Решение № 12585 от 21.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5256/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационните жалби на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП и на Н. А. К. от гр. Пловдив чрез адв. Крайчев против Решение 2514/18.03.2024 г. на Административен съд Пловдив, постановено по адм. д. 2706/2022 г. С доводи за наличието на отменителни касационни основания по чл. 209, т.3, предложения първо и трето АПК противоречие с материалния закон и необоснованост - първият касатор претендира отмяна на първоинстанционното решение в оспорената му част, с която е отменен Ревизионен акт (РА) Р-16001622000888-091-001/05.07.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП Пловдив и са присъдени в полза на жалбоподателя разноски в размер на 42.32 лв., както и присъждане на разноски за двете съдебни производства. Вторият касатор оспорва решението на административния съд в частта му, в която е отхвърлена жалбата му против РА Р-16001622000888-091-001/05.07.2022 г. С доводи за наличието на отменителното касационно основание по чл. 209, т. 3, предложение първо - противоречие с материалния закон - претендира отмяна на решението в оспорената част и присъждане на разноски, в т. ч. адвокатско възнаграждение по чл. 38 от Закона за адвокатурата. Ответниците по касационните жалби оспорват същите като неоснователни. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост на касационните жалби, неоснователност на касационната жалба на Н. А. К. и основателност на касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП - Пловдив. Върховният административен съд в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са допустими като подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни срещу частите от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятни за нея. Административният съд правилно приема, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от материално и териториално компетентни органи по приходите след проведено ревизионно производство при спазване на административнопроцесуалните правила. Въз основа на установените от него факти и след обсъждане на приетите по делото съдебно техническа и съдебно икономическа експертизи (СТЕ и СИЕ) съдът обосновава извод за валидност на акта като подписан от неговите издатели с квалифицирани електронни подписи (КЕП), както и за материална законосъобразност на същия в частта му на установените задължения за: 1. ДДС в общ размер 25 391.44 лв. и лихва 6 336.10 лв. за периода 01.01.2018 г. 28.02.2021 г. на основание чл. 102, ал. 3 ЗДДС; 2. Задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) за 2018 г. и 2019 г. в общ размер 3 089.20 лв. и лихви 1 056.81 лв. Отменя РА в частта му на установените с него задължения на ревизираното лице за годишен и авансов данък като ЕТ за 2018 г. и 2019 г. в общ размер на 1 249.72 лв. и лихви 319.89 лв. Отменителният диспозитив е мотивиран със следното: Жалбоподателят не оспорва, че е извършвал продажби на стоки, които е изпращал чрез куриерски пратки по Еконт Експрес и Български пощи. Не оспорва също така, че не е подавал годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2018 г. и 2019 г. С оглед на това според съда приходните органи са доказали обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК. За осъществяваните от него търговски сделки по смисъла на чл. 1, т. 1 от Търговския закон (ТЗ) системно и постоянно той е получавал приходи по банков път. На основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла ТЗ, но не е регистрирано като едноличен търговец, е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба. При формиране на данъчната печалба обаче приходните органи неправилно според първостепенния съд не са съобразили направените от лицето разходи за такси към Български пощи и разходи за използването на платформите www.etsy.com и www.ebay.com., независимо от това, че лицето само е декларирало надценка от 10 %, която е взета предвид. Посочените разходи се установяват от СИЕ въз основа на представените от ревизираното лице в хода на ревизията разходни документи. Налице е и констатация за това в ревизионния доклад (РД). След като те се прибавят към установените от ревизиращия екип разходи, се получава отрицателен финансов резултат и не е налице данъчна основа за облагане с данък по ЗДДФЛ. Независимо от това, че в случая не се формира данъчна основа за облагане с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ, съдът приема, че предвид факта на извършваната от К. независима икономическа дейност, се дължат ЗОВ и лихви за забава в размерите, установени с РА. Според мотивите на оспореното решение правилно е установен в РД облагаемият оборот по месеци въз основа на сумите, получени по банковите сметки, потвърден и от СИЕ. Доколкото не е изрично посочено, че ДДС се дължи отделно, при определянето на данъчните задължения са съобразени ал. 2 и ал. 3 от чл. 67 ЗДДС. В решението си съдът излага подробни мотиви за това, че ревизираното лице е осъществявало независима икономическа дейност по определението в чл. 3, ал. 2 ЗДДС редовно и по занятие. Обосновава извод, че с РА са установени задължения за ДДС в съответствие с чл. 102, ал. 3 ЗДДС за периода 01.01.2018 г. 28.02.2021 г., когато отпада основанието за регистрация. Вещото лице потвърждава неговия размер. Настоящият касационен състав преценява така постановеното решение като валидно и допустимо, но частично неправилно. Жалбоподателят Н. К. оспорва правилността на извода на съда, че РА е валиден акт, тъй като заповедта за възлагане на ревизията (ЗВР), РД и РА са подписани с КЕП от техните издатели. Позовава се на приетата по делото СТЕ, според която лицата, положили подписите, не са индивидуализирани чрез тяхното ЕГН и липсва електронен времеви печат. Оспорва и правилността на извода на съда, че преводите по банковите му сметки представляват доходи от търговска дейност (независима икономическа дейност). Според него този извод е необоснован, тъй като в хода на ревизията не са индивидуализирани и конкретизирани сделките чрез техните контрагенти и не е направен анализ на всяка една търговска сделка поотделно. Както правилно се твърди в касационната жалба на К., според т. 41 от Решение на СЕС от 20 октомври 2022 г. по дело С-362/21, Екофрукт член 25, параграф 1 от Регламент 910/2014 допуска издаден като електронен документ административен акт да бъде обявен за нищожен, когато е подписан с електронен подпис, който не отговаря на предвидените в този регламент изисквания, за да се счита за квалифициран електронен подпис" по смисъла на член 3, точка 12 от Регламента, при условие че този акт не е обявен за нищожен единствено защото положеният върху него подпис е в електронна форма. Според чл. 3, т. 12 от Регламент 910/2014, за да може един електронен подпис да се счита за квалифициран електронен подпис", той трябва да отговаря на три кумулативни изисквания - да е усъвършенстван електронен подпис", който съгласно член 3, точка 11 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, посочени в член 26 от същия; да е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис", което съгласно член 3, точка 23 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия регламент; да се основава на квалифицирано удостоверение за електронен подпис" по смисъла на член 3, точка 15 от Регламент 910/2014. Съгласно тази разпоредба за това е необходимо въпросното удостоверение да бъде издадено от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги" и да отговаря на изискванията, предвидени в приложение I към регламента (т. 43 от решението по делото Екофрукт). Изпълнението на първите две изисквания не е спорно. Не е спорно също така и се установява от СТЕ, че електронните подписи се основават на квалифицирани удостоверения за електронен подпис, издадени от доставчици на квалифицирани удостоверителни услуги. Спорен е въпросът за това отговарят ли те на изискванията, предвидени в Приложение I към Регламент 910/2014. СТЕ установява изпълнение на изискванията по б. а) - указание, че удостоверението е издадено като квалифицирано удостоверение за електронен подпис; по б. б) - набор от данни, които еднозначно представляват издалия квалифицираното удостоверение доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги; по б. г) - данни за валидиране на електронния подпис, които съответстват на данните за създаване на електронния подпис извършена е валидация; по б. д) - информация за началото и края на срока на валидност на удостоверението; по б. е) - идентификационен код на удостоверението, който е уникален за доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги; по б. з) посочен е издателят на подписа; по б. и) - информация за валидността на квалифицираното удостоверение или местонахождение на услугите, които могат да се използват за проверка на тази валидност; по б. й) - изпълнението се потвърждава от валидирането на подписите. По отношение на изискването на б. в) квалифицираните удостоверения за електронен подпис да съдържат най-малко името на титуляря или псевдоним е установено, че на латиница са изписани трите имена на автора на електронния подпис и също на латиница са изписани данните за титуляря TD na NAP Plovdiv, NTRBG 131063188039 . Безспорно изискването на б. в) от Приложение I към Регламент 910/2014, на което следва да отговарят квалифицираните удостоверения за електронен подпис, е изпълнено в случая. В Приложение I липсва изискване да се посочат дата на раждане и уникален идентификатор, създаден от изпращащата държава (ЕГН). В тази връзка следва да бъде съобразена и изричната разпоредба на чл. 28, § 2 от пряко приложимия Регламент 910/2014, според която квалифицираните удостоверения за електронни подписи не подлежат на каквото и да било задължително изискване, което надхвърля изискванията, предвидени в Приложение I.