Решение № 282 от 10.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5828/2013 г.

Решение № 282 от 10.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5828/2013 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП против решение № 2196 от 02.04.2013 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 8542/2012 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 1112667/07.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1656/11.07.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" -София при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съществените процесуални нарушения се изразяват в: 1. Неизлагане на мотиви във връзка с всяка конкретна доставка и необсъждането на документите, които съдът е приел за достатъчни да обосноват извод за това, че същата е реално осъществена; 2. Необсъждане на заключението на вещото лице по назначената ССЕ в частта му, в която е посочено, че доставчиците не могат да бъдат открити и проверка в счетоводствата им е невъзможно да бъде извършена в светлината на приетото от СЕС в т. 63 и т. 64 от решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. На същото решение АССГ неправилно се е позовал, като не е съобразил, че се касае за различна фактическа обстановка. Неправилно съдът е приел, че е доказана последващата реализация на стоките и услугите. Във връзка с приетото от съда, че са осъществени реални доставки по процесните фактури, касаторът подробно анализира в жалбата си събраните доказателства, за да обоснове твърденията си за неправилност на този извод, доколкото той не може да се обоснове чрез установеното от тези доказателства. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Джи & Ем Инвестмънтс" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. "Подполковник Калитин" № 21 оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Симеонов. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима, а разгледана по същество - частично основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 1112667/07.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1656/11.07.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество са установени задължения по ЗДДС и лихви в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС с мотиви за недоказана реалност на доставките. АССГ е отменил РА и е приел следното в мотивите на своето решение: Доставките, обективирани в процесните фактури, се отнасят до осъществяваната от ревизираното дружество икономическа дейност - заснемането на филмовата продукция "Дъщерята на капитана" в изпълнение на сключен с Имаджине Е Чинема, Италия договор. Доставките по издадените от жалбоподателя на италианското дружество фактури са отразени в дневниците му за продажбите, плащанията са по банков път и ДДС е начислен. Доколкото от приходната администрация не са ангажирани доказателства за участието на ревизираното дружество в данъчна измама, то са налице предпоставките за упражняване на правото на данъчен кредит. В тази връзка съдът се е позовал на решение на СЕС по дело С-285/11 и други. Подробно е обсъдил доказателствата във връзка с доставките от "Кропс Къмпани" ЕООД и е приел, че те установяват реалност на същите. Посочил е, че приетото по отношение на тези доставки се отнася и до останалите доставчици. Транспортните средства се ползват по силата на договор за наем, съгласно който жалбоподателят е длъжен да заплаща наемна цена на ден и консумативи. Представените договори за наем показват ясното намерение на жалбоподателя да използва тези места за извършването на снимачни дейности. Установено е и не се спори, че снимачната дейност е осъществена в България, че са изградени декори от дървен материал, че снимачният екип е транспортиран, че са използвани бои и лакове, сценични костюми, което е и предмет на доставките. Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, намира за неправилни някои от изводите на първоинстанционния съд. От "Кропс Къмпани" ЕООД са издадени на "Джи & Ем Инвестмънтс" ЕООД фактури с предмет дървен материал /капаци, дъски, греди/, транспортни услуги, една фактура с предмет дъждобрани, палта, ризи, ботуши, една фактура с предмет намиране и заснемане на потенциални места за снимки; фактури с предмет наем на сценични костюми. От страна на доставчика е представен договор от 20.05.2010 г. за транспортно обслужване с пет броя товарни автомобили, описани с техните регистрационни номера. Според договора, транспортните услуги се предоставят във връзка с всяка отделна поръчка на клиента, в която се посочва време, място на доставка и приемане на пратките, пакетите, писмата, хората. От клаузите на договора е видно, че доставчикът осигурява водача на товарния автомобил, който следва да се явява в подходящо облекло с оглед високите бизнес стандарти на клиента и да спазва определени правила относно тютюнопушене например и отчитане на услугите. Изпълнителят се задължава да спазва стриктно законовите изисквания, уреждащи техническите изисквания и други специфики на транспортните услуги /технически изисквания към автомобила, технически преглед, наличие на тахограф/, както и да води и съхранява пътни листове за пробега. Автомобилите са наети от доставчика по силата на договор от 01.06.2010 г., сключен с "Поли Еф 04" ЕООД. Според този договор, транспортните средства ще служат за преотдаване под наем на други лица. Към всяка една от трите фактури са приложени приемо-предавателни протоколи, подписани от страните по договора, с посочен брой на транспортните услуги, номера на автомобилите и цена. Към две от фактурите са приложени и две фактури, издадени от "Ивкони 1" ЕООД на доставчика, с предмет транспорт. Във връзка с фактурата с № 172/18.08.2010 г. с предмет намиране на потенциални места за снимки е представен договор от 02.08.2010 г., според който изпълнителят приема да заема позицията локейшън мениджър при производството на филмовата продукция "Дъщерята на капитана". Видно от същия локейшън мениджърът се задължава да осигури подходящи места за снимки по литературния сценарий, от които на базата на предоставения снимков материал и направените огледи, режисьорският екип и продуцентът избират конкретните локации за заснемането на филма. Представен е договор за наем на сценични костюми от 31.05.2010 г. с приложение № 1 към него със 75 позиции. Относно доставките на дървен материал е представен приемо-предавателен протокол, подписан от представители на "МИ-9" ЕООД - София и "Кропс Къмпани" ЕООД за предаване на дъски, греди, капаци, който е без дата и място на предаване. Във връзка с доставката на палта, ризи, дъждобрани и ботуши не са представени доказателства. От "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД са издадени фактури с предмет транспортни услуги, вкл. София-Чехия, една фактура от 02.08.2010 г. с предмет намиране и заснемане на потенциални места за филмова продукция и една фактура с предмет болтове, винтове, шайби, лак за дърво, блажна боя, две фактури с предмет реквизиторски услуги. Според обясненията на жалбоподателя реквизиторските услуги се изразяват в наемане, подредба и сортиране на реквизитни вещи и аксесоари. Представени са: договор от 20.05.2010 г. за транспортни услуги, сключен между жалбоподателя и този доставчик, в който са посочени същите пет товарни автомобила, както и в коментирания по-горе договор за транспортни услуги, сключен с "Кропс Къмпани" ЕООД и идентични клаузи, както и договор от 01.06.2010 г., сключен между "Кропс Къмпани" ЕООД в качеството му на наемодател и "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД в качеството му на наемател за отдаване под наем на така описаните товарни автомобили. Представен е договор за наем от 01.06.2010 г., съгласно който "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД наема от Любен Борисов Рангелов товарен автомобил Мерцедес /бял/ с рег. № С 7723 МХ и договор от 07.06.2010 г., съгласно който "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД преотдава под наем същия автомобил на жалбоподателя. Представени са приемо-предавателни протоколи към шест от фактурите за транспортни услуги, имащи идентично съдържание с описаните по-горе във връзка с доставките от първия доставчик; приемо-предавателни протоколи за приемане на реквизиторски услуги, в които не е описано какво точно е извършено и в какво се изразяват услугите. От "Сим Строй Продукт" ЕООД са издадени фактури с предмет вълнен плат, сурова коприна, изкуствено кадифе, бои и лакове и реквизиторски услуги. Представени са: фактура, издадена от "Крамекс 01" ЕООД на доставчика, за доставка на платове и фактура, издадена на доставчика от "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД, с предмет стоки по опис без опис към същата; граждански договор № 2/01.07.2010 г., с който доставчикът възлага на Моско Цветанов Мъсев извършване на следното: закупуване, наемане, подредба, сортиране на реквизитни вещи и аксесоари за филмова продукция "Дъщерята на капитана"; граждански договор № 1/27.06.2010 г., сключен с Румен Маринов Димитров, със същия предмет и сметки за изплатени суми по гражданските договори. От "РМГ Транс" ЕООД са издадени фактури с предмет наем на АТВ, намиране и заснемане на потенциални места за снимки на филмова продукция, наем на хале за снимки. Представен е договор от 30.06.2010 г., според който изпълнителят приема да заема позицията локейшън мениджър при производството на филмовата продукция "Дъщерята на капитана"; граждански договор, сключен от доставчика с Мария Маркова Лалчева, за позицията асистент локейшън мениджър и сметка за изплатени суми; граждански договор, сключен с Любомир Иванов Анев, за позицията локейшън мениджър и сметка за изплатени суми; договор за наем, сключен от доставчика с ГД "Иван Николов", с дата 01.07.2010 г. за наемане на помещение, находящо се на ул. "Иван Йончев" № 2; договор за преотдаване под наем на същото помещение, сключен между доставчика и жалбоподателя. От "Идо Стил" ЕООД са издадени фактури с предмет транспортни услуги. Представени са договори от 03.05.2010 г., с които доставчикът отдава под наем на жалбоподателя транспортни средства, описани по вид и с регистрационните им номера, както и договор от 30.04.2010 г., с който доставчикът наема транспортните средства от "Бестс Кар" ООД, фактура, издадена от "Бестс Кар" ООД на "Идо Стил" ЕООД, за платена наемна цена по договора от 30.04.2010 г. За да бъде признато правото на приспадане на данъчнозадълженото лице, не е достатъчно само наличието на фактура и договор, а да е доказано, че доставките на стоки и услуги са реално осъществени, както и че впоследствие са използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки или във връзка с осъществяваната от него икономическа дейност, съгласно приетото от СЕС и в цитираното от АССГ решение. Националната юрисдикция е задължена в съответствие с правилата на доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, за да определи дали може да се упражни правото на приспадане /т. 31 и т. 32 от решение на СЕС по дело С-285/11/. В случая, за да се приеме, че транспортните услуги са осъществени и те са получени и използвани от жалбоподателя във връзка с икономическата му дейност или за целите на осъществените от него облагаеми доставки, е необходимо от доказателствата по делото да се установява, времето и маршрута на осъществения транспорт, за да могат да се съпоставят с плана на филмовата продукция и местата, където е извършено заснемане. С оглед на изложеното, законосъобразен е изводът на ревизиращите органи, че без представени пътни листове, чрез които посочените обстоятелства могат да бъдат установени, а и на базата на които превозвачът отчита разходите за гориво, каквито безспорно се установява, че не са направени, няма как да се приеме, че транспортните услуги са осъществени реално и че са използвани от жалбоподателя именно във връзка със заснемането на филма "Дъщерята на капитана". Отделно от това, от първия доставчик няма как транспортните услуги да са извършени с описаните в договорите и в приемо-предавателните протоколи транспортните средства, доколкото по отношение на тях се установява, че са отдадени под наем на друго дружество - "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД. Няма дадени писмени обяснения или твърдения от страна на жалбоподателя или от страна на доставчика "Кропс Къмпани" ЕООД за превъзлагане на транспортните услуги на друг доставчик - "Ивкони 1" ЕООД. Представят се само две фактури, с предмет транспорт, издадени от "Ивкони 1" ЕООД на "Кропс Къмпани" ЕООД, които не са достатъчни, за да бъде доказано това обстоятелство без представянето отново на договор за превъзлагане извършването на транспортните услуги на друг доставчик и пътни листове, установяващи маршрут и време на осъществяването на услугите. По отношение на "Идо Стил" ЕООД правилно е прието от органа по приходите, издал РА, че е налице услуга, свързана с отдаване под наем на транспортни средства, но не и транспортна услуга. Представените договори съдържат данни за наемане на превозни средства от страна на жалбоподателя и осъществяването на транспортните услуги със собствен персонал, наличието на какъвто е установен в хода на ревизията и собствени разходи, както е приел и АССГ в мотивите на своето решение. Не е такъв обаче предметът на доставките. С оглед на изложеното, основателни са доводите на касатора за неправилност на извода на съда за това, че е доказано реалното извършване на транспортните услуги и използването им от жалбоподателя във връзка с осъществените от него услуги в полза на италианското дружество. Относно издадените от "Кропс Къмпани" ЕООД фактури с предмет дървен материал /капаци, дъски, греди/; издадената от "Метал Импорт Експорт Плюс" ЕООД фактура с предмет болтове, винтове, шайби, лак за дърво, блажна боя; издадените от "Сим Строй Продукт" ЕООД фактури с предмет вълнен плат, сурова коприна, изкуствено кадифе, бои и лакове, по отношение на които жалбоподателят твърди, че са използвани за декори, според настоящата касационна инстанция, не е доказано предаване и приемане на стоките от доставчиците на жалбоподателя, къде е станало това предаване и приемане /според обясненията на жалбоподателя декори са изграждани в различни градове на страната/, за да се приеме, че те действително са използвани във връзка с филмовата продукция. Същото се отнася до фактурите с предмет дъждобрани, палта, ризи, ботуши, за които липсват доказателства за предаване и получаване, както и с предмет наем на сценични костюми, издадени от "Кропс Къмпани" ЕООД, които са подробно описани, но не е доказано използването им при снимките на филма. Използването на АТВ и хале, наети по договорите за наем от "РМГ Транс" ЕООД, за снимки на филмова продукция също не е доказано. От "Сим Строй Продукт" ЕООД са издадени фактури с реквизиторски услуги. Представени са: граждански договор № 2/01.07.2010 г., с който доставчикът възлага на Моско Цветанов Мъсев извършване на следното: закупуване, наемане, подредба, сортиране на реквизитни вещи и аксесоари за филмова продукция "Дъщерята на капитана"; граждански договор № 1/27.06.2010 г., сключен с Румен Маринов Димитров, със същия предмет и сметки за изплатени суми по гражданските договори. От "РМГ Транс" ЕООД са издадени фактури с предмет намиране и заснемане на потенциални места за снимки на филмова продукция. Представен е договор от 30.06.2010 г., според който изпълнителят приема да заема позицията локейшън мениджър при производството на филмовата продукция "Дъщерята на капитана"; граждански договор, сключен от доставчика с Мария Маркова Лалчева, за позицията асистент локейшън мениджър и сметка за изплатени суми; граждански договор, сключен с Любомир Иванов Анев, за позицията локейшън мениджър и сметка за изплатени суми. Видно от писмото от италианското дружество до жалбоподателя с дата 19.07.2010 г., представляващо предложение за сключване на договор, какъвто, видно от текста на италиански език е сключен, доколкото е подписан двустранно, дейности по предварителни огледи на местата за снимки са извършени от жалбоподателя и преди посочената дата, но само в София и околностите. Не е установено в хода на ревизията дружеството-жалбоподател да е извършило тези дейности чрез наети от него по трудови или граждански договори лица, за да се приеме, че не е налице изобщо предоставянето на такива услуги и използването им във връзка с реализирането на снимките на посочения филм. Отделно от това, гражданските договори и сметките за изплатени суми са представени още в хода на ревизията, но от страна на ревизиращите органи проверка на обстоятелството дали посочените физически лица са извършили услугите, за които с тях са сключени граждански договори, не е извършена. Във връзка с предоставянето на същите услуги от другите доставчици доказателства не са представени. С оглед на изложеното, по отношение на тези фактури, правилно и законосъобразно АССГ е отменил РА. Не се установяват допуснати от първоинстанционния съд съществени процесуални нарушения, които да налагат отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане. С оглед изхода на спора на страните за първоинстанционното производство разноските следва да се присъдят съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата - 847 лв. на жалбоподателя и 2755 лв. на ответника. За касационното производство ответникът по касация не заявява претенция за разноски. С оглед разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК, съгласно която на данъчната администрация се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера до минималното възнаграждение за един адвокат, за касационното производство такова не следва да се присъжда. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение