Решение № 13650 от 25.10.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2453/2011 г.

Решение № 13650 от 25.10.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2453/2011 г., VIII о., докладчик съдията Тодор Петков Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуален представител срещу решение № 4176/13.12.2010 г., постановено по адм. дело № 3050/2010 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен ревизионен акт № 100900133/10.07.2009 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1727/07.12.2009 г. от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП, в частта относно доначислен ДДС за данъчен период м. декември 2008 г. в размер над 3602,40 лв. със съответните лихви на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, с чл. 53, ал. 3 и чл. 82, ал. 1 ЗДДС във връзка с вътреобщностна доставка на стоки в Германия, както и в частта относно увеличението на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО с данъчната основа по фактура № 893/12.12.2007 г., издадена от "РЕСУРС КОМЕРС" ЕООД и е отхвърлена жалбата на "Профи Колор" ЕООД в останалата й част, в частта относно доначислен ДДС за данъчен период м. декември 2008 г. в размер на 3869,46 лв. Релевира се оплакване за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения на приложимия материален закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на решението и отхвърляне изцяло жалбата на ревезираното лице против ревизионния акт. Представено е писмено становище. По делото е постъпила и касационна жалба от "Профи Колор" ЕООД, представлявано от управителя Мария Губе срещу решение № 4176/13.12.2010 г., постановено по адм. дело № 3050/2010 г. по описа на Административен съд София-град в частта му, с която е отхвърлена жалбата на "Профи Колор" ЕООД против ревизионен акт № 100900133/10.07.2009 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - София в частта относно доначислен ДДС за данъчен период м. декември 2008 г. в размер на 3869,46 лв. Страните изразяват насрещни становища за неоснователност на касационната жалба от ответната страна. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява мотивирано становище за основателност на касационните жалби. Върховният административен съд, в настоящия състав на Осмо отделение приема, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което са процесуално допустими, а разгледани по същество жалбата на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП е ОСНОВАТЕЛНА респективно жалбата на "Профи Колор" ЕООД е неоснователна поради следните съображения: За да постанови обжалвания резултат, първоинстанционния съд е приел, че обжалвания РА е частично незаконосъобразен, поради това, че органа по приходите е процедирал в нарушение на материалния закон - ЗДДС при определяне приложимите правни основания, а с това и на данъчната основа, респективно дължимия ДДС от "Профи Колор" ЕООД. Решението е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано, тъй като не съответства на действителното правно положение поради допуснати пороци при извличане на правните последици от иначе правилно установени и релевантни по делото факти. По делото е безспорно установено, че с оглед формалните предпоставки на чл. 45 ППЗДДС от "Профи Колор" ЕООД в условията на пълно насрещно доказване не е доказана вътрешнообщностна доставка при връщането на боята в Германия, тъй като няма издадена фактура за доставката. От друга страна също е установено, че "Профи Колор" ЕООД и дружеството -получател "Фарбенхаус Губе" - Германия са "свързани лица" по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. При тази фактическа установеност, единствения възможен начин на облагане за процесните доставки е бил по чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, а именно пазарната цена на стоката по смисъла на § 1, т. 16 във вр. т. 8 от ДР на ДОПК, определена по методите § 1, т. 10 от ДР на ДОПК и Наредба № Н-9/14.08.2006 г. на МФ и съда е следвало да се придържа към горепосочените правила и да не кредитира заключението на вещото лице, което не е изготвено по нормативно приетите методи за определяне на пазарните цени. Вещото лице не е направило никакви съпоставки, използвайки някой от пазарните методи, от които да следва, че определената от него цена съответства на пазарните условия. Неправилно е поставена задача в приетата счетоводна експертиза от на вещото да определи нова данъчна основа на спорната доставка, т. е да посочи по кой ред следва да се определи данъчната основа, което е правен въпрос и е от компетентността само на съда, вместо при наличието на данни за свързаност на страните по разглежданата доставка да се изчисли пазарната цена на стоката предмет на тази доставка, за да може съдът да определели размера на данъчната основа по реда на чл. 27 от ЗДДС. Изясняването на тези релевантни за спора обстоятелства е следвало да стане по инициатива от " Профи Колор" ЕООД, чието е тежестта да докаже, че е спазил изискванията на чл. 27 от ЗДДС и че данъчната основа на реализираната от него доставка на стоки не се отклонява пазарната цена. Целта на правилата, които създава чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС е да се регламентират последиците при различни действия на лицата, участващи в стопанските процеси, при които се отчитат резултати, несъответстващи на нормалните такива при пазарни условия и такива, които водят до отклонение от данъчно облагане. Резултатите, които се целят с тази уредба са: да се противодейства на противоправното поведение на задължените лица, да се защити бюджета в неговата приходна част, да се попречи на търговците, избягващи данъчно облагане, да не са в по-добри условия в сравнение с другите задължени лица, което представлява изкривяване на свободния пазар. Именно поради тази причина е предвидено при свързани лица, за които се предполага, че могат с оглед на отношенията си да договарят условия различни от обичайните данъчната основа на осъществените между тях сделки да е пазарната цена. В случаят търговското дружество не е оборило законовата презумпция, че условията по сделката със свързаното с него лице са различни от обичайните пазарни условия и не е доказало, че е определило цена, която съответства на пазарната. За да се игнорира извод, че търговеца в случая цели избягване на доначисляването на допълнителни данъчни задължения при прилагане на специалния данъчен режим за третиране на сделките между свързани лица, трябва да докаже обстоятелствата изключващи приложението на чл. 27 от ЗДДС при условията на пълно насрещно доказване. След като действия за доказването на релевантните обстоятелства не са предприети, то трябва да се приеме, че определената от ревизиращия екип данъчна основа е правилно определена и не е оборена в хода на съдебното производство. Същевременно констатациите на ревизиращия екип са основание на един от нормативно установените методи за определяне на пазарната цена, а именно този на увеличената себестойност, при който обичайната пазарна цена се определя, като цената на придобиване на стоката се увеличи с обичайната печалба. В конкретният случай в приложение на този метод правилно ревизиращите органи са определили пазарната цена като към цената на придобиване на стоките са прибавили обичайната търговска надценка, с която част от процесиите стоки са реализирани от ревизирания субект на несвързани лица по фактури описани на стр. 9 от ревизионния доклад. Извлечение от дневниците за продажби, в който фактурите са регистрирани прилагам към настоящата жалба. От извлечението е видно, че фактурите са издадени за продажба на същия вид стоки като процесиите - дисперсна боя на несвързани с ответното дружество лица. При горните съображения, се налага извода, че определената от ревизията пазарна цена съответства на установените нормативни правила за определяне на пазарните цени. Първоинстанционния съд като не е стигнал до тези изводи в мотивите си е нарушил материалния закон и е необосновано е отменил частично РА, което ангажира като последица отмяна на решението и решаване на спора по същество с отхвърляне жалбата на ревизираното лице. Отделно от това решението е недопустимо в частта относно извършеното увеличение на финансовия резултат по чл. 26 от ЗКПО, тъй като РА в тази част не е обжалван по административен ред и поради това е влязъл в сила. От съдържанието на жалбата подадена до ДОУИ е видно, че се обжалват само доначислените данъчни задължения относно сделката с дисперсна боя за Келхаймер Фарбенфахмаркт Германия. Възражения относно преобразуването на финансовия резултат с разходи в размер на 1092,36 лв. по фактура 893/12.12.07 г. с доставчик "Ресурс Комерс" ЕООД не са изложени в жалбата по административен ред и поради решаващия орган не е сезиран да преценява законосъобразността на ревизионния акт в тази му част. Съгласно чл. 156, ал. 2 ДОПК, ревизионният акт не може да бъде обжалван по съдебен ред, в частта, в която не е обжалван по административен ред. В случая с възражението (имащо смисъл на жалба) против РА пред Директора на ДОУИ София ревизираното лице е изложило конкретни оплаквания против РА, сред които не фигурират такива относно преобразуването на финансовия резултат по фактура № 839/12.12.07 г. в размер на 1092,36 лв. на "Ресурс Комерс" ЕООД, нито относно основанието за увеличение на ФР за 2007 г. и определените при това преки данъци. Искането във възражението е да се отменят само посочените констатации относно начисления ДДС по доставката към Келхаймер Фарбенфахмаркт Германия, поради което правилно решаващия административен орган е приел, че ревизионният акт не е обжалван по административен ред в останалите части. В тази връзка обжалването на РА относно преобразуването на финансовия резултат по ЗКПО за 2007 г. е недопустимо, поради което като е приел обратното и е разгледал възраженията на жалбоподателя относно необжалваната част на акт АССГ е постановил едно недопустимо решение, което в тази част следва да се обезсили. С оглед изхода на делото е основателна претенцията на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, което съобразно чл. 161 ДОПК и чл. 8 във вр. чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и е в размер на 548,87 лева за всяка инстанция или общо 1097,74 лева, за което ревизираното лице следва да бъде осъдено. По изложените съображения и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 1 пр. II от АПК Върховният административен съд, Осмо отделение