Решение № 9729 от 16.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1098/2018 г.

Решение № 9729 от 16.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1098/2018 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "М. БГ" ООД, гр. Б., подадена чрез упълномощения адв. В. Т., срещу решение № 1983 от 23.11.2017 г. на Административен съд - Б., постановено по адм. д. № 2103/2017 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № 02000216005704-091-001 от 07.04.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Б., в частта потвърдена с решение № 161 от 10.07.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Б. при ЦУ на НАП. Претендира се отмяна на съдебното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и постановено при съществени процесуални нарушения - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът възразява срещу отхвърлянето на жалбата срещу РА, като е изложил доводи за реално осъществени доставки, доказателства за които били представени в хода на производствата. Иска се отмяна на атакуваното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт. Претендира присъждане на направените разноски за двете инстанции. Ответникът - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Б., чрез процесуалния си представител в съдебно заседание, оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 287 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна. С оспорения РА е отказано право на данъчен кредит в размер на 14 546,00 лв., на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС за периодите от м. 06.2011 г., м. 08.2011 г. и м. 09.2011 г. по фактури, издадени от "И. г." ЕООД и за м. 07.2012 г. по фактура, издадена от "М. и." ЕООД. В съответствие с извода за липса на доставки по спорните фактури е извършена и корекция на финансовия резултат на дружеството по ЗКПО за съответните години, в резултат на което са определени задължения за 2012 г. и 2013 г. В хода на ревизията е установено, че за процесните периоди ревизираното лице е ползвало данъчен кредит по 6 бр. фактури, издадени от "И. г." ЕООД с предмет на доставките: комисионна, аванс - рекламни поставки, аванс - рекламно фолио, рекламно фолио и рекламни поставки от ПВЦ, и по фактура № 117/26.07.2012 г., издадена от "М. и." ЕООД с предмет на доставката 12 бр. автомати за кафе и топли напитки. При извършените насрещни проверки от доставчиците не са представени документи, които да установят наличие на доставените стоки при доставчиците, както и индивидуализирането на стоките и услугите и предаването им на получателя. Предвид така констатираното, органите по приходите са отказали право на данъчен кредит по процесните фактури, като са приели, че не се установява от събраните доказателства и извършените проверки реалността на доставките, тъй като безспорно не се установява прехвърляне собствеността на фактурираните стоки, както и извършване на посредническите услуги. В съответствие с констатациите за липса на доставки, на основание чл. 26, вр. чл. 10 ЗКПО не са признати за данъчни цели отчетените разходи по фактурите, издадени от "И. г." ЕООД и "М. и." ЕООД и е коригиран финансовият резултат за съответната година със сумата по тях. За да отхвърли жалбата на "М. БГ" ООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при спазване на процесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Съдът се е произнесъл по съществото на правния спор. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и е приел за недоказан транслативния ефект на сделките/доставките, предвид липсата на доказателства за приемо-предаването на процесните стоки, за тяхното наличие при доставчик, за транспортирането им, както и за осъществяване на услугите по посредничество. Решението е правилно. Даденото тълкуване на закона относно значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит от страна на първоинстанционния съд е правилно и съобразно установената съдебна практика, както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - аг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС . Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. Относимо в конкретния случай е и тълкуването, обективирано в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. СЕС сочи, че тази преценка е правна, поради което изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство. В конкретния случай от страна на първоинстанционния съд правилно е възпроизведена установената фактическа обстановка по време на ревизията и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по процесните фактури. Предвид на становищата на страните правилно е формулиран и основният спорен въпрос - налице ли са реални доставки по фактурите с предмет на доставка стоки и посреднически услуги. При изграждане на изводите си по спорния въпрос за всяка една от отделните доставки първоинстанционният съд е съобразил всички събрани по делото доказателства, проявил е и активност за събиране и позоваване на общодостъпна информация от интернет страницата на Българската агенция за безопасност на храните (БАБХ), като не намира подкрепа във фактите по делото твърдението на касатора, че доказателства са били преценявани частично, а не взети в тяхната съвкупност. В случая съдът е анализирал реалността на доставките с оглед на вида им. Правилно е прието, че представените фактури сами по себе си не са доказателства за настъпване на данъчно събитие. Анализирайки договора за посредничество от 06.05.2011 г. между "И. г." ЕООД и "М. БГ" ООД съдът е установил, че предметът му е формулиран толкова общо до степен на липса на конкретизация на съществени негови елементи, от което е мотивирал извод за съставянето му с оглед доказването в конкретното производство. Липсата на пълно описание на предмета на стопанската операция означава, че фактурите не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията /трябва да е посочен видът на услугата/. Непълнотата на фактурата възпрепятства установяване съответствието на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставката, респ. установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит по тази фактура. В Решение на СЕС от 8.05.2013 г. по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване, отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, е прието, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. Предвид гореизложеното, след като липсва конкретизация на услугите по процесните фактури, то не може да се приеме за действително извършването на доставките по тях. В тази връзка въпросът за кадрова и материална обезпеченост при доставчика не следва да се обсъжда. Той е само допълнителен аргумент в полза на тезата на органите по приходите. Допълнителен аргумент първоинстанционният съд е намерил и при извършване на служебна проверка относно наличие на регистрация в БАБХ по реда на Закона за храните на обектите, изброени в представения списък с предложени и одобрени търговски обекти, съгласно коментирания договор. Във връзка с авансовите плащания за рекламно фолио и рекламни поставки от ПВЦ и издадените фактури за самите доставки по тях съдът, освен че е посочил, че вещите са родовоопределени, като липсва конкретизация, е установил от представените от ревизираното лице снимки, че поставките и рекламното фолио са с наименованието Вердико, което съответно говори, че ревизираното лице не е техен получател, а евентуално две свързани с него дружества, във фирмата на които е включено това наименование. Относно данъчната фактура с доставчик "М. И." ЕООД за продажба на 12 бр. кафемашини, съдът е коментирал представения от ревизираното лице списък на 12 бр. временни обекти, където се твърди, че са поставени. След извършена служебна проверка на регистрацията на тези автомати е установил, че са регистрирани на посочените обекти много преди датата на спорната доставка. Установил е и различие в представените пред ревизиращия орган и пред съда свидетелства за регистрация на фискални устройства, за които се е твърдяло, че са свързани с тези автомати. Посочил е, че предметът на доставката не е достатъчно конкретизиран, като това не е направено и в представения приемо-предавателен протокол. Мястото на съставянето на протокола в гр. Б., пък е в противоречие с обясненията на представителя на дружеството-доставчик, който твърди, че стоката е била изпратена чрез спедиторска фирма. Предвид гореизложеното, настоящата инстанцията намира, че изводът за липса на доставка е изграден на базата на анализ и правилна преценка на фактите и обстоятелствата, и при съвкупната преценка на ангажираните доказателства. От събраните по делото доказателства не може да бъдат индивидуализирани стоките и услугите и реалното им предаване от процесните доставчици на ревизираното лице. Поради това, останалите събрани относими доказателства, включително и евентуално осъщественото плащане, не са достатъчни да установят обективното извършване на спорната доставка. Следва да се има предвид, че в основата на прилагане на механизма на ДДС стои именно извършването на облагаема доставка, което в случая не е доказано. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест в процеса. На основание чл. 154, ал. 1 ГПК ревизираното лице носи същата да докаже благоприятния за него, положителен факт от обективната действителност за наличие на реална доставка. Лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12). В тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, а следва да се извърши съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Настоящата инстанция счита, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките по процесните фактури. От изложеното следва, че независимо, че жалбоподателят притежава данъчен документ, след като този документ не е съставен във връзка с доставка на стока, по която е получател, основателно е отказан данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 по издадените от "И. г." ЕООД и "М. БГ" ООД фактури. С оглед на потвърдените констатации по ЗДДС, правилно на основание чл. 26, вр. чл. 10 ЗКПО не са признати за данъчни цели отчетените разходи по фактурите, издадени от "И. г." ЕООД и "М. БГ" ООД и е коригиран финансовият резултат със сумата по тях. С оглед крайния изход на делото на ответника се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в претендирания размер от 1 287 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,