Решение № 15959 от 27.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 7247/2010 г.

Решение № 15959 от 27.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 7247/2010 г., I о., докладчик съдията Мира Райчева Производство по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс, във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по подадените две касационни жалби от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП и от ЕТ "Латал - Л. Александров", гр. Русе, против решение № 665 от 29.03.2010 г. на Административен съд гр. Варна, постановено по адм. дело № 2496 по описа за 2009 г. съответно, в частта му, с която по жалба на ЕТ "Латал - Л. Александров" е отменен ревизионен акт /РА/ № 180900232 от 25.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Русе, потвърден с Решение № 456/20.08.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" Варна при ЦУ на НАП, в частта, в която на дружеството са определени допълнителни задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 12.2008 г. по фактури, издадени от "Латал" ООД № 19/13.12.2008 г. в размер на 12 200 лв. и № 20/23.12.2008 г. в размер на 18 422 лв., и в тази, с която жалбата на дружеството против същия РА, в останалата й част, е отхвърлена като неоснователна. В касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, в обжалваната част поради необосноваността му, съставляваща отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилен е изводът на съда, че правомерно данъкът е начислен от издателя на фактурите в д. п. м. 12.2008 г. и респективно правомерно този данък е приспаднат от жалбоподателя. С подробно развити в касационната жалба съображения е мотивирана тезата, че при анализа на представените по делото писмени доказателства и заключението на изслушаната съдебно- счетоводна експертиза, съдът е извел изцяло погрешни изводи. Отправя се искане за отмяна на обжалваното решение в атакуваната част и за постановяване на друго решение, с което да бъде отхвърлена жалбата в горепосочената част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1108.73 лв. Ответната страна по тази жалба ЕТ "Латал - Л. Александров" не е изразил становище по така подадената касационна жалба. В касационната жалба на ревизираното лице се излагат доводи за необоснованост на оспореното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу горепосочения РА. Касаторът твърди, че неправилно съдът е приел, че датата на данъчното събитие по сделката, обективирана с фактура № 18 от 08.12.2008 г. е 24.09.2006 г., към която дата доставчикът не е имал специална регистрация по ЗДДС и поради това правилно е отказано право на данъчен кредит на получателя по сделката. Иска се отмяна на съдебното решение в тази част и отмяна на РА в посочената част. Ответникът по тази жалба директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира за установено следното: Касационните жалби, като подадени в срок, от надлежни страни против подлежащ на оспорване съдебен акт са процесуално допустими, но разгледани по същество са неоснователни по следните съображения: По касационната жалба на директор Дирекция "ОУИ" - Варна: С решението си Варненският административен съд е отменил РА № 180900232 от 25.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Русе, потвърден с Решение № 456/20.08.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" Варна при ЦУ на НАП, в частта, в която на дружеството са определени допълнителни задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 12.2008 г. по фактури, издадени от "Латал" ООД № 19/13.12.2008 г. в размер на 12 200 лв. и № 20/23.12.2008 г. в размер на 18 422 лв. За да постанови този резултат съдът е приел, че е налице право на приспадане на данъчен кредит за едноличния търговец по реда на чл. 72, ал. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. По отношение на фактура № 19/13.12.2008 г., издадена на основание Договор № 001/LL/08 от 12.01.2008 г., сключен между ЕТ "Латал - Л. Александров" и "Латал" ООД, по който в раздел I, т. 2, страните са се споразумели изпълнителят "Латал" ООД да демонтира и монтира рекламните елементи на билбордовете, стари и нови чергила на камиони с оформени рекламни елементи и други рекламни съоръжения, съдът е приел също, че на основание чл. 12, ал. 1 ППЗДДС, услугата се счита за извършена по смисъла на закона на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от нея, съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти. Констатирал е, че съгласно постигнатата договореност между страните в раздел II, т. 1, цената се определя с двустранно подписани протоколи, както и че във връзка с договора, с протокол № 1/12.12.2008 г. са приети за извършени през периода 12.01. - 21.12.2008 г. услуги на обща стойност 61 000 лв. без ДДС. По отношение на фактура № 20/23.12.2008 г., издадена на идентично основание с горепосочената фактура № 19/13.12.2008 г., съдът е посочил, че изпълнителят "Латал" ООД се е задължил да проектира, произведе, монтира, пусне в експлоатация и поддържа заявените метални рекламни и други съоръжения. По аналогичен начин, с протокол № 2/22.12.2008 г. за периода 12.01.2008 г. - 21.12.2008 г. са предадени произведени от "Латал" ООД рекламни съоръжения и части за тях, описани по вид и брой в протокола на стойност 91119 лв. Съдът е приел, че съобразно уговорката в раздел I, т. 1 от договора от 12.01.2008 г. и по арг. от чл. 128 от ЗДДС, следва да се приеме, че в случая е налице само доставка на стоки - метални рекламни и други съоръжения. Според първоинстанционния съд, доставката се смята осъществена от момента на предаването на стоките, а не от момента на изработването им, както са приели органите по приходите. Решението в така оспорената част е правилно и законосъобразно. Гореустановените факти не са спорни между страните и вярно са отразени от съда в мотивите на оспореното решение. Въз основа на тях е направен обоснован извод, че съгласно чл. 12 ППЗДДС (с изключение на случаите по чл. 25, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС), услугата се счита за извършена по смисъла на закона, на датата на която възникват условията да бъде признат прихода от нея. Правилен е изводът на съда, че по отношение на прихода от фактурираните услуги по горепосочените две фактури са налице предпоставките на СС-18 "Приходи" за признаването му през отчетния период 2005 г. Според т. 7.1. от същия, приходът, свързан със сделката за извършване на услуги, се признава в зависимост от етапа на завършеност на сделката към датата на съставянето на счетоводния баланс, при условие че резултатът от сделката може да се оцени надеждно. Според т. 7.2. Резултатът от сделката за извършване на услуги се оценява надеждно, когато са изпълнени едновременно следните условия: а) сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; б) предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката; в) етапът на завършеност на сделката за извършване на услуги към датата на съставянето на счетоводния баланс може надеждно да се определи; г) разходите, направени по сделката, както и разходите за завършване на сделката могат надеждно да бъдат измерени. В обобщение, съгласно т. 7.2 вр. с т. 7.3, етапът на завършеност се преценява спрямо обема на извършената работа. Следва да бъде споделен изводът на първостепенния съд, че съобразно цитираните правила за отчитане на приходи от продажба на услуги и уговорките в договора, сключен между ЕТ "Латал" и "Латал" ООД, едва с подписването на констативния протокол и определяне на стойността на извършените работи са възникнали и предпоставките за признаване на прихода от услугите, материализирани във фактура № 19/13.12.2008 г. Обосновани са и изложените изводи в оспореното съдебно решение досежно обективираните услуги във фактура № 20/23.12.2008 г. Правилна е преценката на съда, че съобразно уговорката в раздел I, т. 1 от договора от 12.01.2008 г. следва да се приеме, че в случая е налице само една доставка на стоки - метални рекламни и други съоръжения. В случая е определена обща цена и е налице една доставка, която е основната такава, с оглед разпоредбата на чл. 128 ЗДДС. Следва да бъдат споделени и развитите допълнителни мотиви от първостепенния съд досежно приложимостта на разпоредбата на чл. 72, ал. 2 ЗДДС към разглежданите спорни отношения. Административният съд е застъпил тезата, че упражняването на право на данъчен кредит предполага освен реалното възникване на правото- настъпването на данъчно събитие, и едновременното наличие на предпоставките по чл. 72, ал. 2 ЗДДС, т. е. лицето да притежава издаден от доставчика данъчен документ. В тази връзка съдът е посочил, че независимо, че правото на данъчен кредит е възникнало в един по-ранен момент и в този момент данъкът е станал изискуем, без от доставчика да е издаден данъчен документ, за получателя обективно не съществува възможност да упражни това право съгласно изискванията на закона, тъй като не може да изпълни условието по чл. 71, ал. 1, т. 1 и чл. 72, ал. 2, т. 1 ЗДДС, като в тази посока се е позовал на съдебна практика, като е цитирал съответното решение на ВАС. След като законът не предоставя на получателите на доставки механизъм за защита срещу недобросъвестните доставчици, на практика неупражняването на правото в срока по чл. 72 от ЗДДС не следва да се квалифицира и като бездействие, защото реално предпоставките за предприемане на действията по упражняване на правото по чл. 72 ЗДДС не са възникнали. Тук с оглед прецизност следва да се посочи, че в редица свои решения СЕО е посочил, че макар добросъвестността на данъчнозадълженото лице да няма пряко отношение към признаването на правото му на данъчен кредит, то това е така освен в случаите, когато поради поведението на това данъчнозадължено лице не е налице риск от загуба на данъчни приходи за съответната държава-членка /решение по дело Collee - C-146/05, т. 31, решение по съединени дела С-95 и С-96/07, т. 71/. По касационната жалба на Людмил Атанасов Александров, действащ като ЕТ "Латал - Л. Александров": С оспорената от този касатор част от първоинстанционното решение е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу отказа на органите по приходите да му признаят право на данъчен кредит по фактура № 18/8.12.2008 г. за д. п. м. 12.2008 г. в размер на 9978 лв. на основание чл. 70, ал. 5 вр. чл. 72, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС, по съображения, че "Латал" ООД неправомерно е начислил ДДС през данъчен период м. 12.2008 г., тъй като данъчното събитие е настъпило на по-ранна дата. За да постанови този резултат, съдът се е позовал на обстоятелството, че видно от договор № 002/mdf/06 от 22.08.2006 г., ЕТ "Латал - Л. Александров" и "Латал" ООД са се споразумели "Латал" ООД като изпълнител да проектира, произведе, монтира, пусне в експлоатация и поддържа в рамките на дванадесет месечния гаранционен период 3 бр. дезинфекционни съоръжения. Посочил е, че според раздел II, т. 1, цената на договора е в размер на 49 890 лв., колкото е и данъчната основа на фактура № 18/08.12.2008 г. В горепосочения контекст, съдът е приел, че съобразно предмета на договора се касае за няколко различни по вид услуги- проектиране, монтаж и пускане в експлоатация и гаранционно обслужване, които са свързани с доставката на произведените дезинфекционни съоръжения и цената им е определена общо. Приел е също, че е налице хипотезата на чл. 6 от ППЗДДС (отм.), респективно чл. 128 от ЗДДС, т. е. налице е само една доставка, която в случая е доставката на дезинфекционните съоръжения. Направените изводи са обосновани и законосъобразни. Правилна е констатацията на съда, че органите по приходите законосъобразно са приели, че данъчното събитие в случая е възникнало на датата на предаване на съоръженията, която, видно от съставения приемо- предавателен протокол, е 24.09.006 г. Следва да бъде споделен извода, изграден на базата на вярно установените факти, че данъчното събитие действително е настъпило през м. 9.2006 г., поради което доставчикът неправомерно е начислил данък през м. 12.2008 г., респективно неправомерно е упражнено и правото на данъчен кредит. Необосновано се поддържа от касатора, че не следва да намери приложение нормата на чл. 128 ЗДДС. Развитите в тази насока оплаквания в касационната жалба оплаквания са неоснователни и не могат да бъдат споделени. По гореизложените съображения настоящият състав на касационната инстанция намира, че оспореното решение като правилно следва да бъда оставено в сила. С оглед изхода на делото, разноски на страните не следва да бъдат присъждани. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, първо "а" отделение,