Решение № 5284 от 26.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1514/2016 г.

Решение № 5284 от 26.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1514/2016 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" (ОДОП) - В. Т. при ЦУ на НАП против Решение № 521/23.12.2015 г. на Административен съд - В. Т., постановено по адм. дело № 479/2015 г., в частта, с която е отменен Ревизионен акт № Р-12-1401267-091-001/09.03.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 238/01.06.2015 г. на директор Дирекция "ОДОП" - В. Т. при ЦУ на НАП, в частта, в която на "Крис-2005" ООД за 2008 г. са определени допълнително задължения за корпоративен данък в размер на 9 820,24 лева и съответните лихви, за 2011 г. са определени допълнително задължения за корпоративен данък в размер на 11 450,49 лева и съответните лихви, както и в частта относно начислените лихви за авансови вноски за корпоративен данък за 2011 г. за сумата над 3,48 лева. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, в обжалваната му част, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът неправилно е тълкувал и приложил разпоредбите на чл. 167, ал. 1, т. 3 ЗКПО, в частта на отказано преотстъпване на корпоративен данък за 2008 г. и 2011 г., а в частта на увеличението на финансовия резултат за 2011 г., счита, че неправилно съдът се е позовал на заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ). Претендира се отмяна на решението, в обжалваната му част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Крис-2005" ООД срещу РА, в отменената му част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Крис-2005" ООД, чрез процесуален представител в писмен отговор оспорва жалбата и моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното съдебно решение. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна, имаща правен интерес от обжалването, и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд (АС) - В. Т. е бил Ревизионен акт (РА) № Р-12-1401267-091-001/09.03.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 238/01.06.2015 г. на директор Дирекция "ОДОП" - В. Т. при ЦУ на НАП, в частта, в която на "Крис-2005" ООД са определени допълнителни задължения по ЗКПО за 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. - корпоративен данък (КД) общо в размер на 22 438,61 лева и лихви общо в размер на 10 503,ЗЗ лева. С обжалваното решение, АС - В. Т. е отменил РА, в частта, в която на "Крис-2005" ООД за 2008 г. са определени допълнително задължения за корпоративен данък в размер на 9 820,24 лева и съответните лихви, за 2011 г. са определени допълнително задължения за корпоративен данък в размер на 11 450,49 лева и съответните лихви, както и в частта относно начислените лихви за авансови вноски за корпоративен данък за 2011 г. за сумата над 3,48 лева. За да отмени РА като незаконосъобразен, в посочените части, административният съд е обосновал извод, че същият е издаден при неправилно приложение на материалния закон. АС - В. Т. е приел РА, в частта на установените задължения за корпоративен данък и лихви за 2008 г. и 2011 г., в резултат на отказано преотстъпване на корпоративен данък за незаконосъобразен, по следните съображения: Приел е за безспорно установено, че през ревизирания период "Крис-2005" ООД е регистриран земеделски производител, като в подадената за 2008 г. ГДД по чл. 92, ал. 1 от ЗКПО декларирал, че на основание чл. 179 от ЗКПО (в редакцията за периода) преотстъпва данък в размер на 60% от декларирания или сума в размер на 9 820,24 лева, а за 2011 г. декларирал, че преотстъпва данък в размер на 10 662,57 лева. Не е имало спор, че "Крис-2005" ООД е изпълнил всички условия по чл. 179, ал. 2 от ЗКПО за инвестиране на преотстъпения данък. Спорен по делото е бил въпроса дали е изпълнено едно от общите изисквания към лицата, които преотстъпват корпоративен/подоходен данък, а именно условието по чл. 167, ал. 1, т. 3 от ЗКПО, тъй като след извършена проверка в данъчно-осигурителната сметка на дружеството е установено, че същото е имало задължения за лихви към 31.12.2008 г. общо в размер на 38,36 лева по декларирани от него задължения за задължителни осигурителни вноски и ДДФЛ по декларации обр. 6, подадени през 2007 г. и 2008 г., погасени на 03.02.2009 г. и 24.03.2009 г., както и задължения за лихви в размер на 1,57 лева към 31.12.2011 г., начислени за внесени със закъснение задължения по справки - декларации по ЗДДС. Първоинстанционния съд е приел, че след като в случая декларираните задължения за ДДФЛ и осигурителни вноски, както и за ДДС са внесени изцяло от жалбоподателя към 31.12.2008 г., респ. към 31.12.20011 г., не са налице подлежащи на принудително изпълнение задължения, съответно към тези дати не е налице годно изпълнително основание по чл. 209, ал. 2, т. 2, вр. чл. 209, ал. 1 от ДОПК, за принудителното им събиране. Макар за закъснението да се дължат лихви, свързани с невнасяне в срок задължения, тези лихви не са в обхвата на условието по чл. 167, ал. 1, т. 3 от ЗКПО след като не е налице подлежащо на принудително изпълнение публично задължение към релевантната дата. Отделно от това, съдът е приел, че няма доказателства, а от приходната администрация не се твърди, лихвите да са били установени по надлежния ред по основание и размер, към съответната релевантна дата (31.12.2008 г., респ. 31.12.2011 г.) в ревизионно или в производство по доброволно и/или принудително изпълнение, освен със справка от ПП "СУП" на НАП, поради което липсва и определяне по основание, период на дължимост и размер на лихвите за забава към релевантната съгласно чл. 167, ал. 1 от ЗКПО дати. АС - В. Т. е приел РА, в частта на начислени лихви за невнесени авансови вноски за КД общо в размер на 481,55 лева за незаконосъобразен над установеното задължение от 3,48 лева, като се е позовал на заключение по назначена ССчЕ, която е изчислила този размер при признато преотстъпване на авансовите вноски за КД на основание чл. 91 от ЗКПО. АС - В. Т. е приел РА, в частта на увеличението на финансовия резултат за 2011 г. със сумата 16 878,82 лева, представляваща разходи, с които задълженото лице необосновано е завишило отчетната стойност на продадената продукция слънчоглед, рек. 2010 г. за частично неправилен. Приел е, че органа по приходите не е извършил анализ на начина на определяне на отчетната стойност на продаденото количество слънчоглед, рек. 2010 г. и не е извършил корекция на декларираните резултати за 2010 г. и 2011 г., а са преобразували финансовия резултат на дружеството единствено за 2011 г., като са основали констатациите си единствено с данните за количество и себестойност на слънчогледа в инвентаризационен опис към 31.12.2010 г. Приел е, че този опис е недостоверен съгласно приетите без оспорване заключения по основната и допълнителна ССчЕ. Въз основа на допълнителното заключение по назначената ССчЕ, съдът е приел, че отчетната стойност на продаденото през 2011 г. количество слънчоглед - 245680 кг е 86798,74 лева, поради което обосновал правни изводи, че ревизираното лице неправилно е отчело реализирано количество 245 680 кг. слънчоглед, рек. 2010 г. с отчетна стойност 95 798,43 лв., или с 8 999,69 лв. повече от действителната отчетна стойност (95 798,43 лв. - 86 798,74 лв.). Приел, че именно разликата от 8 999,69 лв. представлява документално необоснованите отчетени разходи, с които следва да бъде увеличен финансовия резултат на дружеството за 2011 г. Въз основа на това с оглед правилно извършено увеличение на ФР е определил и дължимия корпоративен данък за 2011 г. Решението е правилно. Настоящият състав намира за законосъобразен извода, че не е налице отрицателната предпоставка по чл. 167, ал. 1, т. 3 от ЗКПО, която препятстват преотстъпване на корпоративен данък по смисъла на чл. 166 ЗКПО. Съдът е дал вярно тълкуване на цитираната норма като е приел, че не всяко задължение за лихви, представлява основание за отказ на ползваното преотстъпване на корпоративен данък. По чл. 167, ал. 1, т. 3 от ЗКПО само лихви, свързани с невнасянето в срок на задълженията по т. 1 и 2, т. е. само наличието на лихви за подлежащи на принудително изпълнение публични задължения /т. 1/ и на задължения за санкции по влезли в сила наказателни постановления, свързани с нарушаване на нормативните актове относно публичните задължения /т. 2/ представлява условие, което препятства упражняването на правото на преотстъпване по чл. 166 ЗКПО. В конкретния случай безспорно е установено, че към релевантните дати - 31.12.2008 г. и 31.12.2011 г. "Крис-2005" ООД няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, в това число и задължения за ДДС по подадени справки - декларации, поради което не може да се приеме, че задълженията за лихви съответно в размер на 38,36 лева, респ. 1,57 лева са такива, свързани със задължения по т. 1 на чл. 167, ал. 1 ЗКПО. Нормата въвежда ограничение в правото на данъчно облекчение, поради което следва да се тълкува стриктно. Цитираната съдебна практика в касационната жалба е неотносима към разглеждания случай, тъй като касае хипотези, в които задължените лица са имали подлежащи на принудително изпълнение публични задължения по СД по ЗДДС по смисъла на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Наред с горното, правилно първоинстанционния съд е приел, че задълженията за лихви на "Крис-2005" ООД, на които се позовават органите по приходите не са ликвидни, тъй като не са установени по основание, размер и период на дължимост по предвидения от ДОПК процесуален ред, а единствено по данни от информационната система на НАП. По тези съображения настоящият състав намира за неоснователни касационните доводи за нарушение на чл. 167, ал. 1, т. 3 ЗКПО при постановяване на обжалваното решение. По отношение отмяната на лихвите върху авансови вноски по ЗКПО, в касационната жалба не се сочат конкретни оплаквания. Съгласно по чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция дължи служебно произнасяне по валидността, допустимостта на решението и спазването на материалния закон. За да намали размера на определените с акта лихви върху авансови вноски по ЗКПО, съдът е приложил разпоредбата на чл. 91 ЗКПО, според която на данъчно задължените лица, на които се преотстъпва корпоративен данък за текущата година, се преотстъпва и съответната част от дължимите авансови вноски, пропорционална на размера на преотстъпването. С оглед приетото по-горе, че правото на преотстъпване по чл. 166 ЗКПО, във връзка с чл. 189б от същия закон е законосъобразно упражнено, законосъобразни са и направените от съда изводи за недължимост на лихвите върху авансовите вноски, в размера, изчислен от вещото лице. По отношение частичната отмяна на увеличението на финансовия резултат за 2011 г. със сумата 16 878,82 лева, представляваща разходи, с които задълженото лице необосновано е завишило отчетната стойност на продадената продукция слънчоглед, рек. 2010 г., в касационната жалба се твърди, че съдът неправилно игнорирал данните от инвентаризационен опис към 31.12.2010 г., представен от самото ревизирано лице и се позовал на заключения по назначени по делото основна и допълнителна ССчЕ за определяне на отчетната стойност на продаденото през 2011 г. количество слънчоглед. Като основание за увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2011 г. със сумата 16 878,82 лева в РА е посочено: документална необоснованост на отчетените разходи. Правилно съдът е приел, че за да обоснове тази документална необоснованост на отчетените разходи, органа по приходите не е извършил анализ на начина на определяне на отчетната стойност на продаденото количество слънчоглед, рек. 2010 г., а е приел отчетна стойност на продаденото количество слънчоглед само въз основа на данните за количество и себестойност на слънчогледа в инвентаризационен опис към 31.12.2010 г. След като със заключение по назначена допълнителна ССчЕ е установено, че данните в този инвентаризационен опис са некоректно посочени и отчетната стойност на слънчоглед, рек. 2010 г. е различна от посочената в инвентаризационния опис, то правилно съдът се е позовал на неоспореното по делото заключение за определяне на отчетната стойност на продаденото количество слънчоглед, реколта 2010 г. и от там установил размера на разходите, които са документално необосновани в размер на 8 999,69 лева, а не както е прието в РА - в размер на 16 878,82 лева. Предвид изложеното, правилно съдът е приел за установен корпоративен данък за 2011 г. в резултат на увеличение на финансовия резултат за 2011 г. със сумата 8 999,69 лева, представляваща документално необосновани разходи за продадено количество слънчоглед, реколта 2010 г. С оглед гореизложеното, настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решението, в обжалваната му част, е правилно постановено, при спазване изискванията на приложимия материален данъчен закон - ЗКПО, поради което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, неоснователна е претенцията на Дирекция "ОДОП" - В. Т. за присъждане на разноски за касационната инстанция, а в същото време е основателна претенцията на ответника по касация "Крис-2005" ООД за присъждане на разноски и за касационното производство. Настоящата инстанция като съобрази, че ответника по касация е депозирал само писмено становище - отговор на касационната жалба чрез адвокат, без да е осъществено процесуално представителство, счита, че следва да му се присъдят разноски на основание чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските в размер на 3/4 от действително направените и доказани такива за касационната инстанция или това е сумата от 1 053 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,