Решение № 3272 от 27.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 793/2025 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител юриск. П. Тодорова, срещу решение 22574/06.11.2024 г., постановено по адм. дело 11083/2023 г. по описа на Административен съд София - град, с което по жалба на Строй Тех Надзор ЕООД е прогласен за нищожен ревизионен акт (РА) Р-22221422003340-091-001/04.04.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, поправен с РА за поправка на РА (РАПРА) П 22221423147978-003-001/02.08.2023 г., в частта потвърдена с решение 1398/02.10.2023 г. на директора на посочената по горе дирекция, за установени задължения по ЗКПО и ЗДДС за периода 2020 г. - 2021 г. и на основание чл. 173, ал. 2 АПК във връзка с чл. 160, ал. 5 ДОПК преписката е изпратена на директора на ТД на НАП София за администриране съгласно дадените от съда указания по тълкуването и приложението на закона. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора първоинстанционният съд неправилно е приел, че не е налице основание по чл. 7, ал. 3 ДОПК за изземване на преписката от първоначално определения орган по приходите и възлагането й на друг оправомощен за това орган по надлежния ред. В тази връзка поддържа становище, че в закона не е регламентирано задължение горестоящият орган да мотивира или обосновава необходимостта от изземването на преписката и същият в условията на оперативна самостоятелност сам извършва преценка налице ли са основания за изземване и замяна на органа по приходите. Твърди, че в случая са налице доказателства, обосноваващи компетентността на органа и в този смисъл поддържа становище за валидност на РА и издаването му при спазване на всички процесуални и материалноправни изисквания на закона. Искането е за отмяна на обжалваното решение, разглеждане на спора по същество и отхвърляне жалбата на дружеството. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. С. Мирчева.

Ответникът по касационната жалба Строй Тех Надзор ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. И. Димитров, я оспорва с искане обжалваното решение като правилно, да се остави в сила, по съображения, развити в проведено съдебно заседание.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения:

Пред първоинстанционния съд е оспорен посоченият по горе ревизионен акт за установени на Строй Тех Надзор ЕООД задължения по ЗКПО и ЗДДС, както следва:

• установени допълнителни задължения по ЗКПО за 2020 г. в размер на 1783,33 лв., ведно със съответните лихви в резултат на непризнатите разходи по фактури, издадени от Ти Ес Ти Груп ЕООД с обща стойност на данъчните основи 14 583,33 лв. и по фактурите на Евро Еко Билд ЕООД с обща стойност на данъчните основи 3 250 лв. или общо непризнати разходи на стойност 17 833,33 лв.

• допълнително установени задължения за ЗКПО за 2021 г. в размер на 45 700 лв., ведно със съответните лихви, в резултат на увеличение на финансовия резултат с непризнати разходи по фактури, издадени от Евро Еко Билд ЕООД с обща стойност на данъчните основи 34 500 лв. и по фактури, издадени от Строителна Компания Брандера ЕООД с обща стойност на данъчните основи 422 500 лв. или общо непризнати разходи на стойност 457 000 лв.

• допълнително установените задължения за ДДС за 2020 г. 2022 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит общо в размер на 104 966,66 лв. главници и съответните лихви по фактури, издадени от Строителна Компания Брандера ЕООД, Ти Ес Ти Груп ЕООД, Евро Еко Билд ЕООД и Темида Проджект ЕООД.

По спорните доставки, за които не е признато правото на данъчен кредит по ЗДДС съдът е обсъдил характера на ангажираните доказателства, в това число фактури, приемо предавателни протоколи и договори и е приел, че същите като частни документи следва да бъдат ценени съвкупно с останалия доказателствен материал по делото.

По доставките от Строителна Компания Брандера ЕООД е изложил мотиви, че установяването на последващи доставки на фактурираните от ревизираното лице услуги не обоснова извод, че същите са извършени от процесния доставчик. Според съда безспорно установената липса на кадрови потенциал, липсата на отчитани разходи за извършване на дейност, установения профил на доставчика като ненадежден платец на публични задължения и последвалата му дерегистрация по ЗДДС, невъзможността да бъде открит от данъчните органи, както и включването на фактурите в дневника за продажби на доставчика значително по-късно от сочената дата за издаване и липсата на доказателства за плащане, обоснова извод, че доставките не са били реално извършени от Строителна Компания Брандера ЕООД. В тази връзка е приел, че са налице симулативни уговорки между страните, респ. процесните фактури, договори и съответните протоколи не удостоверяват реално извършени услуги, а фиктивни такива.

По доставките, извършени от Ти Ес Ти Груп ЕООД и от Евро Еко Билд ЕООД съдът е възприел достигнатия от приходната администрация извод за липса на реалност на доставките преглед на строителни материали и преглед на предоставена строителна документация , основани на констатираното неплащане на цената по сделките, липсата на обяснения в какво точно се е изразила услугата, какво е наложило ползване на подобни услуги и пр.

Относно упражненото право на данъчен кредит през данъчен период м. 02.2022 г. по фактура, издадена от Темида Проджект ЕООД с предмет юридическо обслужване за 2021 г. и 2022 г. , първоинстанционният съд е изложил мотиви, че сключването на договор за обслужване с дружество за 24 месеца без да са ясни или определяеми лицата, които ще извършват конкретните услуги, както и липсата на плащане по него, а и на каквито и да било материални следи от предоставените услуги, поставя под съмнение действителността на този договор. В този смисъл съдът е обосновал извод, че процесната фактура не удостоверява реална доставка.

В частта за установените задължения с ревизионния акт за корпоративен данък за 2020 г. и 2021 г. в съдебното решение не са изложени никакви мотиви.

Относно валидността на оспорения ревизионен акт първостепенният съд за да го прогласи за нищожен е приел, че следва да съобрази фактическите и правни изводи, изложени в решение 11653/30.10.2024 г. по адм. дело 5637/2024 г. по описа на Върховния административен съд, Първо отделение, постановено при същите факти и обстоятелства. В тази връзка е изложил мотиви, че с решение 22221022001084-098-001/25.10.2022 г. на директора на ТД на НАП София е иззето на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК разглеждането и решаването на преписката от М. А. К. в качеството на възлагащ орган, като правомощията на орган, възлагащ ревизии са възложени на Д. В. П.. Фактическото основание за изземването на процесната ревизия, посочено в решението е преназначаването на М. А. К. на длъжност главен инспектор по приходите в отдел Ревизии , считано от 20.10.2022 г. съгласно заповед 2846/19.10.2022 г.

Съдът е установил, че съгласно представената с административната преписка заповед РД 01-128/18.02.2020 г. на директора на ТД на НАП София на основания чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, считано от 03.02.2020 г. е наредено на определени поименно посочени служители да изпълняват функциите на компетентен орган по посочената разпоредба в отдел Ревизии към дирекция Контрол при ТД на НАП София, сред които и М. К., а видно от заповед РД 01- 849/31.10.2022 г., издадена от директора на ТД на НАП София, издадена на основание чл. 11, ал. 3 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) и чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, считано от 28.10.2022 г., Д. В. П. е определена да изпълнява функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК - т. 6 от заповедта. При така установените факти и обстоятелства съдът е възприел изложените в цитираното по - горе решение на Върховния административен съд мотиви и е обосновал извод за липсата на доказателства, че фактически е осъществена някоя от хипотезите на чл. 7, ал. 3 ДОПК и конкретно да е налице такава невъзможност за изпълнение на служебните задължения на М. К., произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, водеща до отпадане на компетентността на същата. Горното според състава е обусловено от обстоятелството, че със заповед РД 01- 849/31.10.2022 г. на директора на ТД на НАП София нито се отменя, нито се изменя заповед РД 01-128/18.02.2020 г. на директора на ТД на НАП София, както и че преназначаването на М. К. не води до обективна и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения като орган, възлагащ ревизии. В този смисъл основанието за изземване, вписано в решението от 25.10.2022 г. е прието за недоказано.

Липсата на компетентност дори на единия орган по приходите при съвместна компетентност по чл. 119 ДОПК според съда обуславя извод за нищожност на издадения на дружеството ревизионен акт и останалите изисквания за законосъобразност на акта не са изследвани.

Обжалваното решение е неправилно постановено.

Разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК предвижда изземване от горестоящия орган разглеждането решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител, в случаите когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения или невъзможност, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, съответно публичния изпълнител, водеща до отпадане на компетентността, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът.

Установено е по делото, че със ЗВР Р 22221422003340-020-001/05.07.2022 г., издадена от органа, възлагащ ревизията М. К. е образувана ревизия на "Строй Тех Надзор" ЕООД за задължения за ДДС и корпоративен данък за данъчни периоди на 2020 г., 2021 г.и 2022 г. Тази заповед е връчена на ревизираното дружество чрез неговия представител на 08.07.2022 г.

В процесния случай изземването по чл. 7, ал. 3 ДОПК на преписката по разглеждането и решаването на образуваното ревизионно производство от М. К. е извършено с решението на директора на ТД на НАП от 25.10.2022 г., посочено по горе и разглеждането на преписката е възложено на Д. П..

По делото е представена заповед 2846/19.10.2022 г. на директора на ТД на НАП София на основание чл. 82, ал.1 от Закона за държавния служител, видно от която М. К. е преназначена от длъжност началник на сектор в дирекция Контрол , отдел Ревизии на длъжност главен инспектор по приходите в същите дирекция и отдел, считано от 20.10.2022 г. Това означава, че същата вече не може да е възлагащ орган, нито има последващи документи, които да оборват това обстоятелство. Именно във връзка с тази заповед е издадено и решението, с което на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК е иззета преписката от М. К. и са възложени правомощия на Д. В. П. , като възлагащ орган поради настъпила трайна невъзможност за М. К. да изпълнява служебните си задължения, произтичаща от промяна в длъжността. В този смисъл неправилно първоинстанционният съд е приел, че не е налице нито една от регламентираните в чл. 7, ал. 3 ДОПК хипотези за изземване на преписката. Необосновани се явяват достигнатите от първостепенния съд изводи, че оспореният акт е издаден при липса на компетентност за единия от подписалите го Д. В. П., като възложител на ревизията, оправомощена по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед РД 01- 849/31.10.2022 г., издадена от директора на ТД на НАП София.

Независимо от достигнатите изводи, водещи до обявяване нищожността на оспорения акт, първоинстанционният съд е изложил и мотиви по съществото на спора само в частта по ДДС, но не и за вменените с РА задължения за корпоративен данък за 2020 г. и 2021 г. В частта за ДДС съдът е приел, че правилно и законосъобразно с оспорения акт са установени задължения за ревизираното дружество по ЗДДС, произтичащи от непризнаване правото му на данъчен кредит. Съдът е установил и описал фактическата обстановка по делото, но при постановяване на обжалваното решение е извършил формална проверка и преценка на доказателствата. Неизлагането на собствени мотиви от съда води до извод за неправилност на решението поради съществени нарушения на съдопрозиводствените правила.. Както се отрази по горе по отношение на установените с акта задължения по ЗКПО съдът не е изложил никакви мотиви.

Предвид установеното при извършената проверка от настоящия касационен състав, изводът на съда за нищожност на процесния РА се явява неправилен и необоснован, което обуславя отмяна на съдебния акт - чл. 221, ал. 2, предл. 2 АПК и предвид липсата на мотиви в обжалваното решение, представляващо пречка настоящият касационен състав да извърши проверка за правилността на обжалваното съдебно решение по прилагане на материалния закон, делото следва да се върне за ново разглеждане на друг състав насъщия административен съд на основание чл. 222, ал. 2, т.1 АПК при спазване на посочените по горе указания.

При новото разглеждане съдът следва да се произнесе и по разноските, направени в настоящето касационно производство на основание чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение