Решение № 6895 от 2.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8889/2016 г.

Решение № 6895 от 2.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8889/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

"С. сити" ЕООД (в ликвидация), представлявано от Д. Г. А. - ликвидатор обжалва решение № 3407/18.05.2016 г. на Административен съд, С. град, 3 състав, постановено по адм. дело № 2527/2015 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-2210-1102354-091-01/21.08.2014 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., потвърден в оспорената част с решение № 141/30.01.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. С.

В касационната жалба се сочат основания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Релевираните оплаквания са за нищожност на ревизионния акт, като издаден от некомпетентен орган по приходите, за бездействие на ревизиращите органи и на съда за служебно събиране на доказателства за осъществяване на доставките и за противоречие с материалния закон на установените задължения по ЗДДС.

Искането е за отмяна на решението. Претендират се разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. С., чрез процесуалния си представител юрк. Бакалова оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а по същество - неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил ревизионен акт, в частта, потвърдена при обжалването по административен ред - относно отказ на право на данъчен кредит както следва:

• в размер на 29 083.30 лева за данъчен период м. 05.2012 г. по фактура № 10...13/15.05.2012 г. издадена от "КД Студио 2" ЕООД с предмет "по договор";

• в размер на 29 250 лева за данъчен период м. 05.2012 г. по фактура № 30/04.05.2012 г. и фактура № 34/08.05.2012 г. издадени от "С. К. Б." ЕООД с предмет "стоки по опис";

• в размер на 192 518.11 лева за данъчни периоди м. 06.2012 г. - м. 11.2012 г. по 41 фактури, издадени от "Л. Т." ЕООД с предмет стоки по опис.

За да отхвърли жалбата на дружеството съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите в хипотезата на § 35 от ПЗР на ЗИДДОПК въз основа на заповед за определяне на компетентен орган, издаден от органа, възложил ревизията съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК /ред. преди изм. от ДВ бр. 82/2012 г. в сила от 01.01.2013 г./. Възраженията на ревизираното лице за нищожност на акта, по съображения, че ревизията е втора по ред, са отхвърлени като неоснователни. Приел е, че спирането на ревизионното производство на основание чл. 34 ДОПК и последващата промяна на ревизираните периоди и видове задължения, в съответствие с чл. 113, ал. 3 във връзка с ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК и не води до образуване на ново производство.

Според съда при издаване на ревизионния акт са спазени изискванията форма и съдържание на акт по чл. 120, ал. 1 ДОПК. Връчено е уведомление по чл. 124, ал. 3 ДОПК за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 6 ДОПК.

По материалната законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит, съдът е приел, че не са изпълнени условията по чл. 71, т. 1 ЗДДС и чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС.

От събраните по делото доказателства, в решението е направен извод, че фактурите, издадени от "КД Студио 2" ЕООД, С. К. Б. ЕООД и "Л. Т." ЕООД не отговарят на изискването по чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - не съдържат описание на количеството и вида на стоките, съответно вида на услугата. Позовавайки се на решенията на Съда на ЕС по конкретни дела (С-80/11 и С-142/11, С -324/11 и С-18/13), първоинстанционният съд е посочил, че правото на приспадане на данъчен кредит е предпоставено от наличието на фактури, които съдържат цялата изискуема информация по чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО. Тази норма предвижда като задължителен реквизит на фактурата вписването на количеството и естеството на доставените стоки/услуги или степента и естеството на предоставени услуги. В чл. 178 от Директивата изрично е посочено, че притежаването на фактура, съставена в съответствие с чл. 220 - 236, е условие за упражняване на правото на приспадане. Аргументи за посоченото тълкуване, съдът е почерпил и от решението на Съда на ЕС по дело С-271/12 г.

В конкретния случай, във фактурите, издадени от "С. К. Б." ЕООД и "Л. Т." ЕООД предметът на доставката е означен единствено като "стоки по опис". Във фактури № 20...020/15.10.2012 г. и № 20...026/26.10.2012 г. липсва и този текст. Не е конкретизиран вида на стоките, количеството, не е посочен договор или друг документ, във връзка с който е издадена фактурата или в който се съдържа описание на стоките. По фактурата от "КД Студио 2" ЕООД предмет на доставката е "по договор", без да е посочен дори най - общо характерът на доставката - стоки или на услуги. Не е индивидуализиран и договорът, към който препраща фактурата. От страна на ревизираното лице не е представен такъв договор.

Наред с горното съдът е изложил и мотиви, че от оспорващия не са ангажирани каквито и да било доказателства за наличието на действително получени от него стоки и/или услуги по процесните доставки, което по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. В случая не е установен предметът на доставките, както и реалното им изпълнение от доставчиците. Според първоинстанционния съд дружеството, претендира правото на приспадане единствено въз основа на издадени му фактури, които не са съставени съгласно изискванията на закона.

Възражението на дружеството за незаконосъобразно прилагане на особения ред по чл. 122 и сл. ДОПК, съдът е отхвърлил като неоснователно. Посочил е, че обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 6 ДОПК са установени в хода на ревизията доказателства.

С тези мотивите съдът е приел, че отказът на правото на данъчен кредит за данъчни периоди м. 05, 06, 07, 08, 09 и 10.2012 г. по фактурите, издадени от "КД Студио 2" ЕООД, "С. К. Б." ЕООД и "Л. Т." ЕООД е законосъобразен на основание чл. 71, т. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС.

В мотивите на решението са обсъдени и възраженията на дружеството в частта по ЗКПО. Съдът е посочил, че в тази част ревизионният акт е бил оспорен по административен ред и е отменен с решението на директора на дирекция ОДОП - С., без да е влошено положението на жалбоподателя съгласно чл. 155, ал. 8 ДОПК.

Решението е правилно постановено.

Съдът е извършил дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт по чл. 160, ал. 2 ДОПК. В мотивите на решението са обсъдени възраженията на дружеството за незаконосъобразност на акта, в това число и доводите за нищожност, поради възлагането на втора по ред ревизия. Правилно съдът е приел, че изменението в обхвата на ревизията съгласно заповед за изменение на заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/ по чл. 113, ал. 3 ДОПК - относно ревизираните периоди и по отношение на вида задължения не представлява ново ревизионно производство

В касационната жалба доводи за нищожност, поради некомпетентност на органа, издал заповедта за изменение на ЗВР. Възражението е неоснователно. От писмените доказателства по делото е видно, че ЗВР № 1401604/26.02.2014 г., с която в обхвата на ревизията са включени и задължения за ДДС за периода от 01.08.2009 г. до 12.11.2012 г., както и задължения по ЗКПО за 2012 г., е издадена от М. Й. С., началник сектор, дирекция Контрол в ТД на НАП - С.. Със заповед № РД-01-3/02.01.2013 г. на териториалния директор на ТД на НАП гр. С.,

Правилно съдът е приел, че в случаите на спиране на ревизионното производство и разширяване обхвата на ревизираните периоди и задължения, след възобновяването му не представлява нова ревизия. Изводите в тази част по спора са направени в съответствие с чл. 34 и 113 ДОПК, поради което следва да бъдат споделени.

В съдебното производство пред първата инстанция не се установяват нарушения на съдопроизводствените правила, съставляващи касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Съдът е дал указания по разпределението на доказателствената тежест в процеса. Установените в решението факти относно съдържанието на процесните фактури и фактите, релевантни за възникването на правото на данъчен кредит, съответстват на събраните по делото доказателства.

Неоснователно е възражението, за нарушение на служебното начало при събирането на доказателства, относими към спора. По делото по искане на жалбоподателя е прието заключение на съдебно - счетоводна експертиза, според което не са налице документи от счетоводството на ревизираното дружество и на доставчиците му, въз основа на които да се даде отговор по какъв начин са отразени счетоводно спорните доставки и какви са последващите продажби на дружеството. Предвид липсата на каквито и да било други доказателства за естеството на спорните доставки и такива от счетоводството на ревизираното лице, доводите, че съдът не е предприел действия в рамките на служебните си правомощия по събиране на доказателства са в противоречие с чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК.

Съдът е тълкувал и приложил правилно материалния закон. В решението на директора на дирекция ОДОП - С. е посочено, че за процесните периоди м. 05.-м. 11.2012 г. задълженията за ДДС са определени по общия ред, /по материалния закон/, а редът по чл. 122 и сл. ДОПК е приложен по отношение на задълженията по ЗКПО за 2012 г. и начисления ДДС за м. 11.2012 г. Обосновано съдът е приел, че в случая не са изпълнени условията по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 ЗДДС за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит. Изводите, че процесните фактури не съдържат необходимата информация за вида и естеството на доставките, както и тези за липсата на доказателства за тяхното изпълнение, са подробно аргументирани с тълкуването на относимите норми от Директива 2006/112/ЕО, дадено в преюдициални заключения на Съда на ЕС по конкретни решения.

В разглеждания случай правото на приспадане се претендира въз основа на фактури, които не съдържат каквито и да било данни за естеството на доставките. Описанието е бланкетно "стоки по опис", съответно "по договор" или изобщо липсва такова по две фактури, издадени от Л. Т. ЕООД. Правилно съдът се е позовал на тълкуването на чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО, относно съдържанието на фактурата. Тази норма е транспонирана в чл. 114 ЗДДС и изисква в данъчния документ да се съдържа информация за вида и естеството на доставката. Бланкетното описание на стопанските операции в случая не позволява установяване вида на доставките, което е от значение за определяне момента на възникване на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Правилно съдът е посочил, че доставките на стоки не могат да бъдат индивидуализирани по вид и количество. Посочването на начисления ДДС на отделен ред, е едно от изискванията за съдържание на фактурата по чл. 114 ЗДДС, но при липса на конкретни данни за вида на доставка, за вид и количество на стоката, за естеството на услугата, не може да се приеме, че "С. сити" ЕООД разполага с данъчен документ /фактура/ по чл. 71, т. 1 ЗДДС.

Съдът е обсъдил и липсата на каквито и да било доказателства, че ревизираното дружество е получило стоки и услуги от посочените доставчици. Изводите, че не се доказват предпоставките за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит се подкрепят от доказателствата по делото и съответстват на материалния закон. Съгласно чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25, чл. 6 и чл. 9 ЗДДС правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие т. е. към момента на прехвърляне на правото на разпореждане върху стоките от доставчика на получателя или към момента на извършване на услугите. Тези факти не са доказани от ревизираното лице, което носи доказателствената тежест в процесния случай, поради което законосъобразно съдът е приел, че не са налице предпоставките по чл. 68 и сл. ЗДДС за признаване на правото на приспадане.

По допустимостта на обжалвания съдебен акт, за която касационната инстанция следи служебно съгласно чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият състав намира, че изложените от съда мотиви относно задълженията по ЗКПО са свързани единствено с възраженията на оспорващия за нарушение на чл. 155, ал. 8 ДОПК. В диспозитива съдът се е произнесъл по искането, с което е сезиран относно законосъобразността на ревизионния акт в частта, в която не е отменен при обжалването по административен ред.

По изложените съображения касационната инстанция приема, че първоинстанционното решение е валидно, допустимо и правилно и като такова следва да се остави в сила.

При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски за касационното производство се дължат на ответника по касация в размер на 5 038 лева.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,