Решение № 6057 от 17.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 10924/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на ИНВИКТА ГРУП ЕООД, ЕИК 203638914 със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, [улица], подадена чрез пълномощника му адв. Зобуян, против Решение 1419/25.07.2023 г. на Административен съд Пловдив, постановено по адм. д. 2775/2021 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-16001620006730-091-001/09.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, поправен с РА за поправка П-16001621134019-003-001/28.07.2021 г., потвърден от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП с Решение 515/27.09.2021 г.

С доводи за наличието на отменителни касационни основания по чл. 209, т.3, предложения първо и трето АПК касаторът претендира отмяна на оспореното първоинстанционно решение и на потвърдения с него РА.

Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП гр. Пловдив, ул. Скопие 106 - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Новакова с доводи за недопустимост поради просрочие и неоснователност, изложени в писмен отговор и в писмена защита. Иска да бъде потвърдено решението на административния съд и да му се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 11 799.67 лв.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Според представеното по делото писмо от ЕКОНТ ЕКСПРЕС ООД гр. Русе с изх. 204958/02.11.2023 г. пратката с товарителница 5300503336961/22.08.2023 г. с изпращач Б. З. и с описание жалба срещу Решение 1419/25.07.2023 г. по адм. д. 2775/2021 г. е приета на 22.08.2023 г. Оспореното решение на Административен съд Пловдив е съобщено на ИНВИКТА ГРУП ЕООД на 08.08.2023 г. Според правилото за изчисляване на сроковете, регламентирано в чл. 60, ал. 5 ГПК, приложим съгласно чл. 144 АПК, жалбата е подадена в рамките на 14 дневния срок по чл. 211, ал. 1 АПК.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е РА Р-16001620006730-091-001/09.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, поправен с РА за поправка П-16001621134019-003-001/28.07.2021 г., с който на ИНВИКТА ГРУП ЕООД са установени задължения за ДДС в общ размер 147 800.90 лв. и лихви за забава към датата на акта в общ размер 29 733.21 лв. в резултат на: 1. отказано право на данъчен кредит в общ размер 57 883.95 лв. на основание чл. 71, т. 1, чл. 70, ал. 1, т. 5 и чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС и 2. начислен ДДС в общ размер 91 124.59 лв. поради непризнати данъчни кредитни известия (ДКИ).

Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите след проведено ревизионно производство при спазване на административнопроцесуалните правила. Служебно е извършил необходимите проверки за това дали заповедта за възлагане на ревизията (ЗВР), заповедите за нейното изменение (ЗИЗВР), Ревизионният доклад (РД), РА и РАПРА са подписани с квалифицирани електронни подписи и е достигнал до правилен извод, че не са налице основания за прогласяване на РА за нищожен по смисъла, вложен в т. 41 от Решението на СЕС от 20 октомври 2022 г. по дело С-362/21, Екофрукт. Обсъдил е и доводите на жалбоподателя за нередовно връчени ЗВР и съобщение за РД на електронен адрес и обосновано е приел, че същите са неоснователни. Мотивите на съда по аргумент на чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК не следва да бъдат преповтаряни.

Въз основа на установените от него факти след подробно обсъждане на доказателствата по делото и съдебно счетоводните експертизи (ССЕ) той е обосновал извод за материална законосъобразност на акта.

Така постановеното решение е валидно и допустимо.

По приложението на материалноправните разпоредби и доводите на касатора за необоснованост на оспореното първоинстанционно решение касационната инстанция намира следното:

I. Oтносно установените на ИНВИКТА ГРУП ЕООД задължения за ДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит в общ размер 57 883.95 лв. по фактури, издадени от следните доставчици:

• 650.40 лв. по фактура 248/18.11.2019 г., издадена от СЕВДИТАЛИЯ ЕООД с данъчна основа 4 196 лв. и ДДС 839.20 лв. Установено е от приходните органи, че ИНВИКТА ГРУП ЕООД погрешно е включило тази фактура в отчетните си регистри по ЗДДС с данъчна основа 7 448 лв. и ДДС 1 489. 60 лв. По този начин неправомерно е ползвало ДДС в размер на 650.40 лв. и така упражненото от него право законосъобразно е отречено за разликата от 650.40 лв. на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС;

• 4 995.67 лв. също на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС, за които приходните органи са установили, че двукратно ИНВИКТА ГРУП ЕООД е упражнило право на приспадане по три фактури, издадени от ВЕН и КО ЕООД, като е включило два пъти същите фактури в отчетните си регистри по ЗДДС.

Констатациите в РД не са опровергани от приетите по делото ССЕ и допълнителна ССЕ и правилно съдът е потвърдил РА в посочените части. Касаторът не излага в жалбата си съображения за неправилност на решението на първостепенния съд.

• 713.68 лв. по фактури за закупено гориво на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 ЗДДС с мотива, че е използвано за експлоатацията на леки автомобили. Жалбоподателят не оспорва, че изключенията, регламентирани в чл. 70, ал. 2 ЗДДС не са налице. Не оспорва законосъобразността на РА в тази част и правилността на потвърждаващото първоинстанционно решение.

• 6 930 лв. по пет фактури, издадени от ИВАЙЛА 89 ЕООД: Правото на данъчен кредит е отречено от приходните органи с мотиви за недоказаност на доставките. Предмет на три от фактурите са доставки на каси, на една от тях 237/17.04.2019 г. - мазилка. Жалбоподателят представя фактура 237/17.04.2019 г., но с различно съдържание - мастика и узо. Към фактурата с 229/31.03.2019 г. с ДДС 1 650 лв. е приложен приемо предавателен протокол, удостоверяващ предаването и приемането на 550 броя каси, а към фактурата с 237/17.04.2019 г. приемо предавателен протокол за предаване и приемане на описаните в нея количества бутилки мастика и узо (л. 3376 л. 3379 от папка 12). Към двете фактури с предмет каси са представени приемо предавателни протоколи, според които са предадени и приети други стоки стекове минерална вода, безалкохолни напитки и сокове определен брой.

В практиката си Върховният административен съд приема, че при доставки на стоки като процесните е необходимо да бъде доказано предаването и приемането им с нарочно съставен документ, удостоверяващ посоченото обстоятелство. Представените двустранно подписани от управителите на двете дружества протоколи доказват осъществяването на доставката единствено по фактурата с 229/31.03.2019 г. за доставка на 550 броя каси. Тъй като оставя неясен предметът на фактурата с 237/17.04.2019 г., както и защото липсват протоколи, удостоверяващи предаване и приемане на каси по другите две фактури, е невъзможно да се проследи осъществени ли са следващи облагаеми доставки. В този смисъл е и заключението на ССЕ. Липсват доказателства за осъществена следваща облагаема доставка и на касите по фактурата с 229/31.03.2019 г.

При така установените факти правилно е приел административният съд, че жалбоподателят не е доказал материалноправните предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурите от ИВАЙЛА 89 ЕООД осъществяване на доставките на стоки и използването им от получателя за неговите следващи облагаеми доставки в изпълнение на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, точно транспониращи чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112 (виж т. 31 от решението на СЕС по дело C-285/11, Боник и др.).

Според правилото на чл. 154, ал. 1 ГПК, приложимо с оглед препращането в чл. 144 АПК, доказателствената тежест е на ревизираното лице, което претендира признаване на правото на приспадане (виж т. 44 от Определение на СЕС по дело С-123/14, Италес, т. 37 от Решение на СЕС по дело С-87/12, Евита К).

• 43 306.56 лв. по 35 фактури от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД:

Фактурите са за доставки на различни стоки хартия, картонени подложки, напитки, етикети, торби. Фактура 785/29.07.2019 г. е с предмет на доставките камера Кинект, прожектор и аудио система; фактура 786/30.07.2019 г. е за доставка на пет броя екрани (1 42 инча и 4 55 инча), а фактура 787/30.07.2019 г. за доставка на стелажи 10 броя. Към фактурите не са съставени документи, удостоверяващи предаване и приемане на стоките. В самите тях също липсва удостоверяване на обстоятелството за предаване и приемане на същите, а и те не съдържат изобщо подписи на съставилите ги лица, противно на доводите на касатора. Представените от жалбоподателя пътни листове не съдържат описание на стоките и не доказват осъществяването на доставките. Както е посочено в мотивите на Решение 1276/05.02.2024 г. по адм. д. 7988/2023 г. на Върховния административен съд, пътният лист е документ за контрол и отчитане на работата на водачите и автомобилите според приложение 11 към чл. 66, т. 2 от Наредба 33/03.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на Република България и не доказва приемане и предаване на стоките.

Жалбоподателят е изготвил и представил в хода на ревизията таблица, в която е посочил фактурите за следващи доставки на стоките по процесните фактури от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД (без тези по фактура 785/29.07.2019 г.; фактура 786/30.07.2019 г. и фактура 787/30.07.2019 г.). Макар вещото лице да установява, че в счетоводството на жалбоподателя стоките се завеждат количествено и стойностно по сметките от група 30, то не дава категорично заключение за това, че по счетоводните записвания е възможно да се установи, че всички получени стоки по процесните фактури действително са продадени на клиенти на ИНВИКТА ГРУП ЕООД и за доставките им са издадени посочените в изготвената от ревизираното дружество таблица фактури.

С оглед така установените факти по делото законосъобразен е изводът на съда, че жалбоподателят не е доказал материалноправните предпоставки за признаване на правото му на данъчен кредит по фактурите от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД (без тези по фактура 785/29.07.2019 г.; фактура 786/30.07.2019 г. и фактура 787/30.07.2019 г.).

Според ССЕ стелажите по фактура 787/30.07.2019 г. 10 броя са заведени като ДМА в сметка 206 Инвентар и се намират в магазина на жалбоподателя; камерата, прожекторът, аудио системата и екраните по фактура 785/29.07.2019 г. и фактура 786/30.07.2019 г. са заведени като ДМА в сметка 206 Инвентар и са отдадени под наем на Сдружение Изкуство днес, за което са издадени фактури. При тези данни настоящият съдебен състав приема, че са налице предпоставките за приспадане на ДДС по тези три фактури в общ размер 2 433.06 лв. Придобиването на стоките от жалбоподателя за нуждите на икономическата му дейност, т. е. в качеството на данъчнозадължено лице, поражда право на незабавно приспадане на данъка по получените доставки (виж т. 43 от Решение на СЕС от 22 март 2012 г. по дело С-153/11, Клуб). По делото не са налице данни за използването на ДМА за лични нужди, нито за наличието на измама или злоупотреба, поради което това право не следва да бъде отказано (т. 37 и т. 48 от решението по делото Клуб).

• 1 587.64 лв. по фактура 2000 0177/01.09.2020 г., издадена от ЕВАН 007 ЕООД. Фактурата е с предмет доставка на паус 380 броя с единична цена 20.89 лв. и обща цена 7 938.20 лв. Към същата е приложен приемо предавателен протокол, удостоверяващ чрез подписите на управителите на двете дружества предаването и приемането на така описаната стока. За доставката на същата стока ИНВИКТА ГРУП ЕООД е издало 2 фактури - 1493/09.09.2020 г. за 180 броя паус и 1501/21.09.2020 г. за 200 броя паус на ФОРМА СТУДИО ООД.

При така установените факти настоящият касационен състав намира, че жалбоподателят е доказал формалните и материалноправните предпоставки за упражненото от него право на приспадане на ДДС притежава фактура, в която стоката е описана в достатъчна степен, за да е възможно да се проследи следващата облагаема доставка; доказал е наличието на доставка и наличието на следваща облагаема доставка.

Като е достигнал до различни правни изводи и е потвърдил РА, административният съд е постановил неправилно решение в противоречие с материалния закон. Обстоятелството, че във фактурата от ЕВАН 007 ЕООД не са посочени конкретни размери на стоката, а в издадените от ИНВИКТА ГРУП ЕООД на ФОРМА СТУДИО ООД се съдържат данни и за размерите, не може да обоснове съмнения, че е доставена от жалбоподателя различна стока, обстоятелство потвърдено и от ССЕ.

• 700 лв. по две фактури с номера 2150/20.03.2020 г. и 2335/01.09.2020 г., издадени от АИК ИНТЕРНЕШЪНЪЛ СПЕДИШЪН ЕООД с предмет наем на бус с рег. [рег. номер]:

Във връзка с тези фактури жалбоподателят представя договор за наем от 01.01.2018 г. и от 02.01.2020 г. на МПС Мерцедес Спринтер с рег. [рег. номер] с наемодатател АИК ИНТЕРНЕШЪНЪЛ СПЕДИШЪН ЕООД, талон на автомобила и пътна книжка, заведена на 03.01.2018 г., в която са вписани дати и маршрути на извършени превози с посоченото МПС през 2019 г. и през 2020 г., както и пътни листове. Разпитан като свидетел, управителят на АИК ИНТЕРНЕШЪНЪЛ СПЕДИШЪН ЕООД К. Дългъчев потвърждава, че по силата на сключените договори за наем ИНВИКТА ГРУП ЕООД е ползвало неговия бус Мерцедес и че същият е ползван както от ИНВИКТА ГРУП ЕООД, така и от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД в периода, когато собственик на капитала и на двете дружества е било едно и също лице Х. П. И.. Данните от Търговския регистър, коментирани на стр. 70 от РД, сочат, че в периода 06.09.2019 г. 12.05.2020 г. Х. П. И. е бил собственик на капитала както на ИНВИКТА ГРУП ЕООД, така и на БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД.

При така установените факти настоящият съдебен състав намира, че не са налице основания за непризнаване правото на данъчен кредит по фактурите от АИК ИНТЕРНЕШЪНЪЛ СПЕДИШЪН ЕООД. Липсата на протокол за предаване и приемане на МПС, подписан от наемодателя и наемателя, при наличието на коментираните по-горе писмени и гласни доказателства не е основание за отказ на така упражненото право на данъчен кредит с мотиви за липса на облагаеми доставки, противно на приетото от административния съд. В същия смисъл е и постановеното от Върховния административен съд Решение 1276/05.02.2024 г. по адм. д. 7988/2023 г. във връзка с идентичен правен спор между същите страни, но за различни данъчни периоди.

Като е достигнал до различни правни изводи и е потвърдил РА в тази част, първостепенният съд е постановил неправилно решение, необосновано от данните по делото и в противоречие с приложимия материален закон.

II. Относно начисления ДДС в общ размер 91 124.59 лв. поради непризнати ДКИ:

За да потвърди РА в тази част първостепенният съд е изложил мотиви за това, че не са доказани предпоставките по чл. 115, ал. 1 ЗДДС за издаване на ДКИ и не е доказана несъбираемост на вземането от ИВАЙЛА 89 ЕООД.

1. С мотиви за това, че не е налице обстоятелство по чл. 115, ал. 1 ЗДДС приходните органи са начислили ДДС в общ размер 45 689.75 лв. за д. п. м. юли 2020 г. и 12 705.97 лв. за д. п. м. август 2020 г. (общо 58 395.72 лв.) във връзка с издадените от ИНВИКТА ГРУП ЕООД на БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД 43 броя КИ с предмет неосъществени сделки към фактури от м. юли 2019 г., м. февруари 2018 г, м. юли и м. декември 2017 г. с предмет аванс, подробно описани на стр. 3 от допълнителната ССЕ (том 12).

Не са представени по делото от жалбоподателя, нито от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД при извършената му насрещна проверка доказателства за това, че сумите за авансовите плащания, предмет на фактурите, са били платени в данъчните периоди, в които те са издадени. Приходните органи подробно мотивират извода си, че сумите на данъчните основи на фактурите (без ДДС) не са реално възстановени във връзка с издадените КИ, въпреки издадените РКО. Тези изводи са направени въз основа на счетоводните записвания в счетоводството на жалбоподателя, чрез които са отразени само сторнировъчните операции във връзка с издадените КИ, но не и връщането на заплатените суми, както и въз основа на анализа на наличните средства в касата и констатирания недостиг на такива.

Вярно е, че жалбоподателят и доставчикът не представят договори, въз основа на които да се прецени в кой момент доставката е развалена и е възникнало основание за издаването КИ съгласно чл. 115, ал. 1 ЗДДС и дали процесните КИ законосъобразно са издадени именно в д. п. м. юли и м. август 2020 г. Не е спорно обаче, че фактурите са издадени без основание, тъй като липсват направени авансови плащания.

Не е спорно също така, че всички КИ (с изключение на три - 1441, 1437 и 1439 от 31.07.2020 г. към фактури от 1-ви, 2-ри и 3-ти август 2018 г. с ДДС в общ размер 4 152.17 лв.) са отразени от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД в дневниците му за покупките за д. п. м. юли и м. август 2020 г., с което е намален ползвания от това дружество данъчен кредит по фактурите и е увеличен размерът на дължимия ДДС (виж стр. 86 от РД). Освен това по всички фактури от м. юли 2019 г. и фактура 782/15.02.2019 г., към които са издадени КИ, е отказано право на приспадане на ДДС на БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД с РА Р-16001620002304-091-001/04.11.2020 г., видно от РД към него (стр. 45). РА и РД са приложени по делото в том 12. От своя страна БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД не оспорва, че е получил всички процесни КИ, в т. ч. и трите КИ, за които приходните органи констатират, че не са отразени в счетоводството му.

При така установените факти настоящият съдебен състав намира за неправилни изводите на първостепенния съд за материална законосъобразност на РА в частта му на начисления ДДС в резултат на непризнатите КИ към фактурите с получател БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД, поради следното:

Липсата на доказателства за извършени авансови плащания от страна на БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД действително сочи на неправомерно издадени фактури от страна на ИНВИКТА ГРУП ЕООД, по които получателят неправомерно е ползвал данъчен кредит. ИНВИКТА ГРУП ЕООД дължи начисления във фактурите ДДС на основание чл. 86, ал. 2 ЗДДС, транспониращ чл. 203 от Директива 2006/112. Този текст от директивата цели да отстрани риска от загуба на данъчни приходи, който може да породи предвиденото в член 167 и сл. от същата директива право на приспадане. Такъв риск обаче не е налице, след като данъчната администрация с влязъл в сила акт е отказала на получателя на процесните фактури право на приспадане (виж Решение на СЕС от 11 април 2013 г. по дело C-138/12, Руседеспред" т. 24). Според същото решение ( виж т. 39) принципът на неутралитет на ДДС, така както е конкретизиран от съдебната практика, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчната администрация да откаже да възстанови на доставчика неправилно фактурирания на неговия клиент ДДС, при положение че тя с влязъл в сила акт е отказала правото на същия клиент да приспадне посочения ДДС.

Изводът е, че неправилно фактурирания данък във фактурите, издадени от жалбоподателя през м. юли 2019 г. и на 15.02.2019 г., по които е отказано право на приспадане на ДДС на БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД с РА Р-16001620002304-091-001/04.11.2020 г., следва да бъде възстановен на ИНВИКТА ГРУП ЕООД и отказът за възстановяването му не може да бъде мотивиран с недобросъвстността на издателя и на получателя на тези фактури.

По отношение на КИ към останалите фактури, по които не е отказан данъчен кредит с РА:

За издадените без основание фактури, в които е начислен ДДС, който не е следвало да бъде начислен, чл. 115, ал. 1 ЗДДС не предвижда възможност за коригиране на начисления данък чрез издаване на КИ. Според чл. 116, ал. 1,, изр. второ ЗДДС погрешно съставените фактури се анулират, а според ал. 3 на чл. 116 за погрешно съставени се считат и издадените фактури, в които е начислен ДДС, въпреки че не е следвало да бъде начисляван.

Независимо от това, според практиката на СЕС, когато издателят на фактурата своевременно отстрани напълно риска от загуба на данъчни приходи, принципът на неутралитет на ДДС изисква фактурираният ДДС, който не е следвало да бъде начислен, да може да се коригира, без държавите членки да могат да поставят тази корекция в зависимост от добросъвестността на издателя на посочената фактура (вж. Решение по дело Schmeink & Cofreth и Strobel, т. 58, Решение по дело Karageorgou и др., т. 50, Решение по дело Stadeco, т. 37). Това коригиране не може да зависи от свободното усмотрение на данъчната администрация (Решение по дело Schmeink & Cofreth et Strobel, т. 68, Решение по дело Stadeco, т. 38).

Според т. 31 от решението на СЕС по делото Руседеспред", цитирано по-горе, българското право по принцип предвижда възможност за възстановяване на неправилно фактурирания ДДС, но за да може тази възможност да бъде използвана, то изисква сгрешената фактура преди това да бъде коригирана. Такова изискване може да осигури отстраняването на риска от загуба на данъчни приходи.

Макар че в случая жалбоподателят не е анулирал фактурите, а е издал КИ към тях, с получаването на КИ от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД и отразяването им в дневниците за покупките, с което е коригиран ползвания данъчен кредит, рискът от загуба на данъчни приходи е отстранен. Всъщност със самото издаване на КИ и връчването им на получателя жалбоподателят е предприел необходимите действия за отстраняване на риска от загуба на данъчни приходи и обстоятелството, че БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД е пропуснало да коригира ползвания данъчен кредит по три фактури чрез отразяването на КИ в д. п. м. юли 2020 г. не е основание за начисляване на ДДС в размер на 4 152.17 лв. за този д. п. с РА на ИНВИКТА ГРУП ЕООД.

1. Сходни с изложените в т. II.1 факти са и фактите във връзка с начисления от приходните органи ДДС в размер на 9 701.04 лв. за д. п. м. март 2019 г. поради непризнаване на издадените от ИНВИКТА ГРУП ЕООД на СТИЛ ЕЙ ЕООД 21 броя КИ, както и начисления ДДС за д. п. м. август 2019 г. в размер на 4 485 лв. поради непризнаване на издаденото на ИВАЙЛА 89 ЕООД КИ 1011/01.08.2019 г. към фактура 489/01.02.2018 г.

КИ с получател СТИЛ ЕЙ ЕООД са издадени към 19 фактури от 2016 г. и 2 от м. януари и м. април 2017 г. С предмет аванс са 18 фактури, а в 3 е вписано стоки по опис.

Приходните органи не оспорват, че тези фактури са издадени без основание липсата на авансови плащания по доставки и липсата на доставки на стоки. На стр. 145 от РД те посочват, че грешно издадените данъчни фактури е следвало да бъдат анулирани, а не да се издават КИ, тъй като аванс никога не е получаван и не е договаряна доставка на стоки или услуги.

Безспорно е установено в хода на ревизията, че КИ са получени и осчетоводени от СТИЛ ЕЙ ЕООД в д. п. м. април 2019 г. Изводът е, че издателят на фактурите е отстранил изцяло риска от загуба на данъчни приходи. Когато издателят на фактурата е отстранил изцяло риска от загуба на данъчни приходи или поради това, че е извлякъл и унищожил фактурата преди получателят ѝ да я е използвал, или защото, въпреки че фактурата е била използвана, е уредил сумата, посочена отделно във фактурата, принципът на неутралност на ДДС изисква неправилно фактурираният ДДС да може да бъде коригиран, без тази корекция да е обвързана от държавите членки с условието издателят на съответната фактура да е действал добросъвестно. В този смисъл е и Решението на СЕС от 19 септември 2000 г. по дело C-454/98, Schmeink & Cofreth, Manfred Strobel, т. 57 и т. 58 при факти, сочещи издадени фактури за доставки, които не са извършвани.

Обстоятелството, че получателят на КИ ги е отразил не в д. п. м. март 2019 г., а в д. п. м. април 2019 г. и самият той е издал КИ, осчетоводени в същия д. п., за да компенсира начисления ДДС, както и че е дерегистриран, считано от 03.05.2019 г. със задължения за ДДС към бюджета в размер на 109 533.51 лв., не е основание за отказа на приходните органи да признаят корекцията на неправомерно фактурирания от жалбоподателя ДДС чрез издадените от него КИ.

1. Издаденото КИ 1011/01.08.2019 г. с получател ИВАЙЛА 89 ЕООД е към фактура 489/01.02.2018 г., която е с предмет доплащане по доставка на недвижим имот в [населено място]. Недвижимият имот е продаден с НА 95/07.04.2017 г. Органите по приходите констатират, че фактурата е неправомерно издадена в д. п. м. февруари 2018 г., тъй като данъчното събитие е настъпило в д. п. м. април 2017 г., а липсата на плащане по фактурата според тях не е основание за издаване на КИ, тъй като не е налице нито една от хипотезите на чл. 115, ал. 1 ЗДДС.

Според настоящия съдебен състав в случая отново е налице неправилно фактуриран ДДС, коригиран чрез издаване на КИ, връчено на получателя, както са приели самите приходни органи.

Като е достигнал до различни правни изводи и е потвърдил РА в частта му на начислен ДДС в общ размер 72 581.76 лв. във връзка с непризнатите КИ към фактурите с получатели БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД, СТИЛ ЕЙ ЕООД и ИВАЙЛА 89 ЕООД, административният съд е постановил неправилно решение в противоречие с приложимия материален закон.

1. Оспореното първоинстанционно решение е правилно в частта му, в която е потвърден РА относно начисления ДДС в размер на 18 542.83 лв. във връзка с непризнати 15 броя ДКИ, издадени на 28.02.2020 г. с предмет неосъществена сделка. ДКИ са към фактури с получател АЯ ТРАВЕЛ ЕООД.

Предмет на пет от фактурите, издадени през м. август и м. септември 2017 г., към които са издадени КИ от 28.02.2020 г., са доставки на ДМА дивани, контейнер, монитори, телевизор, климатици, принтери, рафтове, столове, шкафове, стелажи, етажерки, бюра. Към фактурите са приложени ФБ за извършени плащания. Стелажите 10 броя по две от фактурите са осчетоводени по сметка 302 Материали. През 2018 г. 2 броя стелажи са изписани, а останалите 8 фигурират като крайно салдо. Останалите ДМА са осчетоводени по сметка 204 Машини, съоръжения, оборудване и по сметка 204 Инвентар. Начислени са амортизации за активите по сметка 204 Инвентар във връзка с фактурите от ИНВИКТА ГРУП ЕООД.

Две от фактурите от м. юли и м. август 2017 г., към които са издадени КИ, са за доставка на хартия; три фактури от м. август и м. октомври 2017 г. са за доставки на минерална вода и една фактура от м. август 2017 г. е за доставка на рекламни материали. Към фактура 56/18.09.2017 г. е приложен приемо предавателен протокол с описани стоки рекламни материали, хартия и торби. Стоките по тази фактура на аналитично ниво също са заведени като рекламни материали по сметка 302. Количествата напитки са изписани през 2017 г. и 2018 г. Към 31.12.2018 г. са изписани и рекламните материали.

По дебита на сметка 302 Материали са осчетоводени при получателя АЯ ТРАВЕЛ ЕООД и стоките по три фактури от 2019 г., към които също са издадени КИ на 28.02.2020 г.

За всяка една от изброените по-горе фактури не е налице основанието, посочено в КИ към тях, а именно неосъществена сделка. Не се доказва и основанието по чл. 115, ал. 1 ЗДДС разваляне на доставката, за доказването на което се представят по делото протоколи за върнати стоки. За част от стоките минерална вода и рекламни материали според счетоводните записвания в счетоводството на получателя им АЯ ТРАВЕЛ ЕООД се установява, че са изписани към края на 2018 г., както и 2 от 10 те стелажа, т. е. те не са налични, за да е възможно да бъдат върнати. За останалите стоки хартия и ДМА не се представят обяснения и доказателства за причините, поради които е развалена доставката и стоката е върната повече от две години след доставянето й.

Според дадените от АЯ ТРАВЕЛ ЕООД писмени обяснения в хода на ревизията наличните материали, стоки и техника са върнати поради закриването на офиса на дружеството. Така дадените обяснения обосновават извод, че доставките не са развалени, а стоките са върнати поради причини, които не са свързани с изпълнението им. С оглед изложеното правилно приходните органи приемат, че за това връщане на стоки е следвало АЯ ТРАВЕЛ ЕООД да издаде фактури в качеството си на доставчик на ИНВИКТА ГРУП ЕООД за осъществени облагаеми доставки, а не ИНВИКТА ГРУП ЕООД да издава КИ.

По делото са налице данни (стр. 114 от РД), че на АЯ ТРАВЕЛ ЕООД е извършена ревизия по ЗДДС, обхващаща периода 01.10.2017 г. 31.12.2018 г. Само една от фактурите, към които са издадени КИ, а именно фактура 380/11.10.2017 г., е в обхвата на ревизията, но тъй като РА и РД не са представени, е невъзможно да се установи дали по тази фактура с РА е отказано право на приспадане на ДДС на ревизираното дружество.

По така изложените мотиви оспореното първоинстанционно решение следва да се отмени в частта му, в която е отхвърлена жалбата против РА относно установените с него задължения на ИНВИКТА ГРУП ЕООД за ДДС и лихви в резултат на отказано право на приспадане на ДДС: в размер на 2 433.06 лв. по 3 фактури от БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД за доставки на ДМА; в размер на 1 587.64 лв. по фактура от ЕВАН 007 ЕООД за доставка на паус; в размер на 700 лв. по две фактури от АИК ИНТЕРНЕШЪНЪЛ СПЕДИШЪН ЕООД за наем на МПС; начислен ДДС поради непризнати ДКИ в размер на 58 395.72 лв. към БЛОКБАСТЕР БРАДЪРС ЕООД; в размер на 9 701.04 лв. към СТИЛ ЕЙ ЕООД и в размер на 4 485 лв. към ИВАЙЛА 89 ЕООД. Вместо него следва да се постанови решение по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочените части. В останалата част решението на Административен съд Пловдив следва да бъде оставено в сила.

Жалбоподателят не е заявил искане за присъждане на разноски. На ответника по касация се дължи юрисконтсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в размера на минималното адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции, съответно на отхвърлената част от жалбата. Не е заявено искане за намаляването му.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд в състав на първо отделение