Решение № 4010 от 6.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 506/2015 г.

Решение № 4010 от 6.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 506/2015 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на "Винпром Горна Джумая-Благоевград" ООД със седалище и адрес на управление гр. Благоевград, ул. "Св. Димитър Солунски", № 81, представлявано от управителя Александър Василев Щерев, против Решение № 6692 от 7.11.2014 г. на Административен съд София-град по адм. д. № 248 по описа за 2014 г., с което е отхвърлена жалбата на касатора против ревизионен акт (РА) № 011308168 от 3.09.2013 г., на орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2049 от 28.11.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" София при Централно управление на НАП, с който на РЛ е отказано право на данъчен кредит в размер на 22 591,50 лева по фактури № 0...01 от 5.11.2010 г. и № 0...02 от 8.11.2010 г. с издател "Александра-Ал" ЕООД и предмет грозде от различни сортове. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в съществени нарушения на процесуалните правила като съдът изобщо не проверил законосъобразността на РА, не изложил собствени мотиви по спорните фактически и правни въпроси, което пречи на ефективния касационен контрол на съдебния акт и правото на защита на страните. Убедително било доказано, че представеният в съдебното производство процесен договор между ревизираното лице и доставчика "Александра-Ал" ЕООД е договор за продажба, а не комисионен, както са приели органите по приходите: плащането по процесните фактури е в размера на стойността на доставената стока; счетоводната експертиза установила, че няма отразени комисионни услуги в счетоводствата на страните по сделката; доставчикът не е действал от името и за сметка на РЛ. Необосновано съдът приел, че не е доказано предаването и транспортирането на стоката при представени в ревизионното производство складови разписки и кантарни бележки. Представените изкупвателни ведомости са доказателство за произхода на стоката, а не за начина на продажбата й. Ревизираното дружество не следва да бъде санкционирано с отказ на данъчен кредит поради действия на доставчика, които не може да провери, нито да контролира. Обстоятелството, че фирмата-доставчик не е вписана в регистъра на националната лозаро-винарска камара няма отношение към спора за правото на данъчен кредит. Доказана е реалността на доставките по фактурите, а правото на данъчен кредит е отказано незаконосъобразно. Иска се отмяна на решението и на РА, както и присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Д "ОДОП" София при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по същество-основателна поради следното: С РА претендираното право на данъчен кредит е отказано с мотиви, че макар ревизираното дружество да е получило грозде във връзка с процесните фактури, последните не отразяват реални доставки на тази стока от издалия фактурите доставчик, защото отношенията между ревизираното лице и доставчика са по комисионен договор за изкупуване на грозде, по силата на който доставчикът само изкупувал от свое име за сметка на ревизираното лице стоката, а не придобивал право на собственост върху нея, което да е прехвърлил на РЛ с фактурите, поради което доставчикът имал право само на комисионно възнаграждение. Тези изводи са основани на сертификати от лозаро-винарски камари, в които като получател на стоката е вписано ревизираното дружество, а не доставчикът. Последният не е регистриран в НЛВК; в представените кантарни бележки не е вписано наименованието на доставчика, нито мястото на тегленето. Обясненията на представляващия доставчика в ревизионното производство са, че фирмата само е посредничила при изкупуването на грозде от други лица, като транспортът е реализиран от ревизирания получател, което противоречи на обясненията на последния. Представен е комисионен договор с изпълнител предходен доставчик и получател прекия и издадени към него фактури. Органите по приходите са установили, че цената на изкупуване на стоката от предходния доставчик е по-висока от тази по фактурите, с които е продал същата стока на прекия доставчик, който е фактурирал стоката на РЛ на цената на изкупуване от производителите. Поради това, е направен извод, че налице е реална доставка от производителите с получател ревизираното дружество, а преминаването й през фирмите предходен и пряк доставчик е само фиктивно, като тези фирми са доставчици само на посреднически услуги, равни по стойност на процент от стойността на стоката. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС на ревизираното дружество не е признато право на данъчен кредит по процесните фактури. По искане на жалбоподателя в първоинстанционния процес е допусната, изслушана и приета без оспорване съдебно- счетоводна експертиза, в която подробно е описано как процесните фактури са осчетоводени в счетоводствата на жалбоподателя и при доставчика, като в тези счетоводства няма отразяване на комисионни услуги, а на покупко-продажби. За да отхвърли изцяло жалбата на ревизираното дружество, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при издаването му не са нарушени съществено процесуалните правила, а процесните фактури не отразяват реални продажби на грозде, поради което претендираното право е отказано законосъобразно. Съдът е приел, че щом предметът на фактурите са родово-определени стоки, продажбата им е доказана с доказването на предаването на стоката от прекия доставчик на ревизираното лице по правилото на чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Според съда, представените складови разписки и кантарни бележки не доказват такова предаване. Складовите разписки били вътрешен документ за предприятието на РЛ, а в кантарните бележки не се удостоверявало конкретно място и начин на предаване на стоката от прекия доставчик на ревизираното лице. Налице са и противоречия и липса на доказателства относно транспортирането на стоката. Макар да не счита договора между доставчика и РЛ за комисионен, съдът намира че по него доставчикът престира услуга по търговско представителство, а не доставя стоки. Това се потвърждава и от обясненията на представляващия доставчика, дадени в ревизионното производство. Допълнителни мотиви за тези изводи съдът намира в обстоятелството, че доставчикът не е регистриран в лозаро-винарска камара, за разлика от РЛ, а производителите на грозде са задължени, съгласно Закона за виното и спиртните напитки /ЗВСН/ да продават продукцията си само на регистрирани субекти. В представените изкупвателни ведомости от производителите като получател на стоката не е вписан доставчикът, а РЛ, а за доставчика не е доказано нито че е придобил правото на собственост върху стоката, нито че го е прехвърлил на РЛ. Следователно, доставчикът евентуално е посредничил при извършването на сделки между жалбоподателя и конкретни физически лица за покупката на грозде, т. е. би следвало да е извършил, съответно да фактурира, доставка на услуга. Такава доставка обаче не е документирана със спорните фактури, а документираните доставки на стоки в действителност не са извършени от лицето, посочено във фактурите като доставчик. Неоснователни са касационните оплаквания за постановяване на първоинстанционното решение при съществени нарушения на процесуалните правила, изразяващи се в липса на собствени мотиви и подмяна на спорния предмет. Съдът подробно е обсъдил събраните доказателства и това, че направените от него, въз основа на тях, фактически и правни изводи съвпадат с тези на данъчната администрация не означава, че съдебният акт не е мотивиран. Неоправдано е оплакването, че съдът е въвел нов спорен предмет, защото мотивите за отказ на данъчен кредит на органите по приходите са били именно липсата на продажба на стоки и евентуално наличие на комисионна услуга с получател ревизираното лице. Правилно първоинстанционният съд е приел, че реалността на доставките е базисно условие, без което не възниква правото на данъчен кредит за получателя по фактура, документираща облагаеми доставки. Необосновани на събраните доказателства са фактическите изводи на съда, че двете процесни фактури не отразяват действителни продажби на грозде. Спецификата на настоящия случай е, че още в ревизионното производство не е бил спорен произходът на процесната стока и получаването й от ревизираното дружество, което е регистриран производител на вино и продукти за производството му. В течение и на двете ревизионни производства не е представен писмен договор между прекия доставчик и ревизираното дружество - такъв е представен и приет без възражения и оспорване едва в съдебното производство пред АС. От съдържанието му не може да се направи обоснован извод, че с него е уговорено престиране на услуга било то комисионна или по търговско представителство. Обратно, доставчикът се е задължил да доставя грозде на РЛ. Обясненията на управителя на дружеството - доставчик, дадени в ревизионното производство, за извършено посредничество при изкупуването на грозде в полза на жалбоподателя е следвало, при това, да се разбират в житейски, а не в правен смисъл. Това е така, защото, както твърди касационният жалбоподател, няма задоволително обяснение плащането на цената за покупка на стоката, а не процент от нея, равен на стойността на евентуална комисионна услуга. Все в подкрепа на този извод е приетата без оспорване експертиза, която е установила, че в счетоводствата на страните по сделките са отразени извършени продажби, а не комисионни услуги. Мотивите на ревизиращите и на съда, свързани с цената на стоката по веригата от производителите, през предходния и прекия доставчици до ревизираното лице биха имали значение, ако имаше доказателства, че ревизираното дружество - получател по фактурите е знаело или не е могло да не знае за това, че купува стоката на цената, на която са я продали производителите и е използвало участието на двете фирми-пряк и предходен доставчици, за да придобие стоката на тази цена с право на данъчен кредит, което да представлява данъчна измама. Такива доказателства и дори достатъчно ясни твърдения в ревизионния акт и потвърждаващото го решение липсват. Обратно, тъй като процесната ревизия е повторна, при отмяната на предишния ревизионен акт са дадени указания за събиране като доказателство на цитиран, но непредставен ревизионен акт на прекия доставчик, с който е отказано право на данъчен кредит по доставките на предходния доставчик и на прекия доставчик са определени данъчни задължения в големи размери. При новата ревизия тези указания не са спазени и не е доказано двете дружества, които опосредяват придобиването по документи на процесното грозде от производителите до жалбоподателя да не са изпълнявали данъчните си задължения във връзка с предходните доставки. Това е от съществено значение за обосноваване на тезата на приходните органи за използването на тези субекти от страна на ревизирания получател, за да получи право на данъчен кредит. При положение, че процесната стока със сигурност е изкупена от посочени конкретно физически лица - производители и със сигурност е получена при ревизираното лице необосновано органите по приходите и съдът са придали такова значение на липсата на доказателства къде е мерена и как е транспортирана. В тази връзка, неправилно първоинстанционният съд е приел, че прехвърлянето на правото на собственост между прекия доставчик и ревизираното лице става с предаването на стоката. Вярно е, че стоката е родово-определена, но съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД "При договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. " Случаят е по първата хипотеза на разпоредбата, защото прекият доставчик е бил натоварен да изкупува стока от определени райони, която да продава на РЛ и в този смисъл стоката е била определена по съгласие на страните в момента на изкупуването, а предаване на самата стока между прекия доставчик и ревизираното дружество не е необходимо за обсъждания вещен ефект, щом стоката е индивидуализирана. В крайна сметка, предметът на доставката е наличен при ревизираното лице и за него то е платило на прекия си доставчик цената на стоката с ДДС. Посочването на ревизираното дружество като получател на стоката в изкупвателните ведомости не може да обоснове извод, че стоката е купена директно от производителите, защото най-напред в самите ведомости последната колона, където е направено това вписване, е със заглавие "купувач/получател" и РЛ наистина е краен получател на стоката, което не означава, че е и пряк купувач от производителите. Освен това, няма никакви доказателства, че плащането е станало от РЛ на производителите, включително и с посредничеството на фирмите доставчици. Липсата на регистрация на прекия и предходния доставчици в лозаро-винарска камара не е пречка за придобиване на правото на собственост върху стоката, защото нарушаването на законовото задължение да се продава на и да се купува от регистрирани лица грозде има за последица само административни санкции, а не е свързано с придобиването на собствеността, още по-малко с правото на данъчен кредит на получателя. Предвид всичко изложено, органите по приходите, чиято е доказателствената тежест да докажат твърдението си, че процесните фактури за продажби прикриват комисионни услуги, не са доказали убедително това твърдение и за тях следва да са последиците от недоказването. Първоинстанционното решение подлежи на отмяна като необосновано и противоречащо на материалния закон. Вместо него следва да се постанови ново по същество, с което по жалбата на РЛ РА бъде отменен. При този изход на процеса на РЛ следва да се присъдят разноски за първоинстанционното производство в размер на 1 680 лв., съгласно представения списък и предвид изявлението, че разноски за касационата инстанция не се претендират.. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение