Решение № 5365 от 10.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13538/2018 г.

Решение № 5365 от 10.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13538/2018 г., VIII о., докладчик председателят Бисерка Цанева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Италес" ООД, подадена чрез адв. Иванов, против решение № 1183/04.06.2018 г., постановено по адм. д. № 3054/2017 г. по описа на Административен съд - В., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № Р-03002715003915-091-001/21.12.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с Решение № 70/14.04.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – В., с който, в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 от ЗКПО с непризнатите разходи по фактури, издадени от "Анели транс" ЕООД, ЕТ "Сашмил – 28 – С. Д.", "Симеон строй снаб" ЕООД, "Вес трейд 2011" ЕООД, "Контракт имидж" ЕООД и "Винко" ЕООД – поради липса на доказателства за реално извършени доставки, на дружеството са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО общо в размер на 40397. 34 лв. и лихви 6219. ЗЗ лв., от които по данъчни периоди, както следва: за 2012 г. – 6971. 92 лв. и лихви 1930. 91 лв.; за 2013 г. – 17949. 02 лв. и лихви 3147. 32 лв. и за 2014 г. -15476. 40 лв. и лихви 1141. 10 лв. Касаторът поддържа, че при постановяване на обжалваното решение са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се твърди, че съдът не е изискал окомплектоване на преписката и попълване на доказателствата, като по делото не са приложени протоколите от насрещните проверки на доставчиците "Анели транс" ЕООД, ЕТ "Сашмил – 28 – С. Д.", "Симеон строй снаб" ЕООД, "Вес трейд 2011" ЕООД, "Контракт имидж" ЕООД и "Винко" ЕООД. Съдът не е дал указания на основание чл. 171, ал. 1 и ал. 4 от АПК относно доказателствената тежест на страните, което е съществено процесуално нарушение. Наред с това сочи, че решаващият състав не е обсъдил доказателства представени в хода на ревизията и в съдебното производството, в това число и заключението на ССЕ. По делото е доказано както придобиването на процесните стоки, така и последващата им реализация, поради което неправилно е приложено нормата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО и е преобразуван ФР на дружеството за процесните периоди. Налице е документална обоснованост и реалност на извършените стопански операции с хронологично и аналитично водене на счетоводството за целите на ЗСч и ЗКПО, в който смисъл е заключението на ССЕ. Иска отмяна на съдебното решение и на РА, както и присъждане на направените деловодни разноски. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. при ЦУ на НАП, в писмена защита, изготвена от юрк. Маринова – Симеонова, излага доводи за неоснователност на касационната жалба, като претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1928, 50 лева. По делото е подадена частна жалба от "Италес" ООД, чрез адв. Иванов, срещу определение № 11049/08.10.2018 г., постановено по адм. дело № 3054/2017 г. по описа на Административен съд - В., в частта, с която дружеството е осъдено да заплати в полза на дирекция "ОДОП" – В. сумата от 3357 лева, представляща разликата между вече присъдената с Решение № 1183/04.06.2018 г. сума от 500 лева и формирания по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. размер на разноските за юрисконсултско възнаграждение от 3857 лева. Ответникът по частната жалба – директор на Д "ОДОП" – В., в писмена защита, изразява становище за неоснователност на частната жалба и моли да бъде оставено в сила определението в обжалваната част. Подадена е и ЧЖ срещу горепосоченото определение и от директора на Д "ОДОП" – В., в частта, в която е отхвърлено частично искането му за изменение на решението в частта за разноските. Частният жалбоподател моли да бъде изменено определението, като в полза на дирекция "ОДОП" – В. бъде присъдено допълнително юрисконсултско възнаграждение още в размер на 1928, 50 лв., представляваща разликата между сумата от 5785, 50 лв. – юрк. възнаграждение за три съдебни разглеждания и сумата от 3857 лева – присъдена от съда. Ответникът по частната жалба – "Италес" ООД, в писмено възражение от 25.10.2018 г., излага съображения за неоснователност на ЧЖ. Моли да бъде отменено определението като недопустимо и неправилно. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба и на подадените частни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: Производството пред Административен съд – В. се е развило по реда на чл. 226 от АПК в изпълнение на указанията, дадени с Решение № 12961/30.10.2017 г. по адм. д. № 13720/2016 г. на първо отделение на ВАС, с което е отменено решение № 2007/18.10.2016 г. по адм. д. № 1568/2016 г. на Варненския административен съд, с което РА е прогласен за нищожен, а делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд е постановил решение, с което е отхвърлил жалбата на "Италес" ООД против Ревизионен акт № Р-03002715003915-091-001/21.12.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с Решение № 70/14.04.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – В., с който, в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 от ЗКПО с непризнатите разходи по фактури, издадени от "Анели транс" ЕООД, ЕТ "Сашмил – 28 – С. Д.", "Симеон строй снаб" ЕООД, "Вес трейд 2011" ЕООД, "Контракт имидж" ЕООД и "Винко" ЕООД – поради лиса на доказателства за реално извършени доставки, на дружеството са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО общо в размер на 40397. 34 лв. и лихви 6219. ЗЗ лв., от които по данъчни периоди, както следва: за 2012 г. – 6971. 92 лв. и лихви 1930. 91 лв.; за 2013 г. – 17949. 02 лв. и лихви 3147. 32 лв. и за 2014 г. -15476. 40 лв. и лихви 1141. 10 лв. Административният съд е приел, че обжалваният РА е действителен и законосъобразен данъчен акт, при чието издаване не са допуснати процесуални нарушения. В хода на ревизията е прието, че отчетените от дружеството разходи по придобиване на недоставените стоки /гъби/ са без документална обоснованост, поради което органите по приходите са преобразували в увеличение с тези разходи финансовият му резултат за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. и са установили задължения за КД и лихви за тези периоди. За да достигне до този си извод ревизиращите са взели предвид: 1. липсата на доказателства за произход, разрешителния режим за бране на гъби и регистрационния режим по Закона за храните на обектите за изкупуване, съхранение и преработка на диворастящи гъби и липсата на такива; 2. липсата на материална, техническа, технологична и кадрова обезпеченост на посочените доставчици; 3. Липса на доказателства за реално извършване на фактурираните доставки на стоката - суха и замразена цяла манатарка, кубчета-манатарка и филийки-манатарка в големи количества. Съдът, въз основа на съвкупен анализ на събраните по делото доказателства, включително и заключението на ССЕ, е приел, че не може да се установи, че именно лицата, посочени като доставчици на стоките по процесните фактури, са извършили посочените доставки на стоки, поради което законосъобразно с РА е увеличен ФР на дружеството за процесните периоди и установен КД, ведно със съответните лихви. Решението е правилно. Неоснователни са касационните оплаквания за необоснованост и необсъждане на всички приети по делото доказателства, включително допусната ССЕ. Следва да се отбележи, че невъзприемането на доводите на една от страните по спора или некредитирането на изгодни за страната обстоятелства не съставлява съществено процесуално нарушение или необоснованост. Също така съдът не е длъжен да възприеме приетата по делото ССЕ, а с оглед разпоредбата на чл. 202 ГПК, експертизата следва да се обсъжда заедно с всички доказателства по делото. Наличието на фактура и коректното й счетоводно отразяване не са достатъчни за обосноваване на категоричен и несъмнен извод за реалност на доставката именно с оглед на изискването същите да отразяват реални стопански операции. Неоснователни са и възраженията в жалбата за непълнота на доказателствата по делото и по-конкретно липсата на протоколите за извършените от органите по приходите насрещни проверки на доставчиците по спорните фактури, тъй като същите са приложени в административната преписка приложена по делото. Неоснователни са твърденията за нищожност на РА, като на основание чл. 236, вр. с чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК /в сила от 01.01.2019 г. / ВАС в настоящия си акт препраща към мотивите на първоинстанционния съд, които възприема като свои. При правилно установена фактическа обстановка съдът е формирал законосъобразни правни изводи относно спорния материалноправен въпрос, на който е даден отговор при правилно приложение на закона. За пълнота на изложението следва да се посочи, че съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по този закон, като понятието за документална обоснованост е в чл. 10 от закона. Съгл. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството /ЗСч/, отразяващ вярно стопанската операция, т. е., за да се признае за целите на данъчното облагане, отразеният в счетоводния документ разход, следва да е извършен по реална сделка и да отразява вярно стопанската операция. При оспорена реалност на доставка на посочената във фактурите стока, доказателствената тежест е за оспорващия, който със съответните относими доказателства следва да установи по безспорен начин реалното натоварване, транспортиране и предаване/приемане на фактурираната стока, каквото доказване в настоящото производство не е проведено по отношение на процесните стоки. Наличието на последващи доставки на стоки от същия вид не е достатъчно, за да обоснове категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките в случай, че не може да се проследи стоковият поток по веригата. В този смисъл са мотивите по т. 37 и т. 38 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, "Евита К" ЕООД, в което е посочено, че "запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за целите на която преценка може да вземе предвид данни относно предхождащи или последващи доставки. " Данните за последващи доставки винаги следва да се обсъдят съобразно всички обстоятелства по делото, съвкупната преценка на които да води до категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките. По тези съображения касационната инстанция приема, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. По частните жалби на "Италес" ООД и на директора на дирекция "ОДОП" В. при ЦУ на НАП: Дружеството оспорва определението на съда, постановено в производство по чл. 248 ГПК, в частта, в която е осъдено да заплати в полза на дирекция "ОДОП" – В. сумата от 3357 лева, представляща разликата между вече присъдената с Решение № 1183/04.06.2018 г. сума от 500 лева и формирания по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. размер на разноските за юрисконсултско възнаграждение от 3857 лева. Директорът на дирекция "ОДОП" – В. оспорва горепосоченото определение в частта, в която е отхвърлено искането му за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за производството по адм. дело № 1568/2016 г. на АС - В., в което РА е прогласен за нищожен. Определението като краен резултат е правилно поради следните съображения: Неоснователно е възражението на "Италес" ООД за недопустимост на определението с аргумент – липсата на списък по чл. 80 от ГПК, тъй като на л. 19 /по адм. д. № 3054/2017 г. на АС – В./ е налице молба от процесуалния представител на Д "ОДОП" – В., в която е заявена претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение с конкретно посочен размер. Основателно е оплакването на дружеството обаче за недължимост на юрисконсултско възнаграждение за производството пред ВАС по адм. дело № 13720/2016 г., тъй като касационната жалба не е изготвена от процесуален представител. В с. з. на 30.10.2017 г. директорът на Д "ОДОП" - В. не е процесуално представляван, поради което неправилно съдът е присъдил юрисконсулстко възнаграждение за касационното производство. Изложените в частната жалба на директора на Д "ОДОП" – В. доводи за дължимост на юрисконсултско възнаграждение за първото разглеждане на делото пред АС- В. по адм. д. № 1568/2016 г. са основателни. Както правилно сочи частният жалбоподател дължимото възнаграждение следва да бъде определено като се вземе предвид крайния резултат от изхода на делото. Без значение е фактът, че по адм. д. № 1568/2016 г. на АС – В. ревизионният акт е обявен за нищожен, тъй като с решението си по адм. д. № 13720/2016 г. касационната инстанция е отменила това решение и е върнала делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. В производството развило се по реда на чл. 226 АПК Административен съд – В. е потвърдил РА. Така при условията на чл. 226, ал. 3 АПК първоинстанционният съд дължи произнасяне и по разноските за водене на делото във ВАС. В настоящия случай с оглед изхода на спора следва да бъде прието, че в полза на дирекция "ОДОП" – В. е дължимо юрисконсултско възнаграждение в общ размер – 3857 лева за двете производства развили се пред АС – В., по които има изрично заявена претенция за присъждането му и осъществено процесуално представителство. След като с обжалваното пред настоящата инстанция решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 500 лева, то правилно като краен резултат съдът е изменил съдебния акт, като е осъдил "Италес" ООД да заплати сумата от 3357 лева, представляща разликата между вече присъдената с Решение № 1183/04.06.2018 г. сума от 500 лева и формирания по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. размер на разноските за юрисконсултско възнаграждение от 3857 лева. Съобразно изхода на спора за настоящото производство дружеството следва да бъде осъдено да заплати на дирекция "ОДОП" – В. юрисконсултско възнаграждение в размер на 1446, 38 лева, определен на основание чл. 9, ал. 3 във вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,