Решение № 12264 от 14.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 9259/2015 г.

Решение № 12264 от 14.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 9259/2015 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П. против решение № 1361 от 06.07.2015 г. на Административен съд, град П. постановено по адм. дело № 2945/2014 г., в частта, в която е отменен издаденият на И. - Б. ЕООД, гр. П. ревизионен акт № 131402408/17.07.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП град П., потвърден с решение № 947/23.09.2014 г. на решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК. В жалбата са изложени доводи за неправилност на първоинстанционния съдебен акт в обжалваната част, поради неправилна преценка на доказателствата по делото, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните оплаквания се отнасят до преценката на доказателствата по делото - заключения на съдебно - техническите експертизи /СТЕ/, свидетелските показания и заключение на съдебно - счетоводна експертиза /ССЕ/ по отношение наличностите на въглища към 31.12.2008 г. и за период от 5 години до бракуването им през 2013 г., както и по отношение ползването на данъчен кредит от ревизираното лице за придобиването на въглища. Искането е за отмяна на решението в отменителната част и постановяване на друго по същество на спора, с което да се отхвърли жалбата на дружеството. Претендират се разноски. Ответникът - И. - Б. ЕООД не е изразил становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата, поради липса на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид касационните доводи и установените по делото факти, на основание чл. 220 и чл. 218 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, срещу тази част от решението, която е неблагоприятна за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на И. - Б. ЕООД, гр. П. е начислен ДДС в общ размер 85 924.08 лева и съответните лихви в размер на 50975.12 лева за данъчен период м. 12.2008 г. Установените задължения по ЗДДС са резултат от извършена корекция на ползван данъчен кредит по чл. 79, ал. 3 ЗДДС в размер на 78 198.08 лева и съответните лихви от 45 873. 72 лева и деклариран по справка - декларация, но невнесен ДДС за м. 12.2008 г. в размер на 7 726 лева и съответните лихви от 5101.40 лева. Първоинстанционният съд е отменил акта, в частта на допълнително определения ДДС по чл. 79, ал. 3 ЗДДС и е отхвърлил жалбата в останалата част, по отношение на декларирания, но невнесен данък. Решението се обжалва само в отменителната част, от директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П. В останалата част, в която ревизионният акт е потвърден, решението е влязло в сила като необжалвано от страната, за която е неблагоприятно. За да отмени начисления ДДС в размер на 78 198.08 лева и съответните лихви, съдът е приел, че от страна на органите по приходите, чиято е доказателствената тежест в процеса, не са установени основанията за корекция на ползван данъчен кредит по чл. 79, ал. 3 ЗДДС. Според съда предпоставките за облагането на това основание са две: регистрираното лице да е приспаднало данъчен кредит за закупените стоки и да е установена липса на закупените стоки, за които е ползван кредитът. По конкретния случай в решението е прието, че не е доказан размера на ползвания от ревизираното дружество данъчен кредит за стоките, посочени в ревизионния акт. Според първоинстанционния съд, изведената в акта стойност на ползвания данъчен кредит и съответно на начисления ДДС от 78 198.08 лева, е изчислена върху данъчната основа на стоките, посочена в протокол за бракуване на материални запаси - 390 990.41 лева, съставен на 01.06.2013 г. В тази връзка съдът е обсъдил констатациите в ревизионния доклад, в който в таблица са посочени фактурите за закупуване на въглища. Приел е, че посочената от органите по приходите информация е за номер и дата на фактурите, ЕИК и име на доставчика, предмета на сделката, но не и за начисления ДДС от доставчика и размера на ползвания данъчен кредит от ревизираното дружество. Според съда в конкретния случай изобщо не е изследван размера на ползвания данъчен кредит, за стоките, които фигурират като налични по счетоводни данни, а не се установяват като фактически наличности. От събраните по делото писмени и гласни доказателства, заключение на СТЕ, изготвено от в. л. М. и заключение на ССЕ, съдът е приел, че от ревизираното дружество е доказана възможността за реално съхранение на спорното количество стока и необосноваността на твърдението на органите по приходите за липси на стоки. В тази връзка са изложени мотиви, че наличието на липси се установява, чрез прилагане на метода на инвентаризация по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗСч. В случая е представен протокол за брак, от който се установява какъв материален запас се бракува, в резултат на какво се бракува, какво количество, от кого се извършва процедурата, по чия заповед и за чия сметка. Данните от протокола за обезценка на активи и протокола за бракуване съответстват на останалите доказателства по делото. Съдът е кредитирал заключението на ССЕ относно редовността на воденото от И. - Б. ЕООД счетоводство, чиято аналитична отчетност позволява проследяването на стоките. Относно съхранението на въглищата е кредитирано заключението на повторната СТЕ, изготвено от в. л. М., според което няма пречка процесните количества въглища да се съхраняват в посочения от дружеството обект в гр. П., Индустриална зона. Съдът е изложил мотиви, че това заключение се подкрепя от останалите доказателства по делото - протоколи на РИОСВ - П. за извършени проверки в обекта от 24.07.2008 г. и показанията на свидетелите относно височината, на която са складирани стоките. Заключението на СТЕ, изготвено от в. л. Р. Г. съдът не е кредитирал, като изготвено на база изчисления за вместимост на площадките, без да се съобразят констатациите на РИОСВ и показанията на свидетелите. По тези съображения съдът е направил извод, че е доказано бракуването на въглища на стойност 390 931.41 лева и не са налице основания за корекция на ползвания данъчен кредит в д. п. м. 12.2008 г. Решението е правилно като краен резултат. Съгласно чл. 79, ал. 3 ЗДДС регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. В разпоредбата на чл. 79, ал. 4 ЗДДС е предвидено, че корекцията в хипотезата по ал. 3 се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажбите и справка-декларацията за този данъчен период. Цитираните норми уреждат основанията за корекция в приспаднатия данъчен кредит въз основа на обстоятелства, настъпили след упражняването на правото на приспадане. За да се приложи корекция следва да се установи: наличие на произведени, закупени, придобити или внесени от ревизираното лице стоки; приспаднат изцяло или частично данъчен кредит за тези стоки и унищожаване, липси, бракуване на стоките или промяна в предназначението им, в резултат на което вече не е налице данъчен кредит. Предпоставките са кумулативни и следва да са налице за периода, в който е извършена корекцията. При липсата на която и да е от тях, корекцията по чл. 79, ал. 3 ЗДДС е неприложима. Дължимият данък е в размер на приспаднатия данъчен кредит. В случая от данните по делото не се установява, че в процесния данъчен период м. 12.2008 г. са налице липси на въглища. Този извод на първоинстанционния съд се подкрепя от събраните по делото доказателства. От протокол № 2196/18.11.2008 г. за извършена от органите по приходите инвентаризация на И. - Б. ЕООД в склад на Индустриална зона, гр. П., се установяват следните наличности на стоки: 2604.44т въглища Домбас; въглища Брикети - 84.16т; пепел въглища Домбас - 400т, пепел от въглища брикети - 100т - общо наличност на стоки - 3 188.60т Тази наличност съответства на крайното салдо по счетоводните данни на дружеството. В хода на ревизията е представен инвентаризационен опис на склад П., изготвен от дружеството, според който наличностите на въглища към 31.12.2008 г. са 2 756.19т общо. Вещото лице по ССЕ е установило съответствие между наличностите по инвентаризационния опис и счетоводната наличност съгласно оборотна ведомост на сметка 304 "Стоки" за периода 01.01.2008 г. - 31.12.2008 г. Експертът е посочил, че проверените данни към 31.12.2008 г. обосноват извод за редовност на воденото счетоводство. При тези доказателства следва да се приеме, че не се установяват липси на стоки за процесния данъчен период на м. 12.2008 г. Твърденията на органите по приходите, че е възможно И. - Б. ЕООД да е продало стоките за периода от 18.11.2008 г. до 31.12.2008 г., не са подкрепени с никакви доказателства. В ревизионния акт и ревизионния доклад няма констатации по проверените дневници за продажби на дружество за разпореждане с цялото количество въглища в посочения период. Само от факта на създаване на ново търговско дружество И. - Б. и Т. ООД, което на 02.05.2008 г. е придобило правото на собственост върху базата в гр. П., Индустриална зона и фактически е осъществявало дейност по продажба на въглища, не може да се направи извод, че ревизираното дружество е извършило продажба на стоките и е водило фиктивни счетоводни наличности на стоки, с цел изтичането на 5 годишен срок от началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит и приложение на ограничението за извършване на корекции по чл. 80, ал. 1, т. 3 ЗДДС. В тази връзка следва да се посочи, че новото дружество е извършвало дейност в същия обект и към момента на извършената от органите по приходите инвентаризация на 18.11.2008 г. Изтичането на 5 - годишния период по чл. 80, ал. 1, т. 3 ЗДДС е неотносимо към задълженията в процесния период, тъй като в този период не е извършено бракуване на стоки. Съгласно чл. 79, ал. 4 от ЗДДС корекцията по чл. 79, ал. 3 от ЗДДС се извършва за периода, през който са констатирани основанията. В случая за процесния период м. 12.2008 г. липси на стоки не са установени. Констатациите на органите по приходите са за нередовност в счетоводството на дружеството, след преустановяване на дейността от края на 2008 г. т. е. след 31.12.2008 г. и несъответствия между наличностите на стоките по счетоводен баланс и оборотни ведомости след 31.12.2008 г. и към 30.04.2013 г., респективно разлика в наличностите на въглища към 31.12.2008г - 2 756.19т. и към 01.06.2013 г., когато е извършено бракуване на 1222.77т ситнеж. Тези констатации са неотносими към законосъобразността на частта от ревизионния акт, предмет на съдебен спор в настоящото производство - по отношение на начислен ДДС за данъчен период м. 12.2008 г. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че дружеството не е доказало възможността да съхранява наличности от 2 756.19т в посочената база в гр. П., Индустриална зона. Това обстоятелство е установено от органите по приходите още при извършената проверка на място през ноември 2008 г., когато в същия склад са установени наличности на въглища и пепел от въглища 3188.60т общо. Поради това правилно съдът не е кредитирал заключението в. л. Г., което дало изчисленията за вместимост на базата въз основа теоретични знания и височина на складираните стоки от 2м. Заключението на в. л. М. е съобразено с данните по показанията на свидетелите за складиране на въглищата на по- голяма височина. показанията в тази част кореспондират с данни от инвентаризацията на органите по приходите за по-голямо количество стоки в същата база. Експертните заключения не са оспорени от страните и са преценявани от съда в съответствие с чл. 202 ГПК във връзка с останалите доказателства по делото. По отношение размера на ползвания данъчен кредит. Принципно вярно е твърдението на касатора, че ревизираното дружество не е оспорвало обстоятелството, че за стоките, налични към 31.12.2008 г. е ползвало данъчен кредит. Това е така, тъй като ревизираното лице е твърдяло приложение на ограничението за извършване на корекции по чл. 80, ал. 1, т. 3 ЗДДС с изтичането на 5 години от датата, на началото на година, в която е упражнено правото на данъчен кредит. Това твърдение не освобождава органа по приходите от задължението му да установи размера на ползвания данъчен кредит, тъй като това е размера, с който съгласно чл. 79, ал. 3 от ЗДДС се извършва корекцията. В случая размерът на ползвания данъчен кредит не е установен. Изводите на съда, че същият е начислен върху стойността на бракуваните през м. 06.2013 г. 1 222.77т въглища, а не в размера на ползван данъчен кредит се подкрепят от доказателства по делото и следва да бъдат споделени, без да се повтарят. От представените по реда на чл. 219, ал. 1 АПК извлечения от дневници за покупки на стоки на И. - Б. ЕООД за 2008 г. не се установява, че ползваният данъчен кредит за покупки на въглища е в размер на начисления в ревизионния акт ДДС от 78 198.08 лева. Представените данни са за покупки от м. 01 и м. 02.2008 г., като за данъчен кредит през м. 03., м. 04., 05. 08 и 11.2008 г., посочен в изготвената от касатора таблица, не са представени извлечения от дневниците за покупки на ревизираното лице, поради което и предвид липсата на фактически констатации в акта, следва да се приеме, че корекцията по чл. 79, ал. 3 ЗДДС не е установена и по размер. С оглед на изложеното крайният извод на съда, че не се доказват предпоставките по чл. 79, ал. 3 ЗДДС за корекция на ползвания данъчен кредит в процесния данъчен период м. 12.2008 г. съответства на доказателствата по делото и на материалния закон, поради което решението, в обжалваната част, в която е отменен начисления ДДС за този период следва да се остави в сила като краен резултат. При този изход на спора, право на разноски има ответната страна, но предвид липсата на искане по чл. 161 ДОПК, такива не следва да се присъждат. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,