Решение № 7215 от 31.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 666/2018 г.

Решение № 7215 от 31.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 666/2018 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "МТ К. - ЗМ" ЕООД - гр. П. срещу решение № 1849/1.11.2017 г., постановено по адм. дело № 2268/2016 г. по описа на Административен съд - гр. П., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р - 16001615007781-091-001/19.04.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., потвърден с решение № 563/16.08.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП за непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 52 412 лв. и са определени лихви - 5 927,34 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските. От допълнението към касационната жалба по повод оставянето й без движение с определение от 17.01.2018 г. може да се направи извод, че оплакванията са за неправилно прилагане на материалния закон, неправилна преценка от съда на доказателствата по делото и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател по делото са представени счетоводни и търговски документи в съответствие с възложената му доказателствена тежест и съдът е следвало да направи обоснован извод, че процесните доставки са реално осъществени и правилно в съответствие със закона са документирани с издадените по тях фактури. Сочи се, че не е отчетено от приходната администрация и от съда, че чл. 68 и чл. 71 ЗДДС не свързват правото на упражняване на данъчен кредит с действия, които следва да бъдат извършени от доставчика по съответната доставка, по която се претендира правото на приспадане. Твърди се в касационната жалба, че по отношение на доставките, получени от преките доставчици на жалбоподателя, направените изводи от приходните органи и от съда се основават не на констатациите, касаещи получаването на стоките по издадените от прекия доставчик фактури, а на базата на анализ на документи и информация, отнасящи се до неговите предходни доставчици и свързани с това, че самият той има изискуеми публични задължения. По повод събраните по делото частни документи жалбоподателят излага доводи, че това не освобождава нито приходните органи, нито съда да изследват същите във връзка с реалността на доставките, а те са обсъждани извън установената фактическа страна на спора. Необосновани са според касатора и разсъжденията на съда и относно заключението на съдебно-счетоводната експертиза, както и че не били обсъдени писмените доказателства в съвкупност с това заключение при формиране на решаващите мотиви. В касационната жалба се излага и оплакване, че съдът не е взел предвид, че между страните по делото няма спор относно родовата определеност на доставките и правилото на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, според което собствеността се прехвърля с предаването на стоките на купувача, за когото възниква задължение за плащане на стоките. Налице е позоваване от касационния жалбоподател и на практика на СЕС - решения по дела С-18/13, С-324/11 и др., от които се прави извод, че при липса на установена от приходните орган данъчна измама, получателят по доставките не може да бъде санкциониран с непризнаването му на правото на данъчен кредит. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното съдебно решение и отмяна на ревизионния акт, както и се претендира присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП в депозирана по делото писмена защита от юриск. А. Р., я оспорва с изложени доводи, че обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. Направено е искане за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касационния жалбоподател в случай, че съдът уважи жалбата му. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2 280,18 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на "МТ К.-ЗМ" ЕООД срещу посочения по-горе ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на доставките на "урея", "калиев нитрат"и "авансово плащане" от "К. С. С" ЕООД, както и по доставките с предмет "консултации по договор" по издадените от "М. М." ЕООД фактури. Относно определените допълнително с ревизионния акт лихви в размер на 76,29 лв., включвайки 17,83 лв. за месец февруари 2015 г., 3,98 лв. за месец април 2015 г., 52,6 лв. за месец май 2015 г. и 1,87 лв. за месец юни 2015 г. съдът е възприел посоченото от приходните органи основание, че ревизираното дружество не е внесло в законоустановения срок съгласно чл. 89 ЗДДС декларираният ДДС за внасяне по справки-декларации за посочените данъчни периоди, както и е прието в обжалваното решение, че тези констатации на приходните органи не се опровергават от ревизираното дружество и затова съдът е приел, че тези факти са точно установени от ревизията. Относно определените лихви в размер на 1 180,70 лв. за месеците февруари и април 2015 г. съдът е възприел констатациите на приходните органи, че дружеството неправомерно е приспаднало данъчен кредит в резултат на издадени кредитни известия към фактури, издадени му от доставчиците "Н." ЕООД и "М. М." ЕООД. При неустановяване реалността на доставките, правилно не са признати за правомерно издадени и кредитните известия към тях. Обжалваното решение е правилно постановено. За успешното доказване на правото на приспадане на данъчен кредит от получателя на стоки и услуги, които са му фактурирани, следва да се установи по безспорен начин предаването на стоката и осъществяването на услугата, предвид разпоредбите на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС. В. на данъчното събитие чрез представяне на убедителни писмени доказателства от получателя по доставката винаги води до успешното приспадане на ДДС за него. Формалното писмено отчитане на доставките, без да се установи, че те реално са изпълнени, пък е основание за непризнаване на посоченото материално право. Първоинстанционният съд подробно е описал фактите в ревизионното производство и изводите, до които са достигнали приходните органи, за да направят извод, че незаконосъобразно ревизираното дружество е упражнило правото на данъчен кредит по доставките от посочените доставчици и са възприети тази констатации в обжалваното решение. Относно доставките по две фактури, издадени от "М. М." ЕООД с предмет "консултации по договор" правилно са обосновали извод в решаващия съд, че не е доказана основната предпоставка за възникване и упражняване правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Н. на фактура не е достатъчно за доказване правото на получателя й да приспадне платения на доставчика си и начислен от него ДДС, тъй като тя съобразно практиката на ВАС е доказателство само за възникнали облигационни правоотношения, но не е и за тяхната реалност с изключение на доставки по т. нар. разносна търговия, когато от установения механизъм на доставките, се установи начинът, по който се осъществяват те, без да се съставят специално документи за предаване/приемане на стоките. За всички останали случаи, като настоящия, когато се фактурират доставки на услуги, които не са конкретизирани и за които не са представени съпътстващи документи, които установяват действителното им осъществяване и предаване на получателя на резултата от договорената услуга, правото на данъчен кредит не възниква и ако е осъществено, то то е незаконосъобразно. В процесния случай освен фактурите от "М. М." ЕООД няма ангажирани доказателства какъв е конкретния предмет на фактурираните консултантски услуги, тяхното извършване и предаването на резултата. Фактурите, както вече се изясни по-горе не доказват реалността на доставката на услуги, поради което правилно и приходните органи, а впоследствие и съда са приели, че незаконосъобразно жалбоподателят е упражнил правото на данъчен кредит по тях. С касационната жалба макар да се обжалва решението на решаващия съд изцяло, няма никакви оплаквания, доводи или твърдения относно доставките на консултантски услуги от "М. М." ЕООД и предвид непредставянето на доказателства за тяхната реалност в хода на ревизията и пред първостепенния съд, правилно е отхвърлена и жалбата му срещу оспорения ревизионен акт в тази му част. В тази обжалвана част първоинстанционното решение като правилно следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Относно доставките от "К. С. С" ЕООД първоинстанционният съд подробно е изложил фактите по процесните доставки на родовоопределени стоки - "урея/карбамид", "калиев нитрат" и "авансово плащане", вкл. относно стоковия поток от предходните доставчици през прекия доставчик до жалбоподателя като получател на фактурите. Основният мотив на съда, за да отхвърли жалбата по отношение на процесните доставки са свързани с представените приемателно-предавателни протоколи, в които не било посочено мястото на предаване на уреята и калиевия нитрат. Правилно първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на процесните доставки от "К. С. С" ЕООД, като в тази част решението е правилно като краен резултат, но по следните мотиви: В хода на ревизията "МТ К. ЗМ" ЕООД е представило документи, с които е твърдяло, че доказват действителното осъществяване на доставките на "урея" и "калиев нитрат". При преценката на ЧМР, с които е следвало да се установи, че доставчикът "К. С. С" ЕООД е разполагал със спорните фактурирани количества общо 95 тона урея и калиев нитрат, за да може да ги предостави на ревизираното дружество, такъв извод от тези частни документи не може да се направи. ЧМР с получател "К. С. С" ЕООД са за стока "тор", без да се конкретизира какъв е вида на този тор - урея или калиев нитрат, поради което фактурираните количества не се установява да са от посочения доставчик. Освен това голяма част от ЧМР са от изпращачи - гръцки фирми, а за получател е отразен "МТ К. ЗМ" ЕООД, а не "К. С. С" ЕООД, поради което не се установява, че последният е притежавал фактурираните количества за да може и да се направи извод, че е могъл да се разпореди с тях чрез предаването ми на касационния жалбоподател. Наличието на приемателно-предавателни протоколи без други съпътстващи документи, не установява реалността на доставките. Правилно е посочено в обжалваното решение, че без значение за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит от получателя по доставките е счетоводното отразяване на фактурираните стоки при него и при доставчика му, след като не е доказано по безспорен начин предаването/приемането на стоките, вкл. и в коя складова база на жалбоподателя това е станало. Реалността на доставките не се установява и от разпитания от съда свидетел Д. П., който е работил в две дружества - спедитора "Н. 97" АД и "Н." ЕООД, за който се твърди, че е получател по последващите доставки на урея и калиев нитрат с доставчик "МТ К. ЗМ" ЕООД. При неустановяване по категоричен начин, че "МТ К. ЗМ" ЕООД е получател на фактурираните количества урея и калиев нитрат от "К. С. С" ЕООД, то без значение са последващите доставки, след като не са установени преките доставки, по които жалбоподателят е упражнил правото на данъчен кредит. От представените ЧМР, в които за получател е посочен "МТ К. ЗМ" ЕООД с доставчици "I. A. S. R. L.", "S. C. D. C. S. R. L." и "Agrola P. G." което пък не доказва, че фактурираните количества торове са с доставчик "К. С. С" ЕООД. Наличието на разлика в приемателно-предавателните протоколи, представени от доставчика "К. С. С" ЕООД и касационния жалбоподател също не спомагат да се докаже тезата на последния за реалност на доставките. Относно фактурата за авансово плащане, при неустановяване реалността на доставките от "К. С. С" ЕООД, правилно съдът е потвърдил констатациите на приходните органи, с които не е признато правото на данъчен кредит. Разпоредбата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС предвижда изискуемост на ДДС при извършено авансово плащане, което го приравнява на данъчно събитие, макар да не е такова, когато това плащане е извършено преди самото данъчно събитие - в случая доставката на стока При неустановяване реалното предаване на стоката, не възниква и изискуемост на ДДС при авансовото плащане, какъвто е предмета на процесната фактура № 40...4/30.05.2015 г., поради което правилно е отхвърлена жалбата в тази част с обжалваното решение. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба, че приходните органи не са установили данъчна измама с участието на жалбоподателя, тъй като нито в ревизионния акт, нито в обжалваното съдебно решение са изложени мотиви за наличие на данъчна измама. В посочените в касационната жалба решения на СЕС изрично се посочва, че правото на данъчен кредит се свързва с реалността на облагаемата доставка на стока, поради което тези решения не обосновават тезата на касатора. Относно мотивите в обжалваното решение, че непризнаването на данъчен кредит за жалбоподателя е поради липсата на обезпеченост на "К. С. С" ЕООД настоящата касационна инстанция не ги възприема, тъй като съгласно практиката на СЕС, възприета и в съдебните актове на ВАС действията и бездействията на доставчика не могат да се отразят негативно върху правото на получателя по доставката да приспадне ДДС по същата като данъчен кредит. В доказателствената тежест обаче на получателя е да установи категорично с безспорни доказателства, че доставката е реално осъществена, като при доставката на стока съгласно чл. 6, ал. 1 ЗДДС това означава да се докаже, че стоката е предадена от сочения във фактурата доставчик, както и че последният е разполагал с нея, за да може да се разпореди в полза на получателя. В процесния случай правилно е прието от решаващия съд, че реалността на доставките не е доказана, поради което решението в тази обжалвана част по посочените по-горе мотиви като краен резултат следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Относно определените с ревизионния акт лихви за невнесен в срок, но деклариран в справки-декларации ДДС, решението също следва да се остави в сила с оглед безспорно установената и неоспорена изискуемост на ДДС и невнасянето му в срок, а и в касационната жалба липсват оплаквания в тази част. Поради изложеното и в тази част решението на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Рашева, на дирекция "ОДОП" - гр. П. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2 280,18 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение