Решение № 12555 от 24.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8074/2015 г.

Решение № 12555 от 24.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8074/2015 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, против решение № 1120/01.06.2015 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 3337/2014 г., с което е прогласен за нищожен Ревизионен акт № 261401626 от 18.08.2014 г. издаден от Венета Петрова Ангелова - началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Евгени Димов Генчев - гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив - ръководител на ревизията, с който са определени данъчни и осигурителни задължения по ЗОДФЛ (отм.), ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, както следва: по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 21820.92 лв. и лихви - 18449.12 лв.; по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 911.20 лв. и лихви - 642.84 лв.; по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 28651.60 лв. и лихви - 15792.31 лв.; вноски за ДОО за 2006 г. в размер на 2815.80 лв. и лихви - 3988.08 лв.; вноски за ДЗПО за 2006 г. в размер на 592.80 лв. и лихви - 839.60 лв.; вноски за ЗО за 2006 г. в размер на 889.20 лв. и лихви - 751.80 лв.; вноски за ДОО за 2007 г. в размер на 860.19 лв. и лихви - 1014.02 лв.; вноски за ДЗПО за 2007 г. в размер на 242.30 лв. и лихви - 285.63 лв.; вноски за ЗО за 2007 г. в размер на 290.77 лв. и лихви - 205.14 лв.; вноски за ДОО за 2008 г. в размер на 3590.40 лв. и лихви - 3326.98 лв.; вноски за ДЗПО за 2008 г. в размер на 1056.00 лв. и лихви - 978.52 лв.; вноски за ЗО за 2008 г. в размер на 1267.20 лв. и лихви - 702.88 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и противоречие със закона, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира са отмяна на решението изцяло, в т. ч. в частта му за разноските, и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - ЕТ "Демир Антонов" не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени съдържащите се в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от страна по делото, против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество - тя е неоснователна. Предмет на спора пред Административен съд - Пловдив е бил Ревизионен акт № 261401626 от 18.08.2014 г. издаден от Венета Петрова Ангелова - началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Евгени Димов Генчев - гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив - ръководител на ревизията, с който са определени данъчни и осигурителни задължения по ЗОДФЛ (отм.), ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, както следва: по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 21820.92 лв. и лихви - 18449.12 лв.; по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 911.20 лв. и лихви - 642.84 лв.; по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 28651.60 лв. и лихви - 15792.31 лв.; вноски за ДОО за 2006 г. в размер на 2815.80 лв. и лихви - 3988.08 лв.; вноски за ДЗПО за 2006 г. в размер на 592.80 лв. и лихви - 839.60 лв.; вноски за ЗО за 2006 г. в размер на 889.20 лв. и лихви - 751.80 лв.; вноски за ДОО за 2007 г. в размер на 860.19 лв. и лихви - 1014.02 лв.; вноски за ДЗПО за 2007 г. в размер на 242.30 лв. и лихви - 285.63 лв.; вноски за ЗО за 2007 г. в размер на 290.77 лв. и лихви - 205.14 лв.; вноски за ДОО за 2008 г. в размер на 3590.40 лв. и лихви - 3326.98 лв.; вноски за ДЗПО за 2008 г. в размер на 1056.00 лв. и лихви - 978.52 лв.; вноски за ЗО за 2008 г. в размер на 1267.20 лв. и лихви - 702.88 лв. Съдът е констатирал, че процесната ревизия е повторна, тъй като с Решение № 1303 от 18.12.2013 г. и. д. Директорът на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП е отменил РА № 261301218 от 12.09.2013 г., издаден от ТД на НАП Пловдив, като е върнал преписката за извършване на нова ревизия на Демир Тодоров Антонов с ЕТ "Демир Антонов" с цел правилно и мотивирано определяне на данъчните задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. - 2008 г., както и задълженията за ЗОВ за периода 2006 г. - 2008 г. Съдът е приел, че началото на ревизионното производство е поставено със ЗВР № 1205806 от 04.12.2012 г. /л. 691 по делото/, връчена надлежно на ревизираното лице на 14.12.2012 г., въз основа на която е проведена първата ревизия. В изпълнение на Решение № 1303 от 18.12.2013 г. на И. Д. Директор на Дирекция "ОДОП" - Пловдив е издадена ЗВР с № 1400071/07.01.2014 г. от Венета Петрова Ангелова - Началник Сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - Пловдив, като по арг. на чл. 155, ал. 4 и ал. 6 от ДОПК с издаването й не се образува ново производство, а се възстановява висящността на старото ревизионното производство по повод установяване задълженията на ЕТ "Демир Антонов", в който смисъл е й константната съдебна практика. След като процесното ревизионно производство е образувано с издаването на първата по ред заповед за възлагане на ревизията - а именно на 04.12.2012 г., то според съда същото представлява образувано и висящо ревизионно производство по смисъла на § 35, ал. 1 от ПЗРЗИД на ДОПК, обн. в ДВ, бр. 82 от 2012 г., и следва да бъде приключено по досегашния ред. С оглед правилото на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, /до изменението му в сила от 1.01.2013 г./ и издателят на ревизионния акт следва да бъде орган по приходите, определен чрез нарочна заповед за определяне на компетентен орган, издадена от органа, възложил ревизията, което в случая не е сторено. В конкретния случай органите, издали ревизионния акт, са двама, като е посочено, че компетентността им произтича от разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в сила от 1.01.2013 г. /неприложимо в случая/. Предвид липсата на заповед за определяне на компетентен орган, и липсата на предоставяне на правомощията по издаване на РА по силата на самия закон на органите по приходите, издали процесния РА, съдът е извел аргумент, че оспореният ревизионен акт е издаден от некомпетентен орган и като такъв следва да бъде прогласен за нищожен. Решението е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. В настоящия казус спор по фактите не е налице. Както правилно е приел първоинстанционният съд спорът е правен и се свежда до това, дали процесният РА следва бъде издаден от орган по приходите, определен с издаването на нарочна заповед за определяне на компетентен орган от органа, възложил ревизионното производство, т. е. съобразно изискванията на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, /в редакцията в сила до изм. с ДВ, бр. 82, в сила от 01.01.2013 г./ или същият следва да бъде издаден от органите, определени като компетентни за това по силата на сега действащата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Според касатора след като заповедта за повторната ревизия е издадена след 01.01.2013 г. /на 07.01.2014 г./, следва да се приеме, че § 35, ал. 1 от ПЗРЗИД на ДОПК не е приложим, тъй като към момента на влизане в сила на закона - 01.01.2013 г., ревизията е приключила също след 01.01.2013 г. - с издаването на процесния РА № 261401626/18.08.2014 г. Независимо, че с възлагането на новата ревизия се приема, че не започва ново производство, фактът, че заповедта за възлагане на повторната ревизия е издадена след 01.01.2013 г., обуславя издаването на РА при условията на изменената разпоредба на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в сила от 01.01.2013 г. Възраженията са неоснователни. Разпоредбата на чл. 119 от ДОПК, в редакцията преди влизането в сила на изменението /01.01.2013 г./, предвижда след издаването на ревизионния доклад, органите, извършили ревизията, писмено да уведомят органа, възложил ревизията. Задълженията на този орган включват определяне с нарочна заповед на органа по приходите, който е компетентен да издаде ревизионен акт. Именно този определен орган изисква преписката и издава ревизионен акт или прекратява производството. От 01.01.2013 г. е предвидена фигурата на ръководител на ревизията, който се определя от органа, възложил ревизията в заповедта за възлагане на ревизия. Разпоредбата на чл. 119 от ДОПК след 1.01.2013 г. също предвижда след издаването на ревизионния доклад писмено уведомяване на органа, възложил ревизията. След това уведомяване обаче, органът възложил ревизията трябва съвместно с ръководителя на ревизията да извърши преценка на събраните доказателства и двамата да издадат ревизионен акт или да прекратят производството. Видно от посоченото, измененията в ДОПК касаят както органа, издаващ ревизионния акт (преди се издава от един орган по приходите), а сега от двама, така и начина на определяне на издателя на ревизионния акт (преди с нарочна заповед), а сега единият издател е определен от закона, а другият се определя в заповедта за възлагане на ревизия. В преходните и заключителни разпоредби на Закона за изменение и допълнение на ДОПК са уредени и последиците от промяната в издателя на ревизионния акт - съгласно § 35, ал. 1 всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизането в сила на този закон се довършват по досегашния ред. Законодателят обвързва висящността на ревизионното производство с датата на образуване на първата ревизия. Обстоятелството, че в рамките на това производство е издаден ревизионен акт, който е обжалван и отменен, като преписката е върната за извършване на повторна ревизия, не означава, че са налице две различни самостоятелни административни процедури. Тълкуването на тази разпоредба налага извода, че да бъде довършено едно производство по досегашния ред, в това число и относно компетентният да издаде ревизионния акт орган, производството следва да е образувано и висящо към деня на влизането в сила на този закон. Изискването на нормата е кумулативно - производство да е едновременно "образувано" и "висящо". Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК ревизионното производство се образува със заповедта за възлагане на ревизията. В закона няма легална дефиниция кое производство е висящо, но предвид общите принципи на административния и данъчния процес в общ план под "висящо производство" следва да се разбира онова производство, при което няма издаден акт, /в случая ревизионен акт/, към издаването на който е насочено самото производство. Касаторът не оспорва тълкуването на закона, изразено в съдебната практика, според което при отмяна на ревизионния акт от т. н. "решаващ орган" при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК и връщане на преписката на органа, издал заповедта за възлагане на ревизия, със задължителни указания за тълкуването и прилагането на закона, не започва нова ревизия, а се възобновява висящността на производството по издаване на ревизионен акт. Обстоятелството, че повторното ревизионно производство трябва да бъде извършено по стария ред, следва пряко от закона и води до извод, че издателят на ревизионния акт следва да бъде един орган по приходите и то определен със заповед за определяне на компетентен орган, издадена от органа, възложил ревизията. В конкретния случай органите, издали ревизионния акт са двама, както и липсва заповед за определяне на компетентен орган. При това положение към датата на издаване на оспорения РА № 261401626/18.08.2014 г. е налице "образувано и висящо производство" по смисъла на § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИДДОПК и актът е следвало да бъде издаден по досегашния ред, т. е. по реда, действащ до 01.01.2013 г. Това означава, че и компетентният за издаването му орган е следвало да бъде определен по реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК в редакцията преди 01.01.2013 г., а не актът да бъде издаван по реда на сега действащата разпоредба. С оглед изложеното, прогласявайки оспорения РА за нищожен, административният съд е постановил едно правилно решение, което не е засегнато от пороците, релевирани с касационната жалба. Разноски: Предвид на резултата по спора, в полза на касатора не се дължат разноски по делото. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,