Решение № 5662 от 31.5.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващи от Административно-процесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез процесуален представител, срещу решение 5685 от 11.10.2022 г., постановено по адм. дело 2704/2022 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на М. Пилева, действаща в качеството на ЕТ М. Пилева - Екофорест е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22220219000440-091-001/18.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в потвърдената част с решение 190/03.02.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, относно установените задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди: м. 06.2016 г., м. 10.2016 г., м. 05.2017 г. и м. 11.2017 г. м. 06.2015 г. в общ размер на 3 442.09 лв. и лихви в размер на 1 572.88 лв., в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ТОПАЗ МЕЛ ООД, както и установените задължения за данък върху доходите от дейност като ЕТ за 2016 г. и 2017 г. общо в размер на 5 375 лв. и лихви в размер на 2 158.58 лв. и НАП е осъдена да заплати на ревизираното лице сумата в размер на 950 лв. разноски по делото. Касаторът твърди, че съдебното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, необоснованост и съществени нарушения на съдопроизводствените правила - касационни основания по чл.209, т.3 АПК. Предмет на спора пред административния съд е бил РА в частта, потвърдена с решението на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с която на ревизираното лице допълнително са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2016 г., м. 10.2016 г., м. 05.2017 г. и в м. 11.2017 г., както и в частта на установените задължения за данък върху доходите за дейност като едноличен търговец за 2016 г. и 2017 г. Касаторът поддържа, че данъчната основа за установяване на тези задължения не е определена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, поради което изцяло несъстоятелен е мотивът на първоинстанционния съд, че РА е незаконосъобразен, защото не е доказано основание за извършване на ревизията по особения ред. РА е отменен от директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, в частта, с която на ревизираното лице са били установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху диходите на физичските лица (ЗДДФЛ) за 2015 г. и 2018 г., като за тези задължения данъчната основа е била определена по реда на чл.122 ДОПК, но РА в тази отменена част не е бил предмет на делото пред съда. Касаторът твърди, че в първоинстанционния съдебен акт изцяло липсват мотиви относно корекцията, свързана с упражненото от лицето право на преотстъпване на корпоративен данък. Излага съображения, че от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) и събраните по делото доказателства не се установява реалност на доставките по спорните фактури, издадени от ТОПАЗ МЕЛ ООД, както и документалната обоснованост на отчетените по тях разходи, поради което РА е законосъобразен. Иска решението да бъде отменено и претендира присъждане на разноски по делото, съобразно представен списък (л. 22). Ответникът М. Пилева, действаща в качеството на ЕТ М. Пилева - Екофорест , чрез адв. Енчев, оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима, а по същество - основателна, поради следното: С РА са били установени задължения на М. Пилева, действаща в качеството на ЕТ М. Пилева - Екофорест общо в размер на 14 424.27 лв., в т.ч. по ЗДДФЛ за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. и 2018 г. общо в размер на 1 206 лв. и са начислени лихви върху тях в размер на 669.72 лв., за данък върху доходите от стопанска дейност на ЕТ за 2016 г. и 2017 г. общо в размер на 5 375 лв. и са начислени лихви върху тях в размер на 2 158.58 лв. и по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2016 г., м. 10.2016 г., м. 05.2017 г. и м. 11.2017 г. общо в размер на 3 442.09 лв. и са начислени лихви в размер на 1 572.88 лв. Ревизионният акт е бил обжалван пред директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, който с решение 190/03.02.2022 г. е отменил акта, в частта на установените допълнително задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. и 2018 г., ведно със съответните лихви, а в останалата част - на установените резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2016 г., м. 10.2016 г., м. 05.2017 г. и м. 11.2017 г., и в частта на установените задължения за данък върху доходите от дейност като ЕТ за 2016 г. и 2017 г., ведно със съответните лихви, РА е потвърден. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА в потвърдената с решение 190/03.02.2022 г. част относно установените задължения по ЗДДС за данъчни периоди: м. 06.2016 г., м. 10.2016 г., м. 05.2017 г. и м. 11.2017 г. м. 06.2015 г. в общ размер на 3 442.09 лв. и съответните лихви в размер на 1 572.88 лв., в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ТОПАЗ МЕЛ ООД, както и установените задължения за данък върху доходите от дейност като ЕТ за 2016 г. и 2017 г. общо в размер на 5 375 лв. и лихви върху тях в размер на 2 158.58 лв. За да отмени РА в посочената част, съдът е приел, че наличието на основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред не е подкрепено от събраните по делото доказателства, поради което не е налице презумпцията на чл. 124, ал. 2 ДОПК. Според съда, до този извод е стигнал и горестоящия решаващ орган и поради това е отменил РА в частта, с която на ревизираното лице са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. и 2018 г. Настоящият съдебен състав намира, че първоинстанционният съд непрецизно в диспозитива на решението си е отменил РА, изменен с решение 190/03.02.2022 г., на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. От диспозитива на решението на ДД ОДОП се вижда, че РА не е изменен, а е отменен в посочената по-горе част. Въпреки тази непрецизност от диспозитива на обжалваното решение е ясно, че РА е отменен в потвърдената с решението на ДД ОДОП част, която е посочена и в мотивите на съдебния акт като предмет на делото, поради което съдебният акт е допустим. Основателно е главното касационно оплакване, че съдът не е изложил никакви мотиви относно законосъобразното определяне на процесните публични задължения. Основателно в касационната жалба се твърди, че съдът е обсъждал наличието на основания по чл. 122 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред по отношение на задължения, които не са установени по този ред. От решението на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП е видно, че РА е отменен, в частта, в която ревизията е проведена по особения ред. В частта, в която РА е потвърден с решението на административния орган, ревизията е проведена по общия ред. Относно законосъобразността на определянето на тези задължения първоинстанционният съд не е изложил никакви съображения. По делото изобщо не са обсъдени доказателствата във връзка с реалността на доставките от ТОПАЗ МЕЛ ООД и не са изложени мотиви по същество за наличие или липса на основания за признаване на право на приспадане на ДДС по тези доставки. Основателно е оплакването на касатора, че съдът не е изложил никакви мотиви и относно корекцията, свързана с упражненото от лицето право на преотстъпване на корпоративен данък. Не са изложени мотиви и по отношение на установените задължения на ревизираното лице за данък върху доходите от дейност като ЕТ за 2016 г. и 2017 г. В мотивите си съдът е обсъждал РА и в частта, която е отменена с решението на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. Тази част на РА не е била предмет на делото и не е следвало да бъде обсъждана от първоинстанционния съд. Съдът не е отговорил на никакви възражения на страните, нито е обсъдил заключението на вещото лице по ССЕ, което само е възпроизвел, във връзка с останалите събрани по време на ревизията и пред съда доказателства. Административният съд като първа инстанция е длъжен да провери законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания, както и да отговори на всички наведени доводи и възражения на страните. Решението следва да се постанови на основание приетите от съда за установени обстоятелства по делото и тълкуване на закона за конкретния случай, като съдът прецени всички доказателства по свое убеждение и формира собствени конкретни по предмета на делото фактически и правни изводи. Липсата на мотиви в първоинстанционния съдебен акт лишава касационната инстанция от възможност ефективно да провери правилността на решението по същество, а страните от една съдебна инстанция. Предвид изложеното, първоинстанционното решение подлежи на отмяна, а делото на връщане за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. По претенциите за разноски, направени в тази инстанция, следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение