Решение № 7432 от 5.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1212/2018 г.

Решение № 7432 от 5.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1212/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП / - П. при Централно управление на Национална агенция за приходите / ЦУ на НАП / - П. против решение № 2109/29.11.2017 г. на Административен съд /АС/ - П., постановено по адм. д. № 1613/2016 г., в частта му, в която е отменен ревизионен акт /РА/ № 161202201/13.08.2012 г., издаден от орган по приходите при Териториална дирекция / ТД /на НАП - П., потвърден с решение № 1405/06.11.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП, относно установените с него задължения за ДДС и лихви на "НИК 97" АД в резултат на отказан данъчен кредит в размер на 2 068 556.52 лв.

В касационна жалба се твърди, че решението в оспорената му част е неправилно поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК, и се претендира неговата отмяна. Заявява се искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 15 740 лв. за всяка инстанция, в т. ч. за първото касационно производство.

Ответникът по касационната жалба - "НИК 97" АД със седалище и адрес на управление: гр. П., бул. "О." ..№..., хотелски комплекс "СПС", офис 209, представлявано от изпълнителния директор Н. С. Х., не изразява становище по реда на чл. 163, ал. 2 вр. чл. 228 АПК.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу частта от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея в оспорената част, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна, поради следните съображения:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА 161202201/13.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с решение № 1405/06.11.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП.

Пловдивският административен съд е отменил РА в частта му, в която на основание чл. 70, ал. 5 и чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС с мотиви за липса на реално осъществени доставки е отказан данъчен кредит на ревизираното дружество "НИК 97" АД по фактури, издадени от "Р. И." ЕООД, "Р. Г." ЕООД, "БММ Билдингс" ЕООД, "МСМ -84" ЕООД, "Н. А. 2007" ЕООД, "Диус" ЕООД, "Т. Б." ЕООД, "НСХ И. Е." ЕООД, "Е и Е Транс" ЕООД, "Х. Ф." ЕООД, в различни данъчни периоди в рамките на ревизирания период от 01.06.2009 г. до 31.10.2011 г. Обосновал е извод за неговата материална незаконосъобразност, тъй като жалбоподателят разполага с редовни фактури, издадени в съответствие със Закона за счетоводството, придружени с приемо-предавателни протоколи, установяващи предаването и приемането на стоките, които не са оспорени. Освен протоколите са представени товарителници, които също не са оспорени. Данъчната администрация не е оспорила и представените в ревизионното производство справки за стоков поток и последваща реализация на стоките, проследен и от вещото лице по назначената ССЕ. Според обясненията на жалбоподателя транспортът на стоките не е извършен от него, а е за сметка на доставчиците, поради което е логично да не разполага с транспортни документи. Поведението на преките и предходните доставчици не може да бъде контролирано от ревизираното дружество и в този смисъл съдът се е позовал на решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Ответникът не твърди и не доказва, че процесните сделки са свързани с данъчна измама и че жалбоподателят е знаел или е трябвало да знае за нея.

Настоящата касационна инстанция преценява решението на Пловдивския административен съд в оспорената му част като частично неправилно. Решението е постановено след повторно разглеждане на делото от друг състав на първостепенния съд след отмяната на решение № 2745/13.12.2014 г. по адм. д. № 3711/2012 г. на АС - П. с решение на ВАС, осмо отд. № 8031/30.06.2016 г. по адм. д. № 3339/2015 г. С решението на ВАС е прието, че доказателствата, съдържащи се в 20 тома, не са обсъдени, което съставлява съществено процесуално нарушение. Дадени са указания за обсъждане на всички, представени от ревизираното дружество документи, след което да се направи обоснован извод за това дали е възможно проследяването по несъмнен начин на веригата от обстоятелства, така както се твърдят и дали това дава основание да се приеме, че са осъществени съответните доставки. По аргумент на чл. 226, ал. 1 АПК с решението на касационната инстанция са разрешени въпросите относно валидността на РА и допустимостта на оспорването. Указанията на Върховния административен съд да се обсъдят всички документи, които жалбоподателят и доставчиците му "Н. А. 2007" ЕООД и "Т. Б." ЕООД са представили, за да докажат двете основни спорни между страните предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит във връзка с всяка една от процесните фактури, а именно осъществяването на доставките и използването на стоките/услугите за облагаемите сделки на получателя или във връзка с осъществяваната от него независима икономическа дейност, не са изпълнени. Въпреки това в хипотезата на касационно оспорване на повторното първоинстанционно решение на основание чл. 227, ал. 1 АПК касационната инстанция е длъжна да постанови решение по съществото на спора.

1. Правилно с РА е отказано право на приспадане на ДДС в общ размер 4 166.67 лв. по две фактури, издадени от "БММ - Билдингс" ЕООД - № 34/29.10.2009 г. и № 42/07.12.2009 г., които са с предмет "по договор". Предметът на доставката не е конкретизиран в достатъчна степен във фактурата в изпълнение изискването на чл. 114, ал. 1, ал. 1, т. 9 ЗДДС и същата не може да се обвърже с представения от ревизираното дружество в хода на ревизията НА № 82/16.02.2010 г., съгласно който "БММ - Билдингс" ЕООД продава на "НИК-97" АД самостоятелен обект с идентификатор 56784.520.948.1.23 - апартамент № Е5 на пети етаж от седеметажна многофамилна жилищна сграда с идентификатор 56784.520.948.1, изградена в поземлен имот с идентификатор 56784.520.948 с адрес: гр. П., ул. "М." ..№...-3, заедно с избено помещение № 24 за сумата от 80 500 лв. За да се приеме, че фактурите са издадени във връзка с частични авансови плащания по сделката за придобиване на недвижим имот, то първо в самите фактури следваше да е посочено, че се издават за извършените частични авансови плащания, а и би следвало в нея да е вписан предварителният договор за покупко-продажба на имота. Такъв предварителен договор не е представен. Не е доказано и да са направени авансови плащания към датите, на които са издадени фактурите. Поради изложеното правилно органът по приходите, издал РА, е приел, че липсват доказателства за връзката между тези две фактури и представения от "НИК-97" АД НА № 82/16.02.2010 г.

2. Правилно с РА е отказано право на приспадане на ДДС по фактура № 101/01.02.2010 г., издадена от "БММ - Билдингс" ЕООД, по фактури с номера 63/11.11.2009 г., 64/16.11.2009 г., 70/17.11.2009 г., както и фактури с номера 61/04.11.2009 г. и 62/07.11.2009 г., всичките, издадени от "Р. И." ЕООД, а последните две, погрешно посочени в дневника за покупките като издадени от "Р. Г." ЕООД, в общ размер 7 056 лв. Всичките фактури са за доставки на фураж. Същите обаче не са придружени от каквито и да било други документи, удостоверяващи предаването и получаването на стоката от издателите на фактурите на "НИК-97" АД, за да се приеме, че той действително я е използвал във връзка с осъществяваната от него дейност, свързана с отглеждане на животни. Настоящият съдебен състав възприема изцяло многократно излаганите от Върховния административен съд мотиви в неговите решения, че само фактурата не е достатъчна като доказателство за осъществяването на доставката, тъй като упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи единствено, защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка /т. 13 и т. 17 от решение на СЕО по дело С-342/87 "G. H."/.

3.Издадените от "МСМ-84" ЕООД фактури са за доставки на урея. Към всяка една от фактурите са съставени приемо-предавателни протоколи за предаване и получаване от "МСМ-84" ЕООД на "НИК-97" АД на вписаните във фактурите количества урея. В протоколите са посочени и рег. номера на автомобилите. Въпреки това, твърденията на жалбоподателя са за осъществени транзитни продажби на стоката по всяка една фактура с транспортните средства, вписани в международните товарителници, до "Дони МП" ООД, на което дружество "НИК-97" АД е издало фактури за продажби. Така осъществените доставки са проследени от вещото лице по назначената ССЕ в изготвеното от него приложение № 7. Тези транзитни продажби са доказани чрез представените международни товарителници от 14.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; от 16.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; от 20.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; от 22.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; от 23.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; от 24.06.2011 г. с превозвач "Вегаком" ЕООД и транспортни средства *; В останалите ЧМР като получатели са вписани: ЗП П. И. - гр. Р., СД Илиеви - гр. С., "Силвия 7" ООД, П. А., "Д. Р." ЕООД, Н. Г. Д., "АР-95" ООД - П., "Кьосел груп" ЕООД, "Бордис" ООД, Т. И., "Фермер 21" ЕООД - П.. С оглед изложеното правото на данъчен кредит следва да се признае по следните фактури, издадени от "МСМ-84" ЕООД: 41/14.06.2011 г. за 23, т. урея, 42/16.06.2011 г. за 23, т. урея, 45/20.06.2011 г. за 46, т. урея, 46/21.06.2011 г. за 23, т. урея, 48/23.06.2011 г. за 23, т. урея, 49/24.06.2011 г. за 23, т. урея, 54/02.07.2011 г. за 23, т. урея в общ размер 24 472 лв. от общо претендирания 94 563 лв. Не са представени от жалбоподателя доказателства за наличието на търговски отношения между "Дони МП" ООД и изброените търговци, по отношение на които от товарителниците се установява, че са получили стоката. На основание чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 ДР ДОПК в тежест на всяка страна в процеса е да установи фактите, на които основава своите искания. В този смисъл е налице и произнасяне на СЕС в редица решения, в които се приема, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (вж. решение от 18 юли 2013 г. по дело C-78/12, Евита - К, ЕООД, т. 37, решение от 26 септември 1996 г. по дело Enkler, C-230/94, т. 24, решение по дело С-414/10, т. 32, ). За разликата над 24 472 лв. до 94 563 лв. /70 091 лв./ на претендирания от жалбоподателя ДДС за приспадане той не е доказал, че се е разпоредил със стоката в полза на неговия клиент, който от своя страна се е разпоредил с нея, макар и да не са я получавали физически, тъй като е транспортирана до крайните получатели, вписани в товарителниците /определение на СЕС от 15 юли 2015 г. по дело C-159/14, Коела - Н, т. 38/. По изложените съображения неправилно административният съд е отменил РА в частта му, в която е отказано право на данъчен кредит на "НИК 97" АД по фактурите, издадени от "МСМ 84" ЕООД, в размер на 70 091 лв.

4.Издадените от "НИК АГРО 2007" ЕООД фактури също са за доставки на урея и npk. Както във връзка с фактурите, издадени от "МСМ-84" ЕООД, така и за тези, издадени от "НИК АГРО 2007" ЕООД, жалбоподателят твърди, че са осъществени транзитни продажби с получател "Дони МП" ООД, на което дружество той е издал фактури, описани в заключението на вещото лице по ССЕ. Представя ЧМР, протоколи, подписани от представляващите "МСМ-84" ЕООД като доставчик и "НИК АГРО 2007" ЕООД като получател, фактури, издадени от "МСМ-84" ЕООД на "НИК АГРО 2007" ЕООД, и двустранно подписани протоколи от представляващите "НИК АГРО 2007" ЕООД и "НИК 97" АД, удостоверяващи получаването на стоката с вписаните в ЧМР транспортни средства. Транзитните продажби на урея с получател "Дони МП" ООД са доказани със следните ЧМР: 1. ЧМР от 04.05.2011 г. с превозвач ЕТ "Трансдиминед - В. Н." с транспортни средства рег. № * за 23, т. урея по фактура № 61/05.05.2011 г. за 115, т. и ДДС 14 490 лв. /ДДС 2 898 лв. съответно на 23, т./; 2. ЧМР от 09.05.2011 г. с превозвач ЕТ "С. Б." с транспортни средства рег. № * за 23, т. урея по фактура № 63/10.05.2011 г. за 46, т. с ДДС 5 796 лв. /ДДС 2 898 лв. съответно на 23, т./; 3. ЧМР от 18.05.2011 г. с превозвач ЕТ "Трансдиминед - В. Н." с транспортни средства рег. № * за 23, т. по фактура № 68/19.05.2011 г. за 46, т. с ДДС 5 796 лв. . /ДДС 2 898 лв. съответно на 23, т./; 4. Три ЧМР от 25.05.2011 г. с превозвач ЕТ "Трансдиминед - В. Н." с транспортни средства рег. № за 23, т., * за 23, т. и ** за 23, т. по фактура № 71/26.05.2011 г. за 92, т. с ДДС 11 592 лв. /ДДС 8 694 лв. съответни на 69, т./; 5. ЧМР от 26.05.2011 г. за 23, т. с превозвач "Нико ДО КК" ЕООД с транспортни средства * по фактура № 72/27.05.2011 г. за 46, т. с ДДС 5 796 лв. /ДДС 2 898 лв. съответно на 23, т./; 6. Две ЧМР от 30.05.2011 г. с превозвачи "Иско" ЕООД с транспортни средства * за 23, т. и с превозвач ЕТ "Трансдиминед - В. Н." с транспортни средства рег. № * за 23, т. по фактура № 74/31.05.2011 г. с ДДС 5 796 лв.

Според положените печати и вписани данни в кл. 24 на останалите ЧМР стоката, описана в тях, е получена от "Кьосел груп" ЕООД, "Фермер 21" ЕООД - П., М. К. Г., И. Д. З., "Агрофарм" ООД - П., СД "Бена - Стоат - Нанчев и сие" гр. С., С. С., А. Б., "Агриндо" ООД - П., "АР 95" ООД - П., "Флора-62" ООД - П., З. К., СД "Илиеви - ТД Илиев и сие" - гр. С., Земеделска кооперация "Р." - с. Р., И. Г., "Пиналов 2008" ЕООД - с. Ч.. Във връзка с тези доставки, както и във връзка с доставките от "МСМ-84" ЕООД, за които от данните, вписани в ЧМР, се установява получаването на стоката от търговци, различни от "Дони МП" ООД, по делото не са налице други доказателства, от които да е възможно да се проследи доставката от "Дони МП" ООД до тези трети лица, поради което правото на данъчен кредит следва да се признае частично за 26 082 лв. от общо 182 252.40 лв. и да се откаже за разликата от 156 170.40 лв.

5."НИК 97" АД е упражнило право на данъчен кредит по 18 фактури, издадени от "Т. Б." ЕООД. В пет от тях е вписана стопанска операция "доставка на урея 23, т. ". Във връзка с тези фактури жалбоподателят твърди отново транзитни продажби във връзка с издадени от него пет фактури с получател "Дони МП" ООД. Доказано е осъществяването на транзитните продажби с получател "Дони МП" ООД по ЧМР от 28.07.2011 г. и ЧМР 02.08.2011 г. с превозвач "Вегаком" ООД и транспортни средства * и *, поради което правото на данъчен кредит на ревизираното дружество следва да бъде признато по фактури с номера 7/29.07.2011 г. и 8/02.08.2011 г., издадени от "Т. Б." ЕООД, в общ размер 6 532 лв. Представените ЧМР във връзка с останалите три фактури с превозвач ЕТ "Д. Ш." не доказват получаването на стоката от "Дони МП" ООД, а от А. Б. по едната товарителница, а в кл. 24 на другите две международни товарителници няма вписан получател.

"Т. Б." ЕООД е издало на "НИК 97" АД две фактури за доставки на олио. Твърденията на жалбоподателя са за транзитни продажби с получател "П. А. - 5" във връзка с издадените от него фактури по две международни товарителници с превозвач "Ф. К. 13" ООД. Представените товарителници обаче не доказват получаването на стоката от "П. А. - 5" ЕООД - П., поради което по тези две фактури правото на данъчен кредит в общ размер 21 409.26 лв. не може да бъде признато.

Останалите фактури, издадени от този доставчик, са за доставки на захар. Твърденията на жалбоподателя са за транзитни продажби на стоката с транспортните средства, вписани в международните товарителници, в полза на "П. А." ЕООД - П., на което дружество той е издал описаните в заключението на вещото лице фактури, независимо от съставените и подписани от представляващите двете дружества - "Т. Б." ЕООД и "НИК 97" АД приемо-предавателни протоколи, удостоверяващи предаване и приемане на захарта. От страна на "Т. Б." ЕООД чрез управителя П. Г. са представени ЧМР и фактури за транспортни услуги. Представените както от доставчика, така и от ревизираното дружество, в хода на ревизионното производство, международни товарителници доказват изпращането на захарта от завод - производител SC ZAHAR CORABIA S. A. - Румъния. Като получател в тях е вписан доставчикът "Т. Б." ЕООД. В клетка 24 на всички товарителници са положени подписи от физически лица /И. С., Г. Т., В. И., Г. С., С. С., И. И./, но в нито една от тях няма положен печат на "П. А." ЕООД - П., за да се приеме, че стоката е получена от изброените физически лица от името на това дружество, нито са налице други документи /протоколи например/, удостоверяващи получаването й от "П. А." ЕООД чрез доставчик "НИК 97" АД. По изложените съображения правото на данъчен кредит на "НИК 97" АД по фактурите, издадени му от "Т. Б." ЕООД с предмет "захар" не следва да бъде признато. По изложените съображения неправилно административният съд е отменил РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на ДДС в общ размер 171 368.06 лв. по фактурите, издадени на "НИК 97" АД от "Т. Б." ЕООД.

6."Диус" ЕООД е издало на "НИК 97" АД 16 фактури, две от които за доставка на захар, а останалите за доставка на олио. Фактура № 1/06.01.2010 г. е за авансово плащане за доставка на олио, а фактура № 2/11.01.2010 г. за доставка на 22.600, т. олио. Във връзка с тази доставка се представят фактура № 55/10.01.2010 г., издадена от "MANDRA" S. A., Румъния на "Диус" ЕООД, и ЧМР с превозвач "МН Транс" ООД - П. с транспортни средства ***. Твърди се от жалбоподателя, че със стоката е осъществена транзитна продажба с получател "РИВЪР ГРУП" ЕООД, на което дружество той е издал фактура № 1834/13.01.2010 г. Представеното ЧМР обаче не доказва получаване на стоката от "РИВЪР ГРУП" ЕООД, поради което на "НИК 97" АД не може да бъде признато правото на данъчен кредит по тези две фактури в общ размер 6 282.80 лв. Във връзка с фактура № 16/12.03.2010 г., фактура № 18/20.03.2010 г. и 19/26.03.2010 г. се представят фактури, издадени от S. C. "BAIKAN DRINKS" S. R. L., Румъния и CMR с превозвач S. C. VLASE SPEDITION S. R. L., Румъния. По фактури с номера 16/12.03.2010 г. и 19/26.03.2010 г. жалбоподателят твърди транзитни продажби на цялото количество олио от вписания в CMR с превозвач S. C. VLASE SPEDITION S. R. L., Румъния до "Х. Ф." ЕООД и "Г и С Комерс" ЕООД. Представените CMR обаче не доказват получаване на стоката от посочените две дружества. Не се представят други документи, удостоверяващи посоченото обстоятелство. Във връзка с фактура № 18/20.03.2010 г. за 24.480, т. олио се твърди транзитна продажба на 13.860, т. олио с получател "П. А. - 5" ЕООД, осъществена също от превозвач S. C. VLASE SPEDITION S. R. L., Румъния по представеното CMR с вписаните в него транспортни средства, изпращач S. C. "BAIKAN DRINKS" S. R. L., Румъния и получател "Диус" ЕООД. От товарителницата не се установява получаването на стоката 13.860, т. олио от "П. А. - 5" ЕООД, а други доказателства във връзка с това обстоятелство не се представят. За останалата част от олиото по тази фактура вещото лице не установява следваща облагаема доставка, осъществена от ревизираното дружество. Поради изложеното правото на данъчен кредит по тези три фактури в общ размер 21 570.24 лв. не следва да бъде признато.

По останалите фактури за доставки на олио, издадени от "Диус" ЕООД, настоящата касационна инстанция намира, че е доказано както осъществяването на доставката с получател "НИК 97" АД, така и осъществяването на следващи облагаеми доставки от него след като олиото е бутилирано в опаковки от 1 л. Във всяка една от фактурите, издадени от S. C. "BAIKAN DRINKS" S. R. L., Румъния на "Диус" ЕООД, както и в международните товарителници, е вписано, че стоката следва да се достави и е доставена в гр. Х.. В кл. 24 на същите отново е вписано място на доставка Харманли и е положен печат на "Диус" ЕООД. Предаването и получаването на олиото от "Диус" ЕООД на жалбоподателя се доказва с представените двустранно подписани приемо-предавателни протоколи. По делото е представен договор за ишлеме, сключен между "НИК 97" АД като възложител и "С. Т." ООД като изпълнител, съгласно който изпълнителят приема да бутилира доставеното му от възложителя олио в производствената му база в Харманли като използва собствени опаковки, вкл. по 1 л. и 0.5 л. Според заключението на вещото лице по назначената ССЕ - вх. № 20739/25.10.2013 г. полученото олио по тези фактури е заприходено по дебита на сметка 302 "Материали". В счетоводна сметка 611 "Разходи за дейността" са отразени разходите по бутилиране на олиото по фактурите за извършената от "С. Т." ООД услуга бутилиране. Готовата продукция "бутилирано олио" в различни разфасовки се заприхождава в склад за готова продукция по счетоводна сметка 303 "Продукция" и оттам се извършва последващата реализация чрез изписване на олиото от склада и счетоводно отразяване приходите от продажбите по сметка 701. Вещото лице е проследило продажбите на олио в разфасовки от 1 л. във връзка с издадени фактури на "К. Б." ЕООД, ЕТ "Зита 33-З. М." и "Ванеса хляб" ЕООД. По изложените съображения правилно административният съд е отменил РА за отказаното право на данъчен кредит в общ размер 62 112.92 лв. по останалите фактури за доставки на олио от "Диус" ЕООД.

Във връзка с доставките на захар по фактури с номера 29/13.05.2010 г. и 36/19.05.2010 г. /общо 92, т./ се представят фактури, издадени от S. C. "Z. C." S. A, Румъния на "Диус" ЕООД, и международни товарителници с превозвачи "Цитадела ММ" - С. З., "НИКО ДО КК" ЕООД - с. К. К., обл. П., ЕТ "НИКМАРИ - Д. И.", ЕТ "Т. Т." - Казанлък. В товарителниците в кл. 24 е посочено "Диус" ЕООД като получател на стоката. Представени са двустранно подписани протоколи, удостоверяващи предаването и приемането на захарта между доставчика "Диус" ЕООД и получателя "НИК-97" АД. Според вещото лице по назначената ССЕ захарта е получавана в производствен цех, в който се извършва от жалбоподателя разфасоване и пакетиране на същата, нает от "Г и С Комерс", заедно с пакетажната машина и транспортните средства. ССЕ установява осъществени от "НИК-97" АД облагаеми доставки на така разфасованата и пакетирана захар с получатели "К. Б." АД, "Паралакс" ЕООД и "Слънчеви лъчи" АД, на които дружества има издадени от "НИК 97" АД фактури, описани в заключението. С оглед така установените факти правилно е приел административния съд, че незаконосъобразно с РА е отказано право на данъчен кредит по двете фактури за доставки на захар, издадени от "Диус" ЕООД, 2 в общ размер 19 136 лв.

7.Решението на Пловдивския административен съд е неправилно в частта му, в която е отменен РА относно отказаното с него право на данъчен кредит по фактура № 868/14.09.2009 г. в размер на 34 800 лв. издадена от "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД за закупуване на ателие № 6, находящо се на втори етаж и апартамент № 6, находящ се на шести етаж, заедно с мазе № 6 от жилищна сграда в С., изградена в УПИ ХIV от кв. 120Б по плана на С., м. "Подуяне - Център", съгласно представения НА № 189 от 23.09.2009 г. както и по фактура № 870/23.10.2009 г. в размер на 16 666.67 лв. за закупуване на зърнокомбайн марка CASE INTERNATIONAL 2366 J 46 BT, съгласно договор от 23.10.2009 г. с нотариална заверка на подписите. Представено е във връзка с втората фактура Свидетелство за регистрация на земеделска и горска техника, част I, според което зърнокомбайнът е регистриран като собствен на "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД, но не е представено такова за регистрацията му като собствен на "НИК-97" АД. Не се установява от данните по делото ревизираното дружество да осъществява икономическа дейност към 23.10.2009 г. и към приключване на устните състезания пред първоинстанционния съд, свързана с производство на зърно, във връзка с която то да използва зърнокомбайна. Не са представени доказателства за отдаването му под наем. По отношение на апартамента в гр. С. не са представени доказателства за промяна на предназначението му, съответно за използването на същия, както и на ателието, от "НИК-97" АД във връзка с дейността на дружеството. В хода на ревизията от управителя е подадена декларация за обектите, в които то осъществява дейност, но тези два недвижими имота не са посочени. В този смисъл следва да бъде съобразено решението на СЕС по дело С-153/11, "Клуб", постановено при сходна фактическа обстановка, свързана с придобиването от "Клуб" ООД на мезонет, предназначен за ползване като жилище, чието предназначение не е променено по реда на ЗУТ. В т. 41 от цитираното решение съдът е приел, че: "Въпросът за това дали данъчнозадълженото лице действа в това си качество при придобиването на ДМА е фактически и следва да се преценява с оглед всички данни по случая, сред които са естеството на дадената стока и периодът, който е изтекъл от нейното придобиване до нейното използване за целите на икономическата дейност. Също така може да се вземе предвид дали са предприети енергични за осъществяване на преустройство на обекта и за получаването на разрешения, каквито са посочени в чл. 38, ал. 3 ЗУТ. "

Не е налице право на приспадане на ДДС в размер на 3 000 лв. по фактура № 869/28.09.2009 г., издадена от "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД, с предмет доставка на мотокар. Освен фактурата жалбоподателят не представя други доказателства, установяващи предаването и приемането на вещта.

Останалите 30 фактури, издадени от "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД на "НИК 97" АД, са за доставки на захар. Във връзка с тях по делото са представени 66 фактури, издадени от S. C. "Z. C." S. A, Румъния на "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД с вписани в тях номера на международните товарителници и регистрационни номера на транспортните средства, както 66 броя CMR с изпращач S. C. "Z. C." S. A, Румъния и получател "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД, в които в клетка 24 е поставен печат на "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД и е положен подпис от лицето, получило стоката от името на това дружество. Представени са двустранно подписани протоколи от представляващите "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД и "НИК 97" АД, удостоверяващи предаване и приемане на вписаните във фактурите количества захар. В представения стоков поток ревизираното дружество е посочило получателите на захарта по издадените му от "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД фактури. Вещото лице по назначената ССЕ е установило номерата и датите на фактурите, които са издадени от "НИК 97" АД на "Кауфланд", "Шанс 2002", "Карфур", "Светлана 99", "Хриси 97", "С.", "Ванеса", "Зита 33", ПК "О.", "Пелион", "Тони 2005", "БГ Перси", "Ваници 2008", "Т. Т." "Маркоци" и "Мутафчиев". Според третото заключение на вещото лице по назначената ССЕ от 15.03.2017 г. захарта по процесните 30 фактури е получена от "НИК 97" АД и предадена за разфасоване и пакетиране в ползван от него под наем производствен обект, по договор за наем, сключен с "Г и С Комерс", заедно с пакетажната машина и транспортните средства, а след това е реализирана чрез осъществени от жалбоподателя облагаеми доставки с получатели изброените по-горе търговци. С оглед изложеното настоящата касационна инстанция намира, че е доказано осъществяването на доставките на захар по 30 - те фактури, издадени от "НСХ Импорт - Експорт" ЕООД, както и следващите облагаеми доставки от жалбоподателя, поради което по тях са налице предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит в общ размер 308 991.20 лв.

8. "НИК 97" АД е упражнило право на данъчен кредит по 13 фактури, издадени от "Е и Е Транс" ЕООД с предмет на доставките "урея". По всички тях се твърди от жалбоподателя осъществяването на транзитни продажби с получател "ДОНИ МП" ООД във връзка с издадените му фактури, описани в заключението на вещото лице по назначената ССЕ /приложение № 2 към третото заключение/. Представени са фактури, издадени от S. C. "AMONIL" S. A, Румъния на "Е и Е Транс" ЕООД, и международни товарителници с изпращач посоченото румънско дружество и получател "Е и Е Транс" ЕООД. Във всички товарителници е посочено, че стоката е доставена в П., а според данните в кл. 24 е получена от "Е и Е Транс" ЕООД. Само в едно от всичките ЧМР, приложено на л. 3231 гръб от папка № 11, е вписано и удостоверено получаването на 14 500 кг. урея /290 торби по 50 кг/ на 04.07.2009 г. във фабрика за ориз и получена от Н. И., а останалото количество от 8 583 кг. - получено от И. Д. З. в с. Б.. Данните в тази товарителница опровергават твърдението на жалбоподателя, че стоката по тази товарителница е получена от "ДОНИ МП" ООД във връзка с издадената му от "НИК 97" АД фактура за доставка. Във връзка с останалите фактури е доказано получаването на стоката от прекия доставчик "Е и Е Транс" ЕООД в П. и предаването й на "НИК 97" АД с приемо-предавателните протоколи отново в П.. Липсват обаче доказателства за това, че същата стока е предадена от "НИК 97" АД на "ДОНИ МП" ООД и транспортирана от превозвачите, вписани в международните товарителници, с посочените в тях транспортни средства до място, на което е получена от "ДОНИ МП" ООД. Поради това правото на приспадане на ДДС по тези фактури не може да бъде признато.

"Е и Е Транс" ЕООД е издало на "НИК 97" АД 6 фактури за доставки на "npk". Представени са 20 фактури, издадени от LI. FE-T S. A., Гърция, Комотини заедно с международни товарителници. От нито една от товарителниците не се установява получаването на стоката от "ДОНИ МП" ООД при условията на транзитна продажба, каквито са твърденията на жалбоподателя, а към две от фактурите вещото лице не е установило да има издадени фактури за следващи облагаеми доставки от "НИК 97" АД. Изложеното обуславя извод за законосъобразност на РА в частта му, в която е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Е и Е Транс" ЕООД за доставки на "npk".

"Е и Е Транс" ЕООД е издало на ревизираното дружество 10 фактури за доставки на олио. По 9 от тях отново жалбоподателят твърди, че са осъществени транзитни продажби с получатели "Зита", "Шери", "Слънчева тракия", "Г и С Комерс", Г. В. и "Любекс" по товарителниците с изпращачи S. C. "BAIKAN DRINKS" S. R. L., Румъния и TERRA DGRO. Транзитните продажби не са доказани, поради което законосъобразно с РА е отказано на ревизираното дружество право на данъчен кредит по тези фактури. По една фактура - № 997/30.12.2009 г. с ДДС 12 722.40 лв. чрез приемо-предавателния протокол е доказано получаването на олиото от жалбоподателя и предаването му за бутилиране, който факт се потвърждава и от заключението на ССЕ, поради което правото на приспадане на данъка по тази фактура следва да се признае.

"Е и Е Транс" ЕООД е издало на ревизираното дружество и фактури за доставки на захар. Представени са фактури, издадени от S. C. "Z. C." S. A, Румъния на "Е и Е Транс" ЕООД, международни товарителници, според които стоката е получена в П. от "Е и Е Транс" ЕООД, и приемо-предавателни протоколи, удостоверяващи предаване и приемане на количествата захар, посочени във фактурите, между доставчика "Е и Е Транс" ЕООД и "НИК 97" АД. Според първото заключение на вещото лице по ССЕ част от количеството захар - 2, т. от общо 23 по фактура № 126/06.06.2009 г. е заприходено в склада, а за останалото е издадена фактура на "Любекс" като се твърди транзитна продажба. Част от количеството захар - 2, т. от общо 23 по фактура № 143/24.06.2009 г. е заприходено в склада, а за останалото е издадена фактура на "Любекс" като се твърди транзитна продажба. Част от количеството захар - 0.4, т. от общо 69, т. по фактура № 167/24.07.2009 г. е заведено в склада, а за останалото количество са издадени фактури на "Шери" и "Виват рейдинг" като се твърдят транзитни продажби. Част от количеството захар - 0.803, т. по фактура № 171/31.07.2009 г. за 69, т. е заведено в склада, а за разликата са издадени фактури на "Шери" и "Зита", във връзка с които се твърдят транзитни продажби. Количеството захар по фактура № 228/07.09.2009 г. - 6, т. е заприходено в склада. Стоката по фактура № 267/30.09.2009 г. - 46, т. захар е заведена в склада. Част от захарта по фактура № 870/09.10.2009 г. - 0.2, т. е заведена в склада, а за останалата част от 22.8, т. е издадена фактура на "Шери". Част от захарта по фактура № 873/13.10.2009 г. - 0.2, т. е заведена в склада, а за останалата част от 22.8, т. е издадена фактура на "Шери". Част от захарта по фактура № 879/16.10.2009 г. - 0.2, т. е заприходена в склада, а за разликата от 22.8, т. е издадена фактура на "Шери". За доставките с получатели "Шери", "Любекс" и "Г и С Комерс", "Виват рейдинг" и "Зита" се твърди, че са осъществени транзитни продажби. Такова е и последното заключение на вещото лице по ССЕ, което е проверило издадените на тези дружества от "НИК -97" АД фактури. Частично по фактурите за доставки на захар следва да се признае на жалбоподателя правото на приспадане на ДДС за стоката, по отношение на която е доказано разфасоване и пакетиране, след което получаване и завеждане в склада, както и следващи продажби, а именно: по фактура № 126/06.06.2009 г. в размер на 448 лв., по фактура № 143/24.06.2009 г. в размер на 448 лв., по фактура № 167 от 24.07.09 г. в размер на 92.40 лв., по фактура № 171 от 31.07.09 г. в размер на 883.30 лв., по фактура № 228 от 07.09.09 г. в размер на 1 344 лв., по фактура № 267 от 30.09.09 г. в размер на 9 936 лв., по фактури с номера 870 от 09.10.09 г., 873/13.10.09 г. и 874/15.10.09 г. в размер на 648 лв. /3 х 216/ или общо 13 799.70 лв. Доказателства за осъществени транзитни продажби на захар не са налице по делото и не е налице право на приспадане за частта от стоката, за която се твърдят такива.

9.По фактурите, издадени от "Х. Ф." ЕООД:

9.1.Не са доказани предпоставките за надлежно упражняване правото на данъчен кредит в размер на 1 254 лв. по 4 фактури, издадени от този доставчик, за наем на паркинг. Представени са само фактурите. Жалбоподателят не е обяснил връзката между плащането на наемна цена за паркинг и осъществяваната от него независима икономическа дейност.

9.2."Х. Ф." ЕООД е издало на "НИК -97" АД три фактури за доставки на слънчогледово рафинирано олио. Във връзка с тези доставки се установява фактическа обстановка, сходна с тези от доставчик "Диус" ЕООД. Настоящата касационна инстанция намира за доказано получаването на стоката по тези фактури от жалбоподателя и осъществени с нея следващи облагаеми доставки. Във връзка с фактура № 488/15.11.2010 г. са представени по делото фактура и международна товарителница с изпращач S. C. B. D. S. R. L., Румъния и получател "Вен партнерс груп" ЕООД. В същите е посочено място на доставка Харманли. Получател според данните в кл. 24 е "Вен партнерс груп" ЕООД, а представените фактури и протоколи установяват връзката между "Вен партнерс груп" ЕООД, "Х. Ф." ЕООД и "НИК -97" АД. ССЕ потвърждава приемане на олиото по първата фактура в Харманли на склад и изписване във връзка с доставка на същото на "П. А. - 5" ЕООД по издадената на това дружество от "НИК -97" АД фактура № 2541/30.04.2011 г. Във връзка с фактури № 421/20.10.2010 г. и 493/18.11.2010 г. са представени фактури и ЧМР с изпращач S. C. MANDRA S. A., Румъния и получател "Вен партнер груп" ЕООД. Според ССЕ олиото по тези две фактури е предадено за бутилиране в производствената база на "С. Т." ООД, а вече бутилирано е получено е заприходено в склад за готова продукция, откъдето по фактура № 421/20.10.2010 г. е изписано във връзка с последващата му реализация във връзка с издадените фактури на "П. А. - 5" ЕООД. Изложеното обосновава извод за това, че правилно с оспореното решение първоинстанционният съд е отменил РА относно отказаното с него право на приспадане по изброените две фактури в общ размер 19 295.84 лв. Според ССЕ към датата на изготвяне на последното заключение - 15.03.2017 г. не се установява реализация чрез следващи облагаеми доставки, нито бракуване на олиото по фактура № 493/18.11.2010 г., поради което по тази фактура не е налице право на приспадане на ДДС в размер на 11 123.20 лв.

9.3.Законосъобразно с РА е отказано право на приспадане по фактура № 223/30.07.2010 г., издадена от "Х. Ф." ЕООД за доставка на леща, в размер на 966 лв. Предаването и получаването на стоката се удостоверява с двустранно подписан протокол между доставчика и получателя. Според ССЕ по счетоводни данни получателят "НИК 97" АД е извършил пакетиране на същата в разфасовки от 0.500 кг. Така пакетираната стока е заведена в склада му за готова продукция, но към датата на изготвяне на последното заключение - 15.03.2017 г. липсват данни за осъществени облагаеми доставки или за бракуването й.

9.4.По отношение на доставките на ориз от този доставчик не се твърди от жалбоподателя и не се установява от заключението на вещото лице получаването на стоката в производствения му цех и извършване на пакетиране. Твърденията са за извършени транзитни продажби с получател "Кауфланд". Представени са фактури, издадени от "R. S. D." S. R. L, Букурещ, Румъния на "Вен партнер груп" ЕООД, и международни товарителници, в които като място на разтоварване е посочено С., а видно от данните в кл. 24 стоката е получена от "Вен партнер груп" ЕООД. Представени са също така фактури, издадени от "R. S. D." S. R. L, Букурещ, Румъния на "Н. К. 2007" ООД и международни товарителници към тях, както и протокол, с който "Н. К. 2007" ООД е декларирал ВОП. В кл. 24 на товарителниците е положен печат на "Н. К. 2007" ООД в качеството му на получател на стоките. Не се представят доказателства за осъществен транспорт от превозвачите, вписани в международните товарителници с посочените в тях транспортни средства до "Кауфланд" и такива, установяващи получаването на стоката от "Кауфланд". С оглед изложеното настоящата касационна инстанция приема, че жалбоподателят не е доказал наличието на посочените по-горе две основни предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Х. Ф." ЕООД, с вписан предмет "доставки на ориз", а именно осъществяването на транзитна продажба от "R. S. D." S. R. L, Букурещ, Румъния до "Кауфланд" в качеството му на негов клиент.

9.5.Във връзка с фактурите за доставка на захар ревизираното дружество представя фактури, издадени от "Еврофууд 2010" ЕООД на "Х. Ф." ЕООД, с включен транспорт, приемо-предавателни протоколи без място на предаване, подписани от представителите на двете дружества, и приемо-предавателни протоколи, подписани от представителите на "Х. Ф." ЕООД и "НИК -97" АД. Само по част от тези фактури - № 335/23.08.2010 г., № 336/24.08.2010 г., № 340/27.08.2010 г., № 342/30.08.2010 г. и 343/31.08.2010 г. по счетоводни данни според ССЕ се установява получаване на стоката от жалбоподателя и предаването й за пакетиране. Към датата на изготвяне на последното заключение - 15.03.2017 г. липсват обаче счетоводни данни за осъществени облагаеми доставки или за бракуване на същата. По останалите фактури за доставка на захар жалбоподателят твърди транзитни продажби до негови клиенти /основно Карфур/ от "Еврофууд 2010" ЕООД с осигурен от това дружество транспорт. Доказателства за осъществяването на тези транзитни продажби от него страна не са представени.

9.6.Във връзка с фактурите за доставки на npk от доставчик "Х. Ф." ЕООД се твърди, че са осъществени транзитни продажби с получател "Дони МП" ООД. Представени са ЧМР с изпращач ELFE S. A., Кавала, Гърция и получател "Вен партнер груп" ЕООД, което дружество е издало фактури на "Х. Ф." ЕООД. От нито една товарителница не се установява получаване на стоката от "Дони МП" ООД. В някои от тях в кл. 24 няма посочен получател, а в други се съдържат подписи и печати на различни търговци като липсват каквито и да било документи, чрез които да е възможно да се установи връзката между "НИК - 97" АД, "Дони МП" ООД и вписаните в товарителниците крайни получатели.

9.7.Във връзка с фактурите за доставки на урея отново жалбоподателят твърди осъществени транзитни продажби с получатели "Дони МП" ООД, "С. О." ЕООД и "Нова - 96" ООД. Доказано е осъществяването на транзитна продажба на част от стоката по фактура № 626/12.01.2011 г. - 23, т. от общо 230, т. чрез представената товарителница от 13.01.2011 г. с изпращач "Интерагро", Букурещ, Румъния и получател "Вен партнер груп" ЕООД, от която се установява, че 23, т. урея е получена от ЕООД "Стени олива". Доказана е и транзитната продажба с получател "Нова-96" ООД по ЧМР от 05.02.2011 г. с изпращач "Интерагро", Букурещ, Румъния и получател "Вен партнер груп" ЕООД на 23, т. урея по фактура № 677/08.02.2011 г. за 69, т. Доказана е транзитна продажба на 23, т. урея от общо 69, т. по фактура № 712/18.03.2011 г. с получател "Дони МП" ООД по ЧМР от 18.03.2011 г. с изпращач "Интерагро", Букурещ, Румъния и получател "Стор партнер груп" ЕООД, както и на 23, т. от общо 69, т. по фактура № 482/08.11.2010 г. и ЧМР от 02.11.2010 г. с изпращач "Интерагро", Букурещ, Румъния и получател "Стор партнер груп" ЕООД. Представените от жалбоподателя международни товарителници във връзка с останалите фактури, издадени му от "Х. Ф." ЕООД, не доказват твърденията му за това, че стоката е получена от "Дони МП" ООД. От същите според данните в кл. 24 се установява получаване на стоките от други търговци - "Флора - 62" ООД - П., ЕТ "Нетов - 93 - Т. Н." - с. Н. Герово, "Т. А." ООД - В., ЗК - с. К., "Агрико" ООД - П., ЗП С. А. С. - с. В., "АРВЕ" ООД в с. А., обл. Л., "Ж. клас" ЕАД, ЕТ "Георг - 76 - П. Т." - с. Н. Герово, ЗП С. Д. В. в с. Б., ЕТ "Ивас - 99 - А. И." - с. С., ЕТ "Райков - С. Р." - гр. И., ПК "О." - с. К., общ. И., Земеделски стопанин А. А. - гр. Б. С., "Фермер - 21" ЕООД - П., ЗП Н. К. Н. в с. М. Бани, СД "Илиеви" - гр. С., ЗП Георги В. Даскалски - гр. Б. С., "Аргус" ООД - В., ЕТ "К. Г. - 2001" в с. Р., "А. С." ЕАД - гр. В. Търново, ЗП Галина М. Цачева в с. Г. С., общ. Л., "А. Б. - 2001" ЕООД, "АР-95" ООД - П., ЕТ "Пластик прогрес - Х. М. Т. М. " в с. Л., обл. Ловешка, "ИМБО" ООД - гр. Р., "Вият инженеринг" ООД - с. Д., ЗП К. И. К., "Крис - 2005" ООД - гр. М., "С. Т." ООД - С., ЗП Н. Ц. - Л., "Агромеханизация" ЕООД в с. Б.. Липсват каквито и да било доказателства, установяващи някакви търговски взаимоотношения между получател "Дони МП" ООД и изброените търговци. С оглед така установените факти правото на данъчен кредит следва да се признае частично по фактура № 626/12.01.2011 г. за 23, т. урея, по фактура № 677/08.02.2011 г. за 23, т., по фактура № 712/18.03.2011 г. за 23, т. и по фактура № 482/08.11.2010 г. за 23, т. в общ размер 11 610.40 лв. /2 953.20 + 2 953.20 + 2 953.20 + 2 750.80 лв./.

Изложеното по-горе обосновава извод за незаконосъобразност на първоинстанционното решение в частта му, в която е отменен РА относно установените с него задължения на "НИК 97" АД за ДДС и лихви в резултат на непризнато право на данъчен кредит в общ размер 1 565 512.77 лв., поради което следва да се отмени, и правилност на същото в частта му, в която е отменен РА за установените с него задължения в резултат на непризнато право на данъчен кредит за разликата над 1 565 512.77 лв. до 2 068 556.52 лв.

Разноски: Основателна е претенцията на касатора за разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, определени по размер в съответствие с отхвърлената част от жалбата, по реда на Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, за всяка съдебна инстанция.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение