Решение № 14013 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 12055/2015 г.

Решение № 14013 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 12055/2015 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "А. Х." ООД, чрез адв. П. Б. срещу Решение № 5037 от 16.07.2015 г. по адм. дело № 1208/2015 г. по описа на Административен съд С. град, I отделение, 5 състав в отхвърлителната му част, както и в частта относно разноските.

Касаторът твърди, че решението в обжалваната му част е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва като неправилен изводът на съда за недоказаност на реалното извършване на процесните доставки на стоки и услуги, доколкото по делото са събрани надлежни доказателства за установяване на фактическото предаване на стоките и осъществяването на възложените услуги. Иска да бъде отменено решението в съответната му част и да се отмени РА. Претендира разноски по делото.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП, не се представлява и не изразява становище по касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението в обжалваната му част с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на касационен контрол е решението на АССГ в частта, в която е отхвърлена жалбата на "А. Х." ООД срещу Ревизионен акт /РА/ № 2021400683 от 16.06.2014 г., издаден от Т. Б. Г. - началник сектор Дирекция "Контрол", възложил ревизията и Д. Д. Д. на длъжност главен инспектор по приходите, мълчаливо потвърден от директора на дирекция "ОДОП" - гр. С., в частта относно отказания данъчен кредит по фактури, издадени от "Р. С." ЕООД, "Ц. С. БГ" ЕООД, "А. С." ЕООД, "М. С." ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Еврострой 2008" ЕООД, "Електра 2008" ЕООД, "Емика 2008" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Попай 8" ЕООД, "А. С. С. 08" ЕООД, "Ю. С. Ю" ЕООД, "Е. С." ЕООД.

В останалата част, в която съдът е отменил процесния РА относно отказания на "А. Х." ООД данъчен кредит по фактурите, издадени от "ВДФ Билд" ЕООД, "Енконструкт" ЕООД, "Е. Т. С." ЕООД, "Д. С. БГ" ЕООД, "Нанатекс" ЕООД и "Ф. П." ЕООД, решението не се обжалва.

Ревизиращите органи са приели, че по подробно описаните в РД и в РА фактури, издадени от "Р. С." ЕООД, "Ц. С. БГ" ЕООД, "А. С." ЕООД, "М. С." ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Еврострой 2008" ЕООД, "Електра 2008" ЕООД, "Емика 2008" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Попай 8" ЕООД, "А. С. С. 08" ЕООД, "Ю. С. Ю" ЕООД, "Е. С." ЕООД не са налице основания за признаване правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Предмет на доставките са "химически материали", "опаковки за прах Ултра хит", "товаро-разтоварни работи", "фолио", "предпазни и защитни облекла", "отпечатани кутии", "отпечатани етикети", "транспортни услуги", "кутии за прах Ултра хит", "маркетингово проучване на пазара", "услуги". Обоснован е извод за недоказвано на извършването на процесните доставки, поради липса на доказателства за предаване и приемане на съответните стоки от доставчика на получателя, както и липса на доказателства за осъществяване на съответните услуги.

За да отхвърли жалбата на дружеството срещу процесния РА в посочената част, според съда не са ангажирани доказателства, от които да се направи безпротиворечив и категоричен извод, че "Р. С." ЕООД, "А. С."ЕООД, "М. С." ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Еврострой 2008" ЕООД, "Електра 2008" ЕООД, "Емика 2008", "Г. К." ЕООД, "Е. С." ЕООД, "Ю. С. Ю" ЕООД", "Ц. С. БГ" ЕООД са доставили съответни материали като вид и количество на ревизираното лице, доколкото няма ангажирани доказателства за фактическото предаване на стоките, за изписването им от доставчиците и заприходяването при получателя. Относно услугите, предмет на фактурите, издадени от "Попай 08" ЕООД, "А. С." ЕООД, "А. С. С. 08" ЕООД, "Е. С." ЕООД, АССГ е приел наличието на доказателства за достатъчна индивидуализация на доставките, респ. за осъществяването на услугите в полза на ревизираното лице от посочените във фактурите доставчици.

Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението в обжалваната му част е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

Правилно е установена фактическата обстановка и с оглед забраната в рамките на касационната производство да се установяват нови фактически положения, уредена с чл. 220 от АПК, настоящият съдебен състав дължи проверка на твърдяното касационно основание за отмяна на решението - неправилност поради нарушение на материалния закон и необоснованост.

При постановяване на съдебния акт в обжалваната му част съставът на АССГ обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства и заключенията по съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, като е формулирал правилният извод за законосъобразност на РА в гореописаната част.

1. Настоящият съдебен състав намира, че първоинстанционният съд правилно е приел, че процесният РА е издаден от компетентни органи съгласно изискването по чл. 119, ал. 2 от ДОПК /в сила от 1.01.2013 г./. Ревизията е възложена при действието на новата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, поради което законосъобразно РА е издаден от органа, възложил ревизията и от органа по приходите, ръководител на екипа, извършили ревизията.

2.Във връзка с приложението на материалния закон, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки/услуги.

2.1. Правилен и съответстващ на доказателствата, събрани в хода на ревизията и съдебното производство е изводът на първоинстанционния съд за недоказаност на действителното извършване на доставките на стоки по фактурите, издадени от "Р. С." ЕООД, "А. С." ЕООД, "М. С." ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Еврострой 2008" ЕООД, "Електра 2008" ЕООД, "Емика 2008" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Е. С." ЕООД, "Ю. С. Ю" ЕООД, "Ц. С. БГ" ЕООД.

ИПДПОЗЛ са връчени на доставчиците по реда на чл. 32 от ДОПК, като нито по време на ревизията, нито по време на съдебното производство са ангажирани доказателства за фактическото предаване на стоки от съответния вид и количество от прекия доставчик на получателя /няма приемо-предавателни протоколи, стокови, складови разписки, респ. транспортни документи/. Съдът е обсъдил фактурите поотделно за всеки един от посочените доставчици, установил е съответните факти, обсъдил е и заключенията по ССчЕ, като е формирал правилен извод за законосъобразност на РА в тази му част. След като няма доказателства за предаването на стоките от доставчика на получателя, то законосъобразно ревизиращите органи са отказали на "А. Х." ООД правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди. Не е спорно, че дружеството - получател е специализирано в производство на перилни препарати, като същото е извършвало облагаеми доставки на територията на страната с предмет продажба на собствена продукция почистващи и миещи препарати: веро, балсам, течен сапун, препарати за стъкла, килими, бани, тоалетни, обезмаслители, универсални почистващи препарати, прах за пране "Ултра хит" и паста за силно замърсени ръце. За установяване на тези факти са ангажирани допълнителни писмени доказателства пред касационната инстанция / справки - ведомост по отчетна стойност на артикули и приложения към ГФО за 2008 г. и 2009 г./. Тези счетоводни документи не обосновават обратен на приетия от АССГ извод за материална законосъобразност на РА в посочената част. Основният спорен въпрос дали РЛ е получило съответните стоки от посочените във фактурите доставчици, а такива писмени доказателства не са представени нито от доставчиците, нито от самото дружество-жалбоподател.

Несъстоятелно е твърдението на касационния жалбоподател, че доколкото от приетите без оспорване заключения по ССчЕ се установява надлежното счетоводно отразяване на доставките при доставчиците и получателя, както и заприходяване на стоки /материали/ при РЛ, то това обосновава извод за липса на материалноправно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит. От съдържанието на основното и допълнителни заключения по ССчЕ е видно, че не може да се установи дали е налице редовно осчетоводяване на фактурите при доставчиците, а е изследвано само счетоводството на РЛ. От друга страна, извършените от получателя записвания по отделните счетоводни сметки във връзка със заприходяването на стоките не означава, че стоките, описани във всяка една от фактурите, действително са предадени на РЛ от издателите на фактурите.

2.2. Касационната инстанция възприема извода на АССГ за законосъобразност на РА относно отказания данъчен кредит на "А. Х." ООД по фактурите, издадени от "Попай 08" ЕООД, "А. С." ЕООД, "А. С. С. 08" ЕООД, "Е. С." ЕООД, касаещи отделни услуги. Не са налице доказателства за конкретизация на услугите - посочени във фактурите само общо "товаро-разтоварни работи", "транспортна услуга", "услуга", "маркетингово проучване", а именно в какво точно се изразяват услугите, как са извършени, от кои лица, как е формирана стойността на услугите. Касационната инстанция намира, че във фактурите, издадени от посочените доставчици липсва пълно описание на предмета на стопанската операция, т. е. не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията /трябва да е посочен вида на услугата/. Непълнотата на фактурата възпрепятства установяване съответствието на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставката, респ. установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит по тази фактура. В Решение на СЕС от 8.05.2013 г. по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване, отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, е прието, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. Следователно, по аргумент на по-силното основание, непредставянето на доказателства за конкретизация на услугите означава, че не е налице реално осъществяване на процесните доставки. В допълнение следва да се посочи, че приложеният към касационната жалба "Доклад - диагностика на търговската дейност на А. Х." от м. 12.2008 г. не следва да бъде кредитиран, доколкото такъв документ не е представен по-рано - нито по време на ревизията, нито пред първоинстанционния съд, т. е. не може да се установи дали датата върху документа е достоверна, както и няма налични данни дали "А. С. С. 08" ЕООД е разработил процесния доклад /който е само посочен върху доклада, без да има други налични отбелязвания, че именно това дружество е изготвило доклада/.

Съобразно изложеното, след като не са конкретизирани услугите по процесните фактури, то не може да се приеме действителното извършване на доставките. В тази връзка следва да се посочи, че въпросът за кадрова и материална обезпеченост при доставчиците не следва да се обсъжда.

Въз основа на гореизложеното, настоящият съдебен състав споделя извода на АССГ, I отделение, 5 състав за материална законосъобразност на РА в посочената част, като твърдяните в касационната жалба основания за отмяна на решението не са налице и същото като правилно следва да бъде оставено в сила.

Решението е правилно и в частта за разноските, доколкото съдът е присъдил в полза на дружеството разноски в размер на 3 174 лева съразмерно на уважената част от жалбата. Касаторът не излага конкретни доводи за неправилност на съдебния акт в посочената част, поради което касационната жалба в тази част е неоснователна.

С оглед изхода на спора, в полза на касатора не се присъждат разноски, а на ответника по касация такива не се дължат, тъй като не е претендирано юрисконултско възнаграждение.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение