Решение № 1042 от 10.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11028/2024 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Димбо БГ ЕООД, представено от адв. Славова, срещу решение 14691/14.08.2024 г. по адм. дело 8407 по описа за 2021 г. на Административен съд София-град /АССГ/, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-22221720003382-091-001/25.02.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта неотменена при оспорването по административен ред. Доводите на касатора са за опущения в познавателната дейност на съда по преценката на писмените доказателствени средства за осъществяване на декларираните вътреобщностни доставки /ВОД/. Отрича доказателственото значение на свързаността между страните по ВОД. Оспорва правните изводи на съда, като противоречащи на материалния закон. Иска отмяна на решението, а имплицитно и на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационната съдебна инстанция. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и след проверка на първоинстанционния съдебен акт в обхвата по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорената пред АССГ част от ревизионен акт са установени в тежест на Димбо БГ ООД допълнителни задължения за ДДС в размер 38 451.62 лева и за лихви за забава в общ размер 9 163.31 лева. Задължението за косвен данък е резултат от извършена от органите по приходите корекция на декларирания от данъчнозадълженото лице /ДЗЛ/ резултат по ЗДДС в данъчен период м. 04.2019 г. Основания за корекцията е начисляването от администрацията на ДДС в общ размер 38 451.62 лева за декларирани от ДЗЛ, но непризнати ВОД. Начислената лихва е за новоопределения резултат данък за внасяне за д.п.м. 04.2019 г. и за забавено изпълнение на задължението за внасяне на данъка за данъчни периоди ч. 11.2017 г. и от м. 07..2019 г. до м. 04.2020 г. Начисляването на ДДС е по декларирани ВОД по 2 фактури към немското дружество Ad Caravaning GmbH, VIN: DE323061758 с предмет на доставките кемпери е мотивирано с недоказаното пристигане на стоките по ВОД на територията на Германия и получаването им от посочения във фактурите клиенти. Доставките са третирани като такива с място на изпълнение на територията на страната. С обжалваното решение е отхвърлено оспорването. Според първостепенния съд РА е издаден от компетентни органи по приходите във формата за действителност и без в извънсъдебната фаза на производството да са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Съдът е отнесъл към процесуалните тежести на жалбоподателя доказването на предпоставките за облагане с нулева ставка на декларираните от него доставки на стоки към немското дружество. В мотивите на съдебния акт е описан динамичния фактически състав на ревизията, включително дейността на органите по приходите по събиране, проверка и оценка на доказателствата и направените в резултат на тази познавателна дейност констатации. Според първостепенния съд за доказване на ВОД са представени фактури, но не и транспортни документи или писмени потвърждения за получаване на стоките от купувача. Съдът е отказал да цени като доказателства за изпращане на стоките приемо-предавателните протоколи към фактурите, доколкото датите им предхождали договорите за продажба, а не съдържали уговорки за срокове за плащане и за предаване на вещите едва след плащането. Приел е, че предаването на стоките е разколебано от предоставената от немската данъчна администрация информация за непредставянето от немското дружество на транспортни документи и на такива за платени такси за влизане/излизане от територията на Германия, както и от обстоятелствата на последващата продажба на стоките на територията на България и регистрацията им за движение скоро след покупката от немското дружество. Доверил се е на заключенията на ССЕ за разминавания при завеждането и изписването на стоките в счетоводството на жалбоподателя. Определил е като изготвени за целите на съдебното производство представените в хода на съдебното дирене счетоводни документи за записванията по сметка 304. Съдът е приел, че е ниско убеждаващото въздействие на писмените потвърждения заради противоречието между отразеното в тях, в протоколите и писмените обяснения на РЛ. Като факт с доказателствено значение е обсъдил недоказаното предаване на стоките на РЛ от италианското дружество производител на кемперите. При решаването на спора за съществуването на задължения за лихва съдът е взел предвид отсъствието на доказателства за точно във времево отношение изпълнение на задължението на ДЗЛ да плати данъка за внасяне за съответните данъчни периоди. Решението е правилно. Съобразено със съюзното право - чл. 138, § 1 и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета (и интерпретацията му в т. 31 от решението на СЕС по дело С-273/11) е разбирането за прилагане на освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. При ВОД придобиващият стоките следва да е друго ДЗЛ и данъчно незадължено юридическо лице, действащо на територията на държава членка различна от тази, в която е започнало изпращането или превоза на стоката. Националното позитивно право урежда освобождаването на ВОД с прилагане на нулева ставка на ДДС чл. 53, ал. 1 ЗДДС. При действието на чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК за ДЗЛ е тежестта да установи с убедителността на пълното доказване юридическите факти, представляващи основание за освобождаване на ВОД. За насрещното доказване на администрацията не съществува изискване да е пълно. В т. 30 от решението на Съда по дело С-676/22 е припомнено, че Директивата за ДДС не съдържа уредба на доказателствата, които следва да представи ДЗЛ, за да се ползва от освобождаването от ДДС и затова за държавите членки е задачата да определят условията за освобождаване на ВОД, като при това се осигури ясно прилагане на тези условия и се предотврати всяко възможно отклонение от данъчно облагане, избягване на данъци или злоупотреба. При упражняването на тези правомощия държавите членки следва да спазват основните принципи на правото на Съюза, включително принципите на правна сигурност и на пропорционалност. Цитираното решение отново дефинира материалноправните изисквания за прилагане на освобождаванията качеството ДЗЛ, прехвърляне на правото на разпореждане като собственик със стоката и физическото преместване на стоките от една държава членка в друга /т. 20 от решението/. Съдът е очертал и хипотезите, в които неспазването на формално изискване може да доведе до загуба на правото на освобождаване от ДДС /т.т. 26-28 от решението/ - участието на ДЗЛ в данъчна измама, застрашила функционирането на общата система на ДДС и нарушение, което препятства убедителното доказване на материалноправните условия (това ограничение е неприложимо, ако администрацията разполага с информация, за да установи, че материалноправните условия са изпълнени). В националното законодателство изискванията за доказване на ВОД са установени с чл. 45 ППЗДДС по препращане от чл. 53, ал. 2 ЗДДС. В двете точки на чл. 45 от ППЗДДС са изброени лимитативно две групи от документи, които доставчикът на стоки следва да представи за да докаже наличието на ВОД документи за доставката и документи удостоверяващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Представянето на тези документи е формалното изискване за освобождаване на ВОД. В приложимата редакция на чл. 45 от ППЗДДС, т. 2 включва две букви, чиито разпоредби са в действие, когато не е приложена презумпцията по чл. 45а от Регламент за изпълнение (ЕС) 2018/1912 на Съвета от 4 декември 2018 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 по отношение на някои освобождавания при вътреобщностни сделки (ОВ, L 311/10 от 7 декември 2018 г.). При транспорт, извършен от получателя или от трето лице за негова сметка доказването е с транспортен документ или писмено потвърждение от получателя с определени реквизити. Когато транспортът е от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика необходимо и достатъчно е доказването с транспортен документ чл. 45, т. 2, б. б от ППЗДДС. В конкретния случай, предвид твърдението че превозните средства са доставени на собствен ход, не е представен транспортен документ. Първостепенният съд се е позовал на правилата на доказателствената тежест и ги е приложил правилно. Съдържанието на правилото за доказателствената тежест е правото и задължението на съда да приеме за ненастъпили правните последици на недоказаните факти. В обжалваното решение е определена правилно доказателствената стойност на писмените доказателствени средства за физическо напускане на стоките от държавата членка на доставката. Предвид твърдението че превозните средства са доставени на собствен ход, не е представен транспортен документ. Правилно съдът е приел, че убеждаващото въздействие на протоколите е разколебано от разминаването по време между датите на отразеното в тях предаване на стоките и датите на сключване на договорите като основание за предаването на вещите, от отсъствието на информационна следа за движението на превозните средства на територията на Германия (по информацията на немската данъчна администрация), от последващата продажба от немското на български дружества на територията на РБългария и регистрирането им за движение на територията на страната. Документираната поредица от доставки е с признаците на измама с ДДС от вида въртележка. Това понятие е използвано в т. 67 от решението на Съда по съединени дела С-131/13, С-163/13 и С-164/13. Ефектът е отклонение от внасяне на ДДС и се постига с декларирането на ВОД от първия по веригата от доставките (който по националното ни право е с нулева ставка на ДДС); получателят в Германия декларира ВОП, самоначислява данъка и го приспада като данъчен кредит, като впоследствие декларира ВОД към ДЗЛ в България, а тази доставка е освободена от ДДС; българското ДЗЛ декларира ВОП, начислява само ДДС и го приспада като данъчен кредит. Стоката не напуска страната. Постигат се последиците от доставка между две български ДЗЛ, но ако не е опосредена от поредиците ВОД и ВОП доставчикът следва да плати начисления данък /чл. 82, ал. 1 ЗДДС/. Без да са доказани предпоставките на ВОД по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС облагането им с нулева ставка по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС е неправомерно. При осъществени облагаеми доставки основателно с РА е начислен данък /вж. чл. 25, ал. 6, т. 1 и чл. 86, ал. 1 ЗДДС/. Липсват касационни оплаквания срещу частта от съдебния акт, разрешаваща спора за задълженията за лихви за несвоевременно изпълнено задължение за плащане на данъка. С арг. от чл. 212, ал. 1, т. 4 и чл. 218, ал. 1 АПК касационната съдебна инстанция не дължи проверка на тази част от решението. Дължимо е оставянето в сила първоинстанционното решение. С оглед изхода на делото на Националната агенция за приходите /арг. § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се следват деловодни разноски в размер 4 459.20 лева като юрисконсултско възнаграждение за касационната съдебна инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 на Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение