляване на данъка по издадената фактура № 160 от 03.01.2002 г.. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по 14 бр. фактури, издадени от доставчика "Шеломо" ООД, съдът е изложил съображения както за недоказаност на обстоятелствата относно начисляване на данъка както от прекия, така и от предходните му доставчици, а така също и за липса на доказателства за реалността на доставките, предвид посоченото основание за отказ чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). По тези съображения съдът е отхвърлил жалбата. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е правилно като краен резултат относно липсата на основание за признаване на право на данъчен кредит на ревизирания субект по процесните фактури, издадени от доставчиците "Тетра 357" ООД и "Шеломо" ООД през 2002 г. Неправилно съдът е коментирал липсата на оригинала на данъчна фактура № 21 от 15.01.2002 г., издадена от доставчика "Тетра 357" ООД, тъй като наличието на тази фактура не е било спорен факт по делото. Изрично в решението на РДД, с което е бил потвърден обжалваният ДРА, е споменато, че такава фактура е издадена от прекия доставчик "Тетра 357" ООД, не е било спорно и обстоятелството за наличие съгласно изискванията на ЗСч на реквизитите по тази фактура и съдът неправилно е въвел ново основание за отказ да се признае правото на данъчен кредит. Изрично в мотивите на отменителното решение на Върховния административен съд е коментирана само липсата към данъчната преписка на копие от данъчната фактура, издадена от предходния на прекия доставчик, и това е фактура № 160 от 03.01.2002 г.. Върховният административен съд е посочил, че непредставянето на тази фактура е пречка да се определи конкретният размер на отказания данъчен кредит с оглед разпоредбата на чл. 65, ал. 5 ЗДДС (отм.), доколкото именно по тази фактура не е било установено начисляване на ДДС. Ето защо неправилно съдът е посочил, че независимо от отразеното в ПИН № 17-03-00/5416 от 14.11.2002 г. обстоятелство, че данъкът е начислен от прекия доставчик съобразно изискванията на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), то това обстоятелство, след като не е подкрепено със съответните счетоводни документи, не доказва по безспорен начин наличието на всички изискуеми предпоставки на чл. 64 от ЗДДС (отм.) за признаване на право на данъчен кредит. Тези разсъждения на съда са неправилни и са в разрез с процесуалните правила за доказване. След като се касае за обстоятелства, които са безспорни, то не е и необходимо тяхното доказване. В случая се касае до официални документи, какъвто е протоколът за извършена насрещна проверка, и след като в него самите данъчни органи са констатирали, че прекият доставчик е начислил ДДС по процесната фактура, то не е било необходимо и пред съда отново това обстоятелство да се доказва от лицето, претендиращо право на данъчен кредит. В случая обстоятелството, поради което е отказано това право, е това по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, тъй като предходният доставчик не е доказал, че е начислил ДДС по издадената от него фактура към прекия доставчик. В тези случаи съгласно разпоредбата на чл. 65, ал. 5 ЗДДС (отм.) данъкът следва да се откаже в размер, отговарящ на размера на данъка, който е начислен или е следвало да бъде начислен за доставката, по отношение на която е налице обстоятелството по чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.). В случая това е размерът на ДДС по доставката между ЕТ "Крос Комерс" и "Тетра 357" ООД. Именно поради това в отменителното решение на Върховния административен съд са дадени указания да се приложи копие от тази фактура. Видно от тази фактура и с оглед заключението на вещото лице Юлия Янкова, прието неоспорено в производството, се установява, че размерът на данъчния кредит по тази фактура е 4000 лв. - толкова, колкото е и отказаното право на данъчен кредит по нея, т. е. проверяващите органи при издаването на ДРА са спазили правилото на чл. 65, ал. 5 ЗДДС (отм.). В случая не са били опровергани констатациите в ДРА, че по тази фактура не е начислен съответният ДДС от издателя й ЕТ "Крос-Комерс", и като така правилно органът по приходите не е признал правото на данъчен кредит. Ето защо, като е отхвърлил жалбата срещу ДРА, съдът е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила. Решението е правилно и в частта, с която не е признато право на данъчен кредит по 14 бр. фактури, издадени от "Шеломо" ООД. По отношение на този доставчик съдът също неправилно е посочил като основание за отказ и разпоредбите на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) - поради недоказване на начисляването на ДДС от прекия доставчик, след като изрично е отразено в протокола за насрещна проверка, че прекият доставчик е отразил фактурите в своето счетоводство като задължение към бюджета и основанието за отказ е било не това обстоятелство, а липсата на реалност на доставките, тъй като не са били представени изисканите документи, свързани с доставката и начисляването на ДДС по нея - чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 ЗДДС (отм.) и чл. 6 ЗДДС (отм.). Правилни са обаче разсъжденията на съда по отношение на основанието за отказ по чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.) поради липса на доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.). В тази част в съответствие с доказателствата, събрани при ревизията и в производството по обжалване на ДРА, както и в съответствие с правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса първоинстанционният съд обосновано е приел, че не е доказано реално извършване на доставките на услуги, удостоверени с процесните фактури, и че е налице основание да бъде отказано право на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС (отм.) вр. с чл. 6 ЗДДС (отм.). Настоящият състав споделя извода на съда, че наличието на реална доставка, в случая - на реално извършени услуги и доставка на стоки, посочени във фактурите, следва да бъде доказано, като в тази част също не са опровергани констатациите в ДРА съобразно разпоредбата на чл. 108, ал. 8 ДПК (отм.). Тук следва да се отбележи, че независимо от изпълнените от формална страна останали изисквания по чл. 64, ал. 1 ЗДДС (отм.), то в тежест на ревизирания субект, декларирал правото на данъчен кредит по процесните фактури, е задължението да докаже реалното изпълнение на декларираните доставки. Този извод произтича от основния принцип за разпределение на доказателствената тежест, според който всяка страна следва да докаже фактите, от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. Данъчната фактура, макар и да отговаря на изискванията на ЗСч, представлява частен свидетелстващ документ, поради което не се ползва с материална доказателствена сила. Затова, независимо че фактурите са издадени от доставчика "Шеломо" ООД и че са изпълнени формалните изисквания по счетоводното им отразяване и начисляване на ДДС от доставчика, тези фактури не доказват, че удостоверените с тях доставки са действително осъществени, т. е. че съдържанието на фактурите съответства на обективната действителност. Именно поради това при извършваните данъчни ревизии органите по приходите имат задължението и правомощието да извършват проверки относно всички факти и обстоятелства, които пряко или косвено имат значение за преценката относно реалността на доставките. В тази връзка извършването на проверка относно кадровата, материалната и техническата обезпеченост на доставчика да изпълни конкретната доставка на стока или услуга не е самоцелно, а е свързано с преценката относно реалността на доставката, доколкото само такава доставка води до формиране на добавена стойност и представлява основание за начисляване на ДДС от доставчика, съответно - за признаване на право на приспадане на данъчен кредит от получателя по доставката. В конкретния случай при извършената насрещна проверка на доставчика "Сконто груп" ООД ревизиращите органи са констатирали, че този доставчик не разполага с кадрова обезпеченост, материален ресурс и техническа база за осъществяване на извършените доставки по изготвяне на материали, свързани с реклама, поради което е направен изводът, че е налице само формално префактуриране на стоки и услуги и следователно не е налице доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.). Ето защо изводът на първоинстанционния съд, че не е доказано реалното извършване на доставките по процесните фактури и следователно правилно ревизиращият орган е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС (отм.) вр. с чл. 6 ЗДДС (отм.), е обоснован и законосъобразен . Предвид изложеното и тъй като не се установиха твърдените касационни основания за отмяна, следва решението да бъде оставено в сила. При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,