Решение № 1520 от 1.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 16452/2009 г.

Решение № 1520 от 1.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 16452/2009 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от Николай Добрев Ангелов от гр. Балчик и Румяна Ангелова в качеството й на ЕТ "Румяна Ангелова" - правоприемник, със седалище в гр. Балчик, чрез процесуалния им представител адв. Р. Заркова, срещу решение № 1792 от 30.10.2009 г., постановено по адм. дело № 2579 от 2008 г. на Варненския административен съд, с което е отхвърлена жалбата им против ревизионен акт № 0800101 от 30.06.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение № 513 от 03.09.2008 г. на зам. -директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна, при ЦУ на НАП. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че първоинстанционният съд не е обсъдил наведените в жалбата до него оплаквания и всички относими по делото доказателства. В касационната жалба са изложени съображения, че предвид осъщественото прехвърляне на предприятието на ЕТ "Николай Ангелов" на едноличния търговец Румяна Ангелова с фирма ЕТ "Румяна Ангелова" ревизионният акт относно задълженията по ЗДДС неправилно е издаден на жалбоподателя вместо на приобретателя на търговското му предприятие. Касаторът моли за отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отменен обжалваният ревизионен акт, или алтернативно - делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира за присъждане на направените по делото разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, както и доказателствата по делото, приема следното: Касационната жалба е подадена в законоустановения срок от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в първоинстанционното производство е бил ревизионен акт № 0800101 от 30.06.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение № 513 от 03.09.2008 г. на зам. -директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна, при ЦУ на НАП, с който на Николай Добрев Ангелов са определени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 г. в размер на 34 552,53 лв. и лихви в размер на 18 933,17 лв. и за 2005 г. в размер на 33 023,35 лв. и лихва в размер на 10 215,87 лв., както и са определени задължения по ЗДДС (отм.), както следва: ДДС за внасяне за данъчния период м. 07.2004 г. в размер на 2700,00 лв. и лихва за просрочие в размер на 1389,87 лв.; за данъчния период м. 08.2004 г. ДДС за внасяне в размер на 1600 лв. и лихва в размер на 806,52 лв. и за данъчния период м. 10.2004 г. ДДС за внасяне в размер на 5500,00 лв. и лихва е размер на 2656,78 лв., в резултат на непризнато право на данъчен кредит. С обжалваното решение Варненският административен съд е отхвърлил като неоснователна жалбата на Николай Добрев Ангелов от гр. Балчик и Румяна Ангелова в качеството й на ЕТ "Румяна Ангелова" и те са осъдени да заплатят разноски по делото в размер на 2677,56 лева. За пълнота на изложението следва да се посочи, че с определение № 4349 от 06.10.2008 г. е оставена без разглеждане жалбата на Румяна Ангелова, действаща като ЕТ "Румяна Ангелова", срещу ревизионния акт в частта, с която са определени задължения по ЗОДФЛ (отм.) на Николай Ангелов, и е прекратено производството по делото по отношение на този жалбоподател, като определението като необжалвано е влязло в сила. За да постанови обжалваното решение, съдът е приел, че с ревизионния акт законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по 2 бр. фактури, издадени от "Мултитрейд 2000" ООД с предмет комисионна услуга, тъй като не е установено наличието на кумулативните условия за признаване на правото на данъчен кредит по тези фактури. Съдът е изложил съображения, според които процесните фактури не обективират реални доставки, тъй като в хода на административното и съдебното производство не са представени доказателства относно извършването от страна на доставчика на услуги по посредничество. Обосновал е извод, че не са допуснати нарушения в процедурата при извършването на насрещната проверка на "Мултитрейд 2000" ООД. По сходни съображения съдът е приел за неоснователна жалбата досежно непризнато право на данъчен кредит по фактура, издадена от "П. Г. Трейдинг" ЕООД, с предмет извършени строително-монтажни работи (СМР). В мотивите си първоинстанционният съд е посочил, че от заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) е установено единствено, че са налице счетоводни записвания за стойността на извършените ремонтни дейности, но не са събрани доказателства за материалната и техническата обезпеченост на изпълнителя, за вложените материали и себестойност на СМР, поради което правилно е прието от ревизиращите органи, че са налице основанията на чл. 65, ал. 4, т. 4 и чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.). По отношение на определените на Николай Добрев Ангелов задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 г. поради непризнати разходи в размер на 60 000 лв. съдът е приел, че по делото не са представени доказателства за отразените в счетоводството му разходи. Относно увеличението на данъчната основа за 2005 г. със сумата от 137 597,26 лв., представляваща непризнати разходи по изпълнението на договор, сключен между ревизираното лице и "Минскекспо" - Република Беларус, съдът е достигнал до извода, че по делото липсват доказателства, установяващи изпълнението на този договор, поради което е налице основание за увеличаване на финансовия резултат съгласно чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.). Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е правилно и законосъобразно. Съдът правилно е установил фактическата обстановка по спора и изводите, които е направил, са в съответствие с доказателствата по делото и при правилно прилагане на материалния закон. По отношение на оплакването в касационната жалба, свързано с това, че ревизионният акт е издаден за данъчни задължения на едноличен търговец, който е прехвърлен на трето лице и е заличен от търговския регистър, и това според касатора е препятствало възможността на правоприемника на предприятието да участва в това производство и да защити правата си относно отказано право на данъчен кредит: Безспорно е установено, че с решение № 2856 от 10.12.2007 г. по ф. дело № 2487 от 1992 г. на ОС - гр. Добрич, е вписано в търговския регистър прехвърляне на търговското предприятие на ЕТ "Николай Ангелов" от Николай Ангелов на Румяна Ангелова с фирма ЕТ "Румяна Ангелова". Ревизията, по която е издаден процесният РА, включва и установяване на данъчни задължения за данък по ЗДДС (отм.) на Николай Ангелов за периодите от 01.12.2002 г. до 30.11.2007 г., т. е. за периоди преди прехвърлянето на предприятието. За тези задължения солидарно отговарят отчуждителят на предприятието и приобретателят - съгласно разпоредбата на чл. 15, ал. 3 от Търговския закон (ТЗ), поради което за органите по приходите не съществува задължение да извършат данъчна ревизия и на двамата солидарни длъжници, а могат по свой избор да издадат ревизионен акт само против единия от тях. Физическото лице, заличено от търговския регистър като едноличен търговец, отговаря с имуществото си за задълженията към кредиторите. Според чл. 14 ДОПК задължени лица са физическите и юридическите лица, като едноличните търговци изобщо не са посочени като отделен вид задължени лица. Доколкото ЕТ не са юридически лица, то за задълженията, възникнали от дейността на физическите лица, действащи като еднолични търговци, отговорността се носи от съответното физическо лице. В разпоредбата на чл. 15, ал. 3 от ТЗ е дадена възможност на страните по договора за прехвърляне на предприятие по чл. 15, ал. 1 от ТЗ да направят споразумение с кредиторите относно отговорността за задълженията на отчуждителя, която да изключва приложението на солидарната отговорност. В случая няма твърдения за такава уговорка с данъчната администрация относно данъчните задължения на отчуждителя, поради което солидарната отговорност не е изключена. Възражението на касатора, че неправилно ревизията е извършена на отчуждителя, е неоснователно, тъй като по общите правила на солидарната отговорност кредиторът може да насочи претенцията си и да иска изпълнение за цялото вземане от единия от солидарните длъжници по свой избор. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактура № 378 от 28.07.2004 г. с предмет "комисионни услуги по договор" и фактура № 528 от 31.08.2004 г. с предмет на доставката "заплащане по договор", издадени от "Мултитрейд" ООД - гр. София, настоящата инстанция споделя изводите, направени от първоинстанционния съд, досежно изискването за реално извършване на доставка на услуга по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) като условие за възникване на право на данъчен кредит. При направения задълбочен и последователен анализ на събраните по делото доказателства и на доводите на страните съдът не е игнорирал допустими и относими доказателства и доказателствени средства, нито е тълкувал едностранно или превратно доказателства. Обосновано съдът е приел, че няма доказателства доставките между ЕТ "Николай Ангелов" и контрагента му "Черно море" АД с предмет отливки за радар "Спери" да са осъществени с посредничество на "Мултитрейд" ООД, поради което и не е налице доставка по представения по делото комисионен договор. Обосновано съдът е приел, че наличието на осчетоводени приходи от продажби от страна на едноличния търговец на отливки по никакъв начин не установява, че тези продажби са осъществени с посредничеството на "Мултитрейд" ООД. Несъстоятелни са възраженията на касатора относно допуснати нарушения в процедурата при извършването на насрещната проверка на доставчика "Мултитрейд" ООД, защото, както правилно е посочил първоинстанционният съд, дружеството е било търсено на декларирания от него адрес в съответствие с разпоредбата на чл. 29, ал. 1 от ДОПК. По изложените съображения са неоснователни и възраженията относно допуснати съществени процесуални нарушения при извършената насрещна проверка на доставчика "П. Г. Трейдинг" ЕООД, което е издало на ревизираното лице фактура № 100253 от 29.10.2004 г. с предмет извършени СМР. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по тази фактура правилно съдът е аргументирал извода за липса на реално осъществена доставка. По делото не са представени договор за извършване на СМР, приемателно-предавателен протокол, количествено-стойностни сметки или други документи, установяващи действително извършените строителни работи. Не е доказана и кадровата обезпеченост на доставчика, доколкото от извършената справка в регистрите на НОИ е установено, че в "П. Г. Трейдинг" ЕООД не е имало назначени строителни работници или специалисти. Следователно по делото е останало недоказано обстоятелството, че строително-монтажните работи са осъществени именно от издателя на фактурата "П. Г. Трейдинг" ЕООД. По отношение на непризнатите разходи за 2003 г. в размер на 60 000 лв. вследствие на установена разлика при сравняването на разходите по ОПР към ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ и разходите по оборотна ведомост следва да се посочи, че правилно съдът е приел след подробен анализ на представените по делото доказателства, че е налице основание за прилагане на разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) с оглед на това, че не е доказано документално извършването на тези разходи. От доказателствата по делото е видно, че ЕТ "Николай Ангелов" е издал фактура № 1048 от 19.09.2003 г. и фактура № 1072 от 22.10.2003 г. на "Трансстрой-Варна" АД на обща стойност 60 000 лв., като тези фактури са осчетоводени по дебита на сметка 411 "Клиенти" и по кредита на сметка 611 "Разходи за основна дейност" и в рамките на ревизията е установено, че срещу тази сума няма разходооправдателни документи. По отношение на представените от ревизираното лице след издаването на РД 7 бр. фактури, на които касаторът е основал твърдението си, че са такива разходооправдателни документи, съдът обосновано е посочил, че същите не са намерили отражение в счетоводството на ЕТ "Николай Ангелов", а също така е анализирал тези фактури и свързаните с тях стопански операции и е достигнал до правилния извод, че същите не доказват извършените разходи, с които е намален финансовият резултат. Относно увеличението на данъчната основа за 2005 г. със сумата от 137 597,26 лв., представляваща непризнати разходи по изпълнението на сключен договор между ЕТ "Николай Ангелов" и ЗАО "Минскекспо" - Република Беларус, съдът е обосновал извода за законосъобразност на констатациите на ревизиращите органа относно липсата на документи, доказващи изпълнението му и получаването от ревизираното лице на насрещна престация във връзка с извършените плащания. Представеният по делото договор от № Ц0459 от 22.12.2004 г. има за предмет предоставяне на територията на "Минскекспо" на изложбена площ, както и осъществяване от страна на това дружество на рекламна, консултантска и посредническа дейност. По делото липсват доказателства в процесния данъчен период ЕТ "Николай Ангелов" да е извършвал дейност и съответно да е реализирал печалби от продажби на територията на Република Беларус, т. е. срещу извършените от едноличния търговец разходи не са доказани съответни приходи. Не са представени никакви доказателства за осъществена от доставчика ЗАО "Минскекспо" дейност за популяризирането на едноличния търговец в Република Беларус, както и за действителното ползване от него на изложбена площ. Недоказано е останало и твърдението на касатора, че предмет на фактура № 1124 от 25.11.2005 г., издадена от беларуското дружество, е предоставянето на аудио/видео система на стойност 797,35 лв. за ползване, а не покупко-продажба, доколкото във фактурата е посочено, че страните са съответно "продавач" и "купувач". По така изложените съображения и тъй като не се установиха твърдените касационни основания за отмяна следва обжалваното решение като правилно и обосновано да бъде оставено в сила. При този изход на спора разноски на страните по делото не следва да бъдат присъждани. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,