Решение № 1289 от 7.2.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от Директор на Дирекция ОДОП Пловдив срещу решение 949 от 23.04.2019 г. постановено по адм.д.2128 по описа на Административен съд гр.Пловдив за 2018 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт Р-16001617006641-091-001 от 23.03.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта, в която е потвърден с решение 340/18.06.2018 г. относно установена отговорност по чл.19, ал.2 от ДОПК на С. Минчев за задължения на Дентал Комерс ЕООД в общ размер на 170 999.97 лв. Според касатора решението е неправилно и необосновано. Съгласно протоколи от проведени общи събрания за всеки месец на 2014 г. на дружеството е вземано решение за разпределяне на дивиденти по 15 000 лв. от неразпределена печалба на дружеството за минали години. Счетоводно тези плащания са намерили отражение на 01.01.2015 г. Установено е, че за периода от 2014 2017 г. са декларирани суми за плащане, но не са внесени в законоустановените срокове и са дължими. Образувано е изпълнително дело и е установено, че дружеството не е разполагало с имущество срещу което да бъде насочено изпълнението. Констатациите на органите по приходите са изцяло игнорирани и не са обсъдени при постановяване на решението. Неправилно съдът е приел, че моментът на възникване на отговорността на дружеството е моментът на разпореждане с имуществото м.01.2015 г. Този период не е включен в обхвата на възложената ревизията. При издаване на ревизионния акт по чл.19 ДОПК не се знае предварително какъв е обхвата на ревизията, тъй като следва да бъдат доказани действията и бездействията на длъжностните лица и това не е ясно за кой период ще бъде осъществено. Поради тази причина период на ревизията не може да бъде посочен в ЗВР. Този особен вид ревизия е за установяване отговорност, а не на задължения на конкретното физическо лице. Периодът визиран в ЗВР е за установените задължения за данъци и ЗОВ на дружеството и следва да бъде възприеман като обхват на процесната ревизия. Въпреки , че е приел наличието на предпоставките по чл.19, ал.2 ДОПК, съдът е отменил РА на формално основание. Решението е неправилно и като такова следва да бъде отменено. Претендира се и присъждане на разноски. Прави възражение за прекомерност на договореното адвокатско възнаграждение. Ответникът - С. Минчев в представено по делото становище, поддържа, че решението е правилно и моли да бъде оставено в сила. Периодът на ревизията е от съществено значение, тъй като е относим към приложимото материално право, размерът на установените задължения и лихвите, които се начисляват върху тях. Същият не може да се извежда по аналогия от други актове на органите по приходите. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима и основателна. Първоинстанционният съд е установил релевантните факти, обсъдил е обстоятелствата относими към правния спор, но неправилно е приложил материалния закон. Предлага решението да бъде отменено. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като извърши преценка относно допустимостта на жалбата, правилността на решението и наведените касационни основния и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл.211, ал.1 АПК, от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред Административен съд гр.Пловдив е бил ревизионен акт Р-16001617006641-091-001/23.03.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Пловдив, в частта, в която е потвърден с решение 340/18.06.2018 г. на директор на Дирекция ОДОП гр.Пловдив, с който е установена отговорност по отношение на С. Минчев по чл.19, ал.2 ДОПК за задължения на Дентал комерс ЕООД, както следва: ДДС за м.10.2014 г. в размер на 157 536.27 лв., вноски за ДОО и ЗО по декларации обр.6 за период от м.06.2014 г. до м.09.2014 г. общо в размер на 8 074.52 лв. , данък върху доходите и вноски за УПФ по декларация обр.6 за периода м.07.2014 г. м.09.2014 г. общо в размер на 5 389.18 лв. При извършената проверка, първоинстанционният съд е приел, че релевантните за разрешаването на административноправния въпрос факти и обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната администрация в хода на ревизионно производство, осъществено по реда на чл.112 и сл. ДОПК. Ревизионният акт е постановен при съобразяване на изискваната от закона писмена форма и съдържа необходимите реквизити съгласно чл.120 ДОПК. Спорният между страните въпрос е относно правилното приложение на материалния закон относно наличието на предпоставките за ангажиране на отговорност по чл.19, ал.2 ДОПК по отношение на С. Минчев, в качеството му на управител на дружеството. При извършване преценка за съответствието на ревизионния акт с приложимите материално правни разпоредби от решаващият състав са обсъдени следните факти и обстоятелства: С. Минчев е управител на Дентал Комерс ЕООД от неговата регистрация на 10.03.1993 г., както и за ревизирания период. В хода на ревизионно производство проведено по отношение на юридическото лице е констатирано, че на проведени общи събрания на дружеството за всеки месец на 2014 г., е вземано решение за разпределяне на дивиденти по 15 000 лв. Сумите се формират от неразпределена печалба на дружеството за минали години. Тези протоколи са намерили счетоводно отражение на 01.01.2015 г. От дружеството не са подавани декларации по чл.55, ал.1 ЗДДФЛ. Установено е, че за периода от 2014 2017 г. са декларирани суми за плащане по СД по ЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ, ЗО и УПФ, но не са внесени в законоустановените срокове и са дължими. С РА Р-16001616000915-091-001 от 29.08.2016 г. са установени задължения на дружеството по ЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ, ЗО и УПФ и данък върху дивиденти. Ревизионният акт не е обжалван и е влязъл в сила. За събиране на изискуемите публични вземания е образувано изпълнително дело 1614000262182014 г., като е констатирана невъзможност да бъдат събрани задълженията на дружеството, тъй като активите му са обременени с тежести, а върху тези които няма предходни тежести са на стойност по малка от задължението. Според вещото лице в хода на ревизионното производство не е посочена дата, на която е настъпила невъзможност за събиране на вземанията. В мотивите на обжалваното решение, съдебният състав е приел, че са налице предпоставките от хипотезата на чл.19, ал.2 ДОПК, тъй като не е спорно, че ревизираното лице е управител на задълженото лице, недобросъвестно е извършило частично разпределение на неразпределената печалба от минали години и изплащане на дивидент в качеството си на материално отговорно лице, при знанието относно неплатени задължения на дружеството и това е станало причинна връзка с лишаването му от стоки и активи в резултат на разпоредителните действия. Въпреки това съдът е отменил ревизионния акт, като е посочил, че макар задълженията на дружеството по ЗДДС и вноски за ДОО, ЗО данък върху доходите и УПФ да са за данъчни периоди м.10.2014 г. ; м.06.-м.09.2014 г., които са включени в обхвата на ревизията, фактическият състав на отговорността на управителя по чл.19, ал.2 ДОПК възниква с реализиране предпоставките по тази разпоредба. Частичното разпределение на неразпределената печалба от счетоводното отразяване на протоколите от заседания на общото събрание на дружеството за периода м.01-м.12.2014 г. е станало през м.01.2015 г. С други думи разпореждането с имуществото е станало в период, който не е включен в периода на ревизията. При ангажиране на отговорността на управителя в хипотезата на чл.19, ал.2 ДОПК следва да бъде установен моментът на разпореждане с имуществото в следствие на което е възникнала отговорността, а не моментът на възникване на задължението. В конкретни случай моментът на разпореждането е след 31.12.2014 г., т.е. извън обхвата на ревизията, въз основа на която е издаден ревизионния акт на дружеството. Правилното определяне на момента на възникване на отговорността е от значение както за определяне на началния момент на изчисляване на лихвите върху установените задължения, така и за преценката относно давностните срокове. По тези съображения ревизионният акт е отменен. Решението е правилно, като краен резултат. Настоящата инстанция не споделя изцяло изложените от решаващия състав мотиви, послужили за отмяна на ревизионния акт. В обжалването решение правилно са определени елементите на фактическия състав на чл. 19, ал.2 от ДОПК, а именно: 1. субект на отговорността е орган на управление или управител на задълженото лице; 2. установено е наличието на извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалба или дивидент, или е извършено отчуждаване на имущество безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 3. трябва да е налице е причинно-следствена връзка между извършените действия и невъзможността да се събере задължението за данъци и/или задължителни осигурителни вноски; 4. следва да е налице и обективна невъзможност публичните задължения да се съберат от задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. Съдът е приел, че са осъществени всички елементи от така описания фактически състав. От ревизионната преписка и приложените по делото доказателства, обаче не се установява наличието им. Отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК се ангажира за задължения на посочените в чл.14, т.1 и т.2 ДОПК субекти. Отговорни могат да бъдат конкретно посочени в нормата лица, намиращи се в определена правна връзка със задължено юридическо лице. Отговорност за задължения на третите лица може да се търси от управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице. Ревизираното лице безспорно е било управител на Дентал комерс от 06.11.2009 г. и по време на ревизията няма промяна в това обстоятелство. При преценка на втората предпоставка за ангажиране на отговорността следва да бъде съобразено, че релевантни са не всички намаляващи имуществото на задълженото лице действия на разпореждане, а само изчерпателно изброените във визираната норма и точно те следва да бъдат установени. В приложимата към разглеждания случай разпоредба на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК действието на имуществено разпореждане за което се твърди, че е намалило имуществото на дружеството е скрито разпределение на печалба или дивидент. От органите по приходите е било необходимо да установят, че в резултат на това действие имуществото на юридическото лице е намаляло и това е било причина да останат непогасени задължения за данъци и/или за здравно осигурителни вноски. Противно на приетото от първоинстанционният състав, настоящата инстанция намира, че данъчната администрация не се е справила с вменената й доказателствена тежест.. Отговорността е обоснована във връзка с приети от едноличния собственик на капитала решения за всеки месец от 2014 г. за разпределение на дивиденти. Само по себе си това поведение на управителя и едноличен собственик на капитала не е укоримо. Счетоводно всички приети решения са отразени в документацията на дружеството на 01.01.2015 г. Сумата от 171 000 лв., с която се твърди, че е намалено имуществото на дружеството е заведена в Кт с/ка 501 Каса в лева. Тези обстоятелства са установени още в хода на ревизионното производството, като се потвърждават от заключението на изслушаната по делото ССчЕ. Не се твърди същите да са преведени по сметка на управителя или да са теглени от касата на дружеството. Отговорността по чл.19, ал.2 ДОПК е за непогасените публични задължения и до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото /ал.2 и ал.4 на чл.19 ДОПК/. Липсва надлежно установяване за извършени плащания в полза на управителя или на трети лица свързани с него и съответно намаляване на имуществото на Дентал комерс ЕООД по тази причина. При осъществената проверка на доказателствата по делото не се констатира и наличието на друга предпоставка за ангажиране отговорността на ревизираното лице по реда на чл.19, ал.2 ДОПК, че задълженията на дружеството са несъбираеми. Органите по приходите са приели, че във връзка с образувано изпълнително дело 16140002621/2014 г. е установено, че е налице невъзможност за събиране на изискуемите задължения, тъй като активите на юридическото лице са обременени с тежести. От друга страна дружеството разполага и с други активи, които са недостатъчни като стойност да покрият публичните задължения на Дентал комерс ЕООД. Според изрично вписаното в РА дружеството е прекатегоризирано като ЗЛ с трудно събирам дълг. Констатациите на публичния изпълнител, прекатегоризирането на дружеството и възприетото в мотивите на процесния ревизионен акт не са достатъчни да изпълнят изискването на чл.19, ал.2 ДОПК за невъзможност задължението да бъде събрано от лицето по чл.14, ал.1, т.1 и 2 ДОПК. Изложените по горе мотиви налагат извод, че ревизионен акт Р-16001617006641-091-001 от 23.03.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение 340/18.06.2018 г. относно установена отговорност по чл.19, ал.2 от ДОПК на С. Минчев за задължения на Дентал Комерс ЕООД в общ размер на 170 999.97 лв. правилно е отменен, като мотивите му се коригират в горния смисъл и решението следва да бъде оставено в сила. Разноски за касационната инстанция не се претендирани от ответника, поради което и не се дължи произнасяне по тях. Въз основа на горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение