Решение № 15638 от 10.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3577/2012 г.

Решение № 15638 от 10.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3577/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас при ЦУ на НАП срещу решение № 1654/27.12.2011 г. постановено по адм. д. № 2399 по описа за 2010 г. на Административен съд гр. Бургас. В касационната жалба. се излагат подробни доводи за неправилност на решението като неправилно и необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Отправя се искане да бъде отменено решението в частта му, с която се отменя и изменя РА № 2801000027/02.09.2010 г., издаден от гл. инспектор по приходите при ТД на НАП- Бургас, както и в частта му относно присъдените разноски, и да бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата и в тази част, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по жалбата - Ирина Юриева Стефанова, не е изразила становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е основателна. С обжалваното решение на Административен съд- Бургас е отменен Ревизионен акт (РА) № 2801000027/02.09.2010 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден след обжалване по административен ред с Решение № РД-10-345/05.11.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас при ЦУ на НАП относно установените на Ирина Юриева Стефанова задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за данъчен период 01.01.2007 г. - 31.12.2007 г. в размер на 1 073.19 лв. главница и 321.15 лв. лихви, и е изменен посочения РА, като вместо установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за данъчен период 01.01.2006 г. - 31.12.2006 г., са определени задължения както следва: вместо главница в размер на 11 209.70 лв. и лихви от 4 923.69 лв., е определена главница в размер на 9 023.52 лв. и лихви в размер на 3 963.13 лв. За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че оспореният РА представлява валиден, но частично незаконосъобразен данъчен акт, като е констатирал противоречие с материалния закон при неговото издаване. Счел е, че с оглед характера на договора за заем в случая следва да бъде установено наличието на такива средства у заемодателите, каквито се твърди, че са предоставили в заем, защото неустановяването на обстоятелството, че те са притежавали парични суми, които да могат да дадат в заем, на практика води и до извод за неустановеност, че такива суми реално са предоставени на заемателя. Първостепенният съд е приел, че от събраните по делото писмени доказателства и заключението на съдебно- счетоводната експертиза се установява, че заемодателят Димитър Петров Стефанов (заемодател по договор за заем от 08.10.2006 г. в размер на 10 000 лв.) към датата на договора за заем е имал свободни парични средства, които биха могли да бъдат дадени в заем, в размер на 12 921 лв., т. е. може да се приеме, че договореният заем от 10 000 лв. е даден в пълен размер. Според мотивите на съда, Николай Димитров Маджаров- заемодател по договор за заем от 19.12.2006 г. в размер на 9 800 лв., отново към датата на договора за заем е имал свободни парични средства, които биха могли да бъдат дадени в заем ите възлизат на 2 657.80 лв., а Дженко Дойчев Димов- заемодател по договор за заем от 08.01.2007 г. в размер на 15 000 лв. е разполагал със свободни парични средства към датата на договора за заем в размер на 6 577 лв. За 2006 г. съдът е установил предоставяне на заемни средства в общ размер от 12 657.80 лв., а за 2007 г. - 6 577 лв. По- нататък в решението съдът е посочил, че общата сума на средствата, получени през 2006 г. от заеми е по- голяма, но тя не е предмет на спора, тъй като в останалата част заемните средства са признати от приходния орган. В резултат на това, административният съд е счел, че следва да се преобразува данъчната основа за облагане по ЗОДФЛ (отм.) през 2006 г. и по ЗДДФЛ през 2007 г., а за останалите данъчни периоди- 2003 г., 2004 г., 2005 г. и 2008 г. не установил нарушения на процедурата и на материалния закон, поради което е отхвърлил жалбата срещу РА за установените задължения за тези периоди. В отхвърлителната си част решението е влязло в сила като необжалвано. Предмет на обжалване е решението в отменителната и изменителната му част, с която в обобщени мотиви е окончателно е установено и постановено от съда следното: При съпоставка на прихода през 2006 г. в размер на 54 044.48 лв., получен от констатираните от вещото лице приходи в размер на 47 246.48 лв. (според корекцията, направена от вещото лице в с. з.), към която следва да се прибави сумата 6 798 лв. (представляваща разликата между пълната сума на заем, даден от Димитър Петров Стефанов, и сумата 3 202 лв., установена от експертизата като налични средства) с установените разходи- 134 885.39 лв. (получени от сбора на всички посочени в експертизата направени разходи през годината, като вместо разходи, съгласно установената МРЗ за страната се приема общият разход за домакинства за 2006 г., определен от НСИ в размер на 2580 лв.) се определя недостига от средства, които представляват средства с недоказан произход в размер общо на 80 496 лв. Половината от тези средства представляват данъчната основа за облагане на Стефанова по реда на чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) в размер на 40 248 лв., а дължимият данък е 9 023.52 лв. и РА за този период следва да бъде изменен. Според съда, по същия начин за данъчен период 2007 г. определените от експертизата приходи са в размер на 12 368.87 лв., а разходите- в размер на 14 087.16 лв. (получени вместо размера на минималната работна заплата за страната, като разходи за живеене се определят съобразно посочените от НСИ общи разходи за домакинство за 2007 г. в размер на 3 088 лв.). Установеният от административния съд недостиг на средства е в размер на 1 718.29 лв., а половината от тези средства представляват данъчната основа за облагане на жалбоподателката по реда на чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 859.15 лв. Въз основа на тези изводи, съдът е постановил, че данък не се дължи, тъй като разпоредбата на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в относимата редакция (обн., ДВ, бр. 95/2006 г.) предвижда, че общата годишна данъчна основа до 2 400 лв. е необлагаема. РА в тази своя част е отменен изцяло. Както бе посочено по- горе, при постановяване на решението си съдът е кредитирал и изслушаната в хода на съдебното производство съдебно- счетоводна експертиза. Решението е неправилно. Съдът необосновано е приел въз основа на приобщените писмени доказателства и изслушаната счетоводна експертиза в съдебната фаза на спора, че посочените по- горе като заемодатели лица са предоставили парични средства на Стефанова, като така възприетият подход от съда е довел и до неправилно приложение на материалния закон. Предвид останалия за разглеждане предмет на спора в настоящото касационно производство, спорната ревизия на Ирина Юлиева Стефанова е по реда на чл. 122 от ДОПК и е за календарните 2006 г. и 2007 г. с цел определяне данъчните задължения на лицето по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ. Съобразно правилото на чл. 124, ал. 2 ДОПК, съгласно който в производството по обжалване на РА при ревизия, извършена по чл. 122 и сл. ДОПК фактическите констатации в него се считат за верни до доказване на противното, когато основанията по чл. 122 ДОПК се подкрепят от събраните доказателства, неправилно решаващият съд е приел, че с ангажираните в хода на съдебното производство доказателства се опровергават тези констатации. В нарушение на чл. 202 и чл. 236, ал. 3 ГПК, първоинстанционният съд не е обсъдил експертното заключение ведно с останалите доказателства и всички доводи на касационния жалбоподател. Така, съдът не е извършил преценка на обстоятелството дали по отношение на лицата Димитър Стефанов, Николай Маджаров и Дженко Димов, за които вещото лице е посочило, че в релевантните за спора периоди са разполагали със спестени разполагаеми средства, даващи им възможност да предоставят заемните суми, действително са налице убедителни писмени доказателства досежно получените от тях доходи и обективната им възможност да ги предоставят с оглед действителните им разходи. В реда на изложеното следва да бъде посочено, че основателно в касационната жалба се твърди, че по отношение на Димитър Стефанов счетоводната експертиза е установила, че същият е могъл да предостави част от посочената в договора за заем сума, но този факт е пренебрегнат от съда. Въз основа на експертното заключение, в решението неправилно е прието, че доходите на лицето Дим. Стефонав, които са изследвани от 1995 г., след приспадане разходите за издръжка за живот, могат да бъдат спестени и към октомври 2006 г. да бъде предоставена сумата. Следва да се отбележи, че вещото лице не е изследвало направените от лицето разходи през съответните години, различни от тези по статистически данни, като в административното и съдебното производство не са представени доказателства в тази насока. Както основателно поддържа касаторът, не са представени доказателства от лицето какви са неговите разходи за издръжка, данъци, пътувания в чужбина, семейно положение и др. В заключението е посочено, че не се установяват данни за закупуване на недвижими имоти и движими вещи, но не са представени доказателства за това. Още повече, че в заключението не е установено къде са съхранявани парите от началото на изследвания период, има ли лицето банкови сметки, какви банкови операции са извършвани. Наред с това не са представени доказателства, а именно документ от банка, от който да е видно, че парични средства, получени преди деноминацията, са обменени в деноминирани парични средства. Не са били налице основания за кредитиране заключението на вещото лице и по отношение формираните констатации досежно заемодателя Николай Димитров Маджаров. Освен че е игнорирал липсата на документите, посочени като необходимо налични в развитите по- горе мотиви относно заемодателя Стефонов, по тази част от спора съдът е игнорирал факта, че от приложената справка на НАП е видно, че Маджаров е семеен с едно дете, а в експертизата са взети предвид разходи по статистически данни за едно лице. Само на това основание съдът не е следвало да възприема безкритично заключението на вещото лице. Първостепенният съд не е отчел и следното противоречие: в хода на ревизията Маджаров е твърдял, че заетата сума е от средства, спестени от сватбеното му тържество през м. юни 2003 г. и от майка му (от задграничната работа на последната в Холандия), но в същото време не е предоставило доказателства за така твърдяните факти. В експертното заключение вещото лице, отново при липсата на писмени доказателства в тази връзка, посочва, че доходите на лицето са от кредит в размер на 2000 лв. и от изтеглени от банковата му сметка средства. Няма доказателства, обаче, какво е основанието за отпускане на кредита, как е погасяван същият, както и какъв е произходът на визираните парични средства. Необосновани са и изводите на съда при преценката на доказателствата досежно заемодателя Дженко Дойчев Димов. Видно от РД (стр. 27) и от заключението на счетоводната експертиза, спестяванията на лицето от чужбина са изтеглени окончателно през 2003 г. и липсват каквито и да било доказателства как от 2003 г. до 2007 г. лицето е спестило въпросната сума, къде я е съхранявало. Независимо от това, експертизата е дала заключение за налични свободни парични средства у Димов, който биха могли да бъдат дадени в заем към 08.01.2007 г. в размер на 6 577 лв. Съдът е основал изводите си на експертното мнение без да го прецени в контекста на цялостния доказателствен материал и без да отчете (както впрочем и по отношение на Николай Маджаров), дори и обстоятелството, че констатациите на вещото лице визират свободни парични средства от 6 577 лв. при твърдян предоставен заем на значително по- висока стойност- в размер на 15 000 лв. Въз основа на изложеното по- горе, настоящият състав на касационната инстанция намира, че ако съдът бе изпълнил задължението си по чл. 202 ГПК за обсъждане на експертното заключение ведно с останалия приобщен доказателствен материал, той не би го кредитирал доколкото същото не се основава на доказателства по делото за направените разходи от лицата през ревизираните периоди, както и на данни за съхраняването и трансформирането на твърдяните предоставени парични средства. Основателно е оплакването на касатора, че съдът неправилно е дал вяра на експертизата, въпреки че същата не се основава на убедителни доказателства относно посочените по- горе обстоятелства и не се явява изчерпателно относно приходите и разходите на заемодателите и обективната им възможност да притежават и предоставят процесните суми в заем. Настоящият състав споделя и довода на касатора, че в частта от спора, предмет на разглеждане, съдът не е направил вярна преценка на обстоятелството, че представените договори за заем са частни документи и същите предвид чл. 181 ГПК нямат достоверна дата по отношение на приходната администрация. В конкретния случай договорите за заем нямат нотариална заверка или друг от подробно уредените в чл. 181 от ГПК белези, които да доказват достоверно, че на датата, вписана в тях, сделката е била извършена, т. е., че посочената в тях сума е била предадена. От това следва обоснован извод, че ревизираното лице не е установило по начин, противопоставим на касатора в настоящото производство, че сумите, посочени в договорите за заем с Дим. Стефанов, Ник. Маджаров и Дж. Дойчев реално му е била предоставена, т. е. тезата на жалбоподателя се явява недоказана с тези писмени доказателства. Така, реалното предаване на парите не е доказано, като се има предвид, че само по този начин може да се удостовери, че тези средства са преминали у заемателя. И това обстоятелство, обаче, е било игнорирано от административния съд, което е довело до неправилно приложение на материалния закон. С оглед констатираните факти и обстоятелства, противно на приетото от административния съд, законосъобразен е изводът на органите по приходите, че получените от ревизираното лице доходи не съответстват на неговото имуществено и финансово състояние, следователно налице са данни за укрити приходи. Доколкото така констатираните обстоятелства са визирани в нормата на чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 7 ДОПК, правилно са определили размера на данъчните задължения на лицето при приложение на особените правила за облагане, предвидени в чл. 122 и сл. от ДОПК. Предвид тези съображения, решението на Административен съд- Бургас в частта му, предмет на касационно обжалване, се явява неправилно. Доколкото делото е изяснено от фактическа страна, същото следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена изцяло жалбата срещу процесния РА. Решението следва да бъде отменено и в частта, с която Дирекция "ОУИ"- Бургас е осъдена да заплати на Ирина Стефанова направените разноски по делото в размер на 73 лв. Предвид изхода на спора и заявеното искане на касатора следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в общ размер на още 1476 лв. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,