Решение № 8117 от 1.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3098/2015 г.

Решение № 8117 от 1.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3098/2015 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от дирекция "ОДОП" - гр. Б. и от Н. С. К., ЕГН ********** против решение № 2295/30.12.2014 г. на Административен съд - Б., постановено по адм. д. № 2185 по описа за 2013 г. на този съд. Дирекция "ОДОП" - гр. Б. при ЦУ на НАП обжалва първоинстанционното решение в частта, отменяща Ревизионен акт № 201200276/2.05.2012 г. издаден от М. И. Б. на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - Б., потвърден с решение 224/26.07.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Б. при ЦУ на НАП, в частта, относно определените на Н. С. К., ЕГН **********, задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. за разликата над 128.77 лева до определения размер на данъка от 5 017.87 лева и лихвите за просрочие- за разликата над 41.33 лева до определения размер от 1 602.93 лева. Касаторът поддържа доводи за неправилност на решението, иска отмяната му и решение по същество, с което да се отмени РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Н. С. К., ЕГН ********** обжалва решението в частта, отхвърляща неговата жалба срещу Ревизионен акт № 201200276/02.05.2012 г. издаден от М. И. Б. на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - Б., потвърден с решение 224/26.07.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Б. при ЦУ на НАП. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение в обжалваната част, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила, необоснованост. Касаторът моли за отмяна на съдебното решение в обжалваната му част и постановяване на друго решение, отменящо съответната част от РА. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на двете касационни жалби Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: Касационните жалби са процесуално допустими, разгледани по същество касационната жалба на дирекция "ОДОП" - гр. Б. при ЦУ на НАП е неоснователна, а касационната жалба на Н. С. К. е основателна. Предмет на разглеждане пред първоинстанционният съд е бил Ревизионен акт № 201200276/2.05.2012 г. издаден от М. И. Б. на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - Б., потвърден с решение 224/26.07.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Б. при ЦУ на НАП. С решението си първоинстанционният съд го е отменил в частта, относно определените на Н. С. К., ЕГН **********, задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. за разликата над 128.77 лева до определения размер на данъка от 5 017.87 лева и лихвите за просрочие - за разликата над 41.33 лева до определения размер от 1 602.93 лева. За да отмени РА, първоинстанционният съд е основал извода си относно дължимия данък от ФЛ по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. на заключението на СИЕ, като е приел, че този период за целите на облагането по чл. 48, ал. 1 от данъкът следва да се изчисли на годишна база. Съдът е изложил самостоятелни мотиви за валидността на РА и съответствието му с административно - производствените правила за неговото издаване, които не са предмет на оспорване и се споделят от настоящата инстанция. По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Б. Жалбата е неоснователна. Действително, в хода на ревизията ревизиращият орган е формирал отрицателно салдо чрез сборуване на моментни отрицателни разлики към конкретна дата. Тази съпоставка между приходите и разходите на ревизираното лице помесечно, а не годишно, е неправилна и е в противоречие със законовите разпоредби. Размерът на данъка при ревизия по чл. 122 ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето й в противоречие с материалния закон помесечно, вместо годишно. Граматическото, логическото и систематичното тълкуване на цитираната норма сочи, че хипотезата й предвижда изискуемото се несъответствие да е "за" ревизирания период, а нормата на ал. 4 уточнява, че за "съответния период", за който са установени обстоятелствата, органът по приходите определя основата за облагане с данъци. Тя се формира по критериите, регламентирани в чл. 122, ал. 2 от ДОПК, а те целят определената по особения ред данъчна основа да е максимално близка до действителната такава. С оглед на това при нейното установяване определящ е видът на облагането, а при подоходното облагане облагаема е общата годишна данъчната основа, базирана на годишния облагаем доход. Аргумент за това следва от разпоредбите на чл. 13 - чл. 15 от ЗОДФЛ (отм.), съдържащи се в глава пета, озаглавена "Общ годишен доход, Облагаем доход и Данъчна основа", както и от чл. 17 и чл. 48 от ЗДДФЛ, съдържащ се в глава десета, озаглавена "Годишно облагане", които в качеството си на материалноправни норми е следвало да бъдат съобразени от органа по приходите в производството по особения ред по чл. 122 от ДОПК. Той е относим само към размера на облагаемата данъчна основа, но не дерогира приложимостта на съответния материалния закон. Нито ЗОДФЛ (отм.), нито ЗДДФЛ предвиждат месечна облагаема основа, а само годишна такава. В тази връзка правилно АСБ е кредитирал заключение по СИЕ, в което изчислението на разходите, приходите и съответното превишение е дадено на годишна база. Като е констатирал неправилния подход на ревизиращия орган при формиране на паричния поток, респ. определяне на размера на облагаемата основа, съдът е формирал правните си изводи при правилно приложение на материалния закон. Във връзка с горе изложеното, касационните оплаквания в тази насока са неоснователни. Правилно и законосъобразно, първоинстанционният съд е отменил Ревизионен акт № 201200276/2.05.2012 г. издаден от М. И. Б. на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - Б., потвърден с решение 224/26.07.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Б. при ЦУ на НАП, в частта, относно определените на Н. С. К., ЕГН **********, задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. за разликата над 128.77 лева до определения размер на данъка от 5 017.87 лева и лихвите за просрочие - за разликата над 41.33 лева до определения размер от 1 602.93 лева. По касационната жалба на Н. С. К. Същата е основателна. Относно двата договора за паричен заем, основателни са оплакванията, че за предоставената в заем сума не се дължи лихва. В случая не са налице хипотезите на чл. 77 от ЗДДФЛ, вр. чл. 16 от ЗКПО, доколкото всички извършени от жалбоподателят действия не са забранени от закона, а напротив покриват законови възможности, от които няма пречка да се възползват всички правни субекти. Всички действия на жалбоподателя са израз на нормални и логично развили се отношения между физически лица. В случая не са налице предпоставките на този закон, за да се приложат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от ЗКПО. Мотивите на решаващия съд съдържат множество и различни хипотези, доколкото в РА не е посочено еднозначно на коя от четирите хипотези на чл. 77 от ЗДДФЛ са се позовали органите по приходите, за да определят данъчната основа за облагане на Н. С. К. Касационната инстанция намира за най-съществен и категоричен изводът, че не е налице "придобит" доход от пазарни лихви през ревизирания период от физическото лице Н. С. К., защото и по двата договора за заем е уговорено, че за предоставената в заем сума не се дължи лихва от заемателя. Освен това няма никакви доказателства, че на ревизираното лице му е заплатена лихва за предоставените от него заеми. Също така предоставянето на два заема в рамките на две години и то със сравнително кратки срокове за връщане, между физически лица е изцяло в обхвата на обичайните и нормални житейски отношения между такива лица. Без обсъждане доводите на жалбоподателя относно действителния смисъл на правните норми, първоинстанционният съд декларативно е посочил, че са налице предпоставките на чл. 77 от ЗДДФЛ във връзка с чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО. В случая не са налице предпоставките на този закон, за да се приложат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от ЗКПО. По отношение на определените данъчни задължения по договор за наем на земеделска земя от наемателя "А. - 54" ЕООД, административен съд - Б. не е обсъдил защо така получения наем следва да формира данъчни задължения за Н. К. Единствено във фактическата обстановка е посочено, че такава сума е получена. И в тази част решението на първоинстанционния съд следва да се отмени и съответно и ревизионният акт. На основание чл. 13, ал. 1, т. 24 от Закона за данъците върху доходите на физически лица /ЗДДФЛ/ доходите, получени от рента, аренда или друго възмездно предоставяне за ползване на земеделска земя не са облагаеми с данък. Затова върху тези доходи не се дължи нито авансов, нито годишен данък и физическото лице не следва да удържа авансов данък върху тях. В изпълнение на чл. 50, т. 2 от ЗДДФЛ не са задължени да подават годишна данъчна декларация лицата, които са получили само необлагаеми доходи. В предвид на горното получения доход от възмездно предоставяне на земеделска земя е необлагаем. Решението в тази част е неправилно и следва да бъде отменено и да се постанови друго по същество, с което се отменя ревизионният акт в тази обжалвана част. Разноски: При този изход на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта, в която Н. С. К. е осъден да заплати в полза на дирекция "ОДОП" при ТД на НАП - Б. сумата от 231.96 лева. Н. Н. С. К. следва да бъдат присъдени 805 лв. разноски за касационната инстанция. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, Осмо отделение