Решение № 196 от 7.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7173/2020 г.

Решение № 196 от 7.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7173/2020 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е касационна жалба, подадена от Ж. Ников от [населено място], чрез процесуалния му представител адв. Н. Чакъров, срещу решение № 288/21.02.2020 г., постановено по адм. Дело № 105/2019 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отхвърлена жалбата на лицето срещу ревизионен акт /РА/ № Р-03000318000344-091-001/25.07.2018 г., издаден от органи по приходите на ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 246/20.12.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" – Варна, относно установени данъчни задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС от д. п. м. 07.2016 г. до д. п. м. 12/2016 г. в общ размер на 23 805. 25 лв. – главница и 4108. 89 лв. лихва. Касаторът твърди наличие на касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК – нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост на решението. Оспорва извода на приходните органи и съда за наличие на основания за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 ДОПК. Твърди, че описаните в РА средства са получавани от лицето в качеството му на пълномощник на трети лица, а не в лично качество, което се доказва с представените пълномощни. Счита, че след като не е доказано лицето да е осъществявало облагаеми доставки на стоки от свое име, то не следва и да се регистрира по ЗДДС. По подробно изложени съображения в тази насока, моли за отмяна на обжалваното решение и вместо него постановяване на ново решение по съществото на спора, с което да се отмени ревизионния акт ведно със законовите последици. Претендира заплащане на разноски за касационната инстанция. Ответникът по касационната жалба – Директор на дирекция "ОДОП" Варна, чрез процесуални си представител гл. юрк. Йовкова, в писмена защита, претендира за неоснователност на касационната жалба, както и за заплащане на разноски за юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. По делото е постъпила и частна жалба от директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна срещу решение № 638 от 3.06.2020 г., постановено по адм. дело № 105/2019 г., в частта, в която е оставена без разглеждане молбата за изменение на решение № 288/21.02.2020 г. в частта за разноските. Счита, че своевременно направеното искане за присъждане на разноски е достатъчно за уважаването му, без да е необходимо да бъде представен списък по чл. 80 ГПК, тъй като дължимостта на юрисконсултското възнаграждение произтича от разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК. Ответникът по частната жалба – Ж. Ников не изразява становище по нея. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението, на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата за процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Частната жалба е процесуално допустима, предявена в срок и по същество – основателна. По касационната жалба на Ж. Ников: Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт № Р-03000318000344-091-001/25.07.2018 г., издаден от органи по приходите на ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 246/20.12.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" – Варна, с който на Ж. Ников от [населено място] са установени данъчни задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС от д. п. м. 07. 2016 г. до д. п. м. 12/2016 г. в общ размер на 23 805. 25 лв. – главница и 4108. 89 лв. лихва. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата срещу посочения ревизионен акт. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. За да отхвърли жалбата срещу РА, съдът е възприел фактическата обстановка, установена при ревизията и е приел, че спор по фактите не е формиран. Съдът е констатирал, че същите са били идентично установени и от проведената и приета без възражения съдебно-счетоводна експертиза съгласно която за ревизирания период Ж. Ников е получил суми по наложени платежи за "Ню тренд фрагранс" ЕООД, "Мокка 2000" ЕООД и "Ню тренд интеренешънъл" ООД в размера, посочен в РА и РД. Приел е, че тези факти, както и размерът на получените суми, се установяват и от документи, представени от трети, незаинтересовани лица. Въз основа на констатациите на приходните органи и наличните доказателства е счел, че са били налице предпоставките за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, обосновано с безспорно установеното, че лицето не е подало ГДД, съответно е реализирало приходи, които не е декларирало. По същество на спора, а именно дали получените чрез куриери парични суми са личен доход на ревизираното лице, съответно дължи ли за тях данък и от кой момент, съдът подробно е обсъдил събраните при ревизионното и съдебното производство доказателства и е приел, че лицето не е оборило констатациите на приходните органи в ревизията, проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Според съда лицето не е доказало тезата си, че е осъществявало продажбите на парфюми и козметика чрез куриер като пълномощник на "Ню тренд фрагранс" ООД, "Ню тренд Интернешънъл" ООД и "Мокка - 2000" ЕООД, съответно получените парични суми е предавал на посочените дружества, за което е получавал комисионна. Мотивирал се е, че няма доказателства сумите, получени по наложени платежи или преведени по сметка на ревизираното лице, да са предадени на посочените дружества, а и съгласно установеното и от вещото лице, в счетоводствата на трите дружества липсва осчетоводяване на процесните суми като дължими и получени от ревизираното лице. Съдът се е позовал и на съдебно-графологичната експертиза, която е установила, че подписите за получател на сумите по наложен платеж в РКО на "Мокка 2000" ЕООД и данните, вписани в договора с едната куриерска фирма – "Спиди" АД, са изпълнени от ревизираното лице. Съобразил е и че липсват данни стоките, за чиято продажба чрез куриер са изплатени процесните суми по наложени платежи, да са закупени и осчетоводени в счетоводствата на "Ню тренд фрагранс" ЕООД, "Ню тренд Интернешънъл" ООД и "Мокка 2000" ЕООД. Приел е за недоказано твърдението на ревизираното лице и за получавани комисионни от "Мокка 2000" ЕООД, като е обсъдил заключението на графологичната експертиза и установеното, че РКО не са автентични в частта на положените подписи за лицето, изплатило сумите. Предвид броя на продажбите в ревизирания период и регулярно получаваните от тази дейност приходи, както и всички констатации, съдът е приел за правилен изводът на ревизиращите органи, че Ж. Ников е извършвал търговска дейност от свое име и за своя сметка, като е използвал данните на коментираните дружества, реализираните от продажби на стоки приходи са лични на ревизираното лице и същото е данъчно задължено по чл. 3 ЗДДС. Съдът е намерил за правилно определен с ревизионния акт размера на укрития доход, формиран от сумите получени от извършените продажби на стоки чрез куриерски фирми, по които плащането е получено с "наложен платеж", и момента на достигнат оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, съответно правилно определена данъчна основа и дължим ДДС, с оглед събраните писмени доказателства и заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Направил е краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт. Постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Съдът е обсъдил всички относими към спора доказателства поотделно и в съвкупност, в резултат на което е формирал обосновани фактически и материално законосъобразни правни изводи. Коментирал е подробно всички изложени пред него възражения и правилно е приел, че при издаване на ревизионния акт не са допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. Обоснован е изводът на съда за доказано наличие на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, конкретно посочените от приходните органи по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК, с оглед безспорно установеното, че ревизираното лице не е подало ГДД, а е реализирало приход, подлежащ на деклариране, който правилно е бил приет за укрит. Следва да бъде отбелязано, предвид възраженията на лицето, че за провеждане на ревизията по посочения ред е достатъчно наличието на само една от изброените в чл. 122, ал. 1 ДОПК предпоставки, поради което наличието на достатъчно информация, според касатора, за облагане по общия ред, не може да дерогира приложението на специалния. Тъй като придобитите приходи не са декларирани, то правилно е прието, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Направените по същество на спора изводи от първоинстанционния съд са обосновани и законосъобразни, съответни със събраните доказателства и установената фактическа обстановка, и изцяло се споделят от касационната инстанция, която в изложението си и на основание чл. 221, ал. 2 АПК препраща към мотивите на първоинстанционния съд. Неоснователно касаторът оспорва изводите на съда за недоказани твърденията, че ревизираното лице е осъществявало продажбите на стоки чрез куриерски фирми, в качеството на пълномощник на други лица, а именно на "Ню тренд фрагранс" ООД, "Ню тренд Интернешънъл" ООД и "Мокка - 2000" ЕООД. Доводите на касатора в тази насока са изложени и пред първоинстанционният съд, който ги е обсъдил подробно. Както правилно е посочил и съдът, в производството по обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на ревизирания субект е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. Нотариално завереното пълномощно от "Мокка 2000" ЕООД, на което се позовава касаторът, не е достатъчно да обори констатациите на приходните органи в ревизионния акт, поради естеството и правната същност на комисионния договор, каквито отношения всъщност се твърди да са формирани между лицето и трите дружества при изпращане на стоките и получаване на паричните суми по наложен платеж. На първо място комисионният договор не предполага упълномощаване на комисионера. По силата на комисионния договор, комисионерът действа от свое име при сключване на сделките с трети лица, за които се е ангажирал, а правата и задълженията от тези сделките възникват единствено за него. За да се обвърже доверителя, в случая съгласно твърденията това са дружествата "Ню тренд фрагранс" ООД, "Ню тренд Интернешънъл" ООД и "Мокка - 2000" ЕООД, с резултатите от сключените сделки, придобитото следва да бъде прехвърлено към тях посредством т. нар. отчетна сделка, която завършва фактическия състав на комисионните отношения. Следователно, комисионерът следва да прехвърли правата и задълженията, породени от сключените сделки и фактически да предаде всичко придобито. Именно липсата на отчетна сделка в отношенията с "Мокка 2000" ЕООД, както и с останалите две дружества, доколкото няма доказателства в тази насока, не позволява да се приеме, че Ж. Ников е действал за тях, а не за себе си, независимо от представеното нотариално заверено пълномощно. Не е доказано и твърдението за получавана от лицето комисионна при продажбата на стоките, след като за представените като доказателства РКО графологичната експертиза установява, че не са автентични. Дори да се приеме, че лицето е действало въз основа на обикновено упълномощаване от дружествата, крайният извод не би бил различен, поради липса на доказателства получените средства са преминали в патримониума на упълномощителите. Предвид предходно изложеното, неоснователно касаторът счита, че след като е управител и съдружник в "Ню тренд интернешънъл" ООД и има право да оперира с активи и собственост на дружеството, то постъпилите по банкова сметка от куриер "Арамекс" суми за продадени чрез посочения куриер стоки, следва да се отчетат като приход за "Ню тренд интернешънъл" ООД. Приходните органи са установили, че банковата сметка, по която от куриера са изплащани сумите за продадените извън страната стоки, е лична на Ж. Ников, поради което няма правно основание получените суми да бъдат третирани като собствени на представляваното от него дружество, при липса на доказателства да са преведени по фирмена сметка. Следва да се приеме, че за нито едно от дружествата, Ж. Ников не е изпълнил отчетна сделка, с която да прехвърли придобитите в резултат на изпълнителните сделки права. В подкрепа на този извод е и потвърждението от вещото лице, че в счетоводствата на дружествата, от чието име се твърди, че са изпращани стоките и получавани парите, не са осчетоводени задължения на Ж. Ников, нито постъпили от плащания. Правилно съдът е съобразил и че няма данни стоките, предмет на продажби да са придобити, заприходени и изписани от трите дружества, нито да е осчетоводен приход от продажбата им, което оборва твърдението на ревизираното лице, че продадените стоки са собственост на дружествата, както и получените за тях приходи. Предвид заключението на графологичната експертиза, че данните в договора със "Спиди" АД и подписите за получател в РКО, по които са изплатени сумите от "наложен платеж", са изпълнени от Ж. Ников, независимо, че им е придаден вид, че произхождат от друг автор, следва да се приеме, че лицето е организирало дейност, по която е приемал поръчки и е изпращал стоки чрез куриер до клиенти в страната и в чужбина, като е получавал суми от "наложен платеж", лично и по банков път, за които няма преки нито косвени доказателства, че са били предавани на други дружества, както се твърди. От наличните доказателства, обосновано приходните органи са приели, че лицето е действало от свое име и за своя сметка, като само е използвало картони на сочените три дружества - Ню тренд фрагранс" ООД, "Ню тренд Интернешънъл" ООД и "Мокка - 2000" ЕООД. Предвид установеното, че лицето системно е извършвало продажби на стоки чрез куриерските фирми, като е получавало регулярен доход от това, правилно е прието, че дейността е извършвана от ревизирания по занятие, придаващо му качеството на търговец по смисъла на чл. 1 ТЗ и лицето е данъчно задължено, попадащо в обхвата на разпоредбата на чл. 3, ал. 1 вр. ал. 2 от ЗДДС. Относно моментът, в който е достигнат оборот за задължителна регистрация по ЗДДС в касационната жалба не са изложени възражения, поради основното становище, че лицето не извършва облагаеми доставки от свое име. Осъществената от настоящия състав проверка сочи, че съдът е изследвал подхода на приходните органи при изчисляване на оборота и точното определяне на данъчните основи и при позоваване и на съдебно-счетоводната експертиза, чието заключение в тази част е идентично с ревизионния акт, обосновано е приел за правилно определен момента на достигнат оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, както и дължимия ДДС. Предвид изложеното, не се установяват сочените от касатора пороци на съдебното решение, водещи до неговата незаконосъобразност. Същото е правилно постановено, в съответствие с материалния закон, при спазване на съдопроизводствените правила и обосновани с наличните доказателства правни изводи. Решението като правилно, следва да бъде оставено в сила. В тежест на касатора и в полза на ответната по касация страна следва да се присъди претендираното юрисконсултско възнаграждение за касационна съдебна инстанция в размер на 1367, 42 лв., съответстващо на материалния интерес на спора. По частната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна: С решение № 638/3.06.2020 г. административният съд е оставил без разглеждане молба с. д. № 3144/28.02.2020 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП за изменение в частта на разноските на решение № 288/21.02.2020 г. постановено по административно дело № 105/2019 г. по описа на Административен съд Варна. В мотивите си съдът е посочил като основание чл. 80, изр. второ от ГПК, тъй като по делото не е представен списък на разноските преди приключване на последното по делото съдебно заседание. Постановеното решение в обжалваната му част е неправилно. На първо място неправилно съдът е приел, че за определяне размера на дължимото на административния орган възнаграждение за процесуално представителство приложима е Наредбата за заплащане на правна помощ. Производството по обжалване на ревизионни актове се развива по реда на глава деветнадесета ДОПК, която съдържа изрична регламентация по въпроса за разноските, уредена в разпоредбата на чл. 161 от ДОПК. Същата е специална и дерогира общото правило, съдържащо се в чл. 78, ал. 8 ГПК и Наредбата за правната помощ, към която препраща този текст. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, определено по реда на Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и с оглед материалния интерес по делото. На следващо място, също неправилно съдът счита, че за уважаване искането за изменение на решението и присъждане на разноски, административният орган следва да представи списък на разноските по чл. 80 ГПК. За да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в полза на данъчната администрация, следва да е налице осъществена защита от надлежно представляващ директора на дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП юрисконсулт и искането за присъждането на разноските да е направено своевременно. В процесния случай от данните по делото е видно, че посочените условия са изпълнени, като в съдебно заседание от 15.01.2020 г. процесуалният представител на административния орган е заявил искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, а допълнително, в представените писмени бележки от 29.01.2020 г. е посочена и конкретната сума на дължимото възнаграждение, изчислено по реда на Наредба № 1/2004 г., което е достатъчно да се приеме, че е искането е направено изрично и в съответствие с чл. 80 ГПК. С оглед изложеното, искането за изменение на решението в частта на присъдените в полза на Дирекция "ОДОП" разноски е основателно. Настоящата инстанция като съобрази, че делото е с определен материален интерес в общ размер от 27 913 лв., счита, че съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, дължимото юрисконсултско възнаграждение е в размер на 1 367. 42 лв. На основание чл. 235, ал. 1 АПК касационната инстанция следва да се произнесе по същество. Решението следва да се измени като присъденото юрисконсултско възнаграждение следва да се увеличи от 200 лв. на 1 367. 42 лв. По изложените съображения, Върховният административен съд, състав на осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и второ АПК